Rättsfall

Utbildningsbidrag

Utbildningsbidrag har inte ansetts vara sådant bidrag som är undantaget från skatteplikt enligt dubbelbeskattningsavtalet mellan Sverige och Folkrepubliken Kina. Inkomsttaxering 1989.

X, som kommer från Kina, uppbar under beskattningsåret utbildningsbidrag för doktorander från Lunds universitet. Enligt artikel 20 b) i dubbelbeskattningsavtalet mellan Sverige och Folkrepubliken Kina undantas bidrag, stipendium eller belöning från en regering eller en vetenskaplig utbildnings- eller annan skattebefriad organisation från beskattning i Sverige om mottagaren har hemvist i Kina.

LR och KR fann att utbildningsbidraget till X inte kunde likställas med sådant bidrag, stipendium eller belöning som avses i nämnda artikel och att det därför skulle beskattas i Sverige. RR fann också att utbildningsbidraget skulle beskattas i Sverige.

(RR:s dom 931004, mål nr 831-1991)

Koncernbidrag

Förutsättningarna för ett dotterbolag att överta moderbolagets investeringsfond ansågs inte uppfyllda. Fråga om vad dotterbolaget redovisat såsom överföring av investeringsfond i stället kunde anses utgöra skattepliktigt koncernbidrag. Inkomsttaxering 1984.

RK AB var ett helägt dotterbolag till RH AB. Båda bolagen var rörelsedrivande. I räkenskaperna redovisade RK AB att en investeringsfond om 340 000 kr hade överförts till bolaget från moderbolaget. Överföringen redovisades som en intäkt hos RK AB. Hela investeringsfonden togs i anspråk för tillbyggnad av bolagets verkstadslokal. Avdrag gjordes för ianspråktagandet av fonden samtidigt som byggnadens avskrivningsunderlag minskades med samma belopp. Därefter beräknades värdeminskningsavdrag och primäravdrag på resterande del av avskrivningsunderlaget.

TN följde deklarationen. LR fann, efter besvär av RSV, att RK AB inte hade visat att erforderligt tillstånd erhållits för dotterbolaget att få ta över moderbolagets investeringsfond. Vid sådana förhållanden ansåg LR att vad RK AB i resultaträkningen redovisat såsom överföring av investeringsfond i stället utgjorde skattepliktigt koncernbidrag från moderbolaget. Bolaget var inte berättigat till avdrag för ianspråktagande av investeringsfonden men ansågs istället berättigat till värdeminskningsavdrag för verkstadslokalen beräknat på hela anskaffningsvärdet för tillbyggnaden.

RK AB anförde i besvär hos KR att TN:s beslut skulle fastställas. Bolaget ansåg att förutsättningarna för koncernbidrag inte var uppfyllda. KR ändrade inte LR:s dom.

RR biföll bolagets besvär och anförde: ”Såvitt framgår av handlingarna i målet har det inte förekommit någon överföring från moderbolaget (RH AB) till dotterbolaget (RK AB) av beskaffenhet att föranleda en ökning av sistnämnda bolags inkomst av rörelse. Någon annan grund för höjning av dotterbolagets inkomst jämfört med vad bolaget angett i sin självdeklaration har inte heller visats föreligga. Besvären skall därför bifallas.”

(RR:s dom 931012, mål nr 3058-1990)

Avskrivningsunderlag för byggnad

Fråga om avskrivningsunderlaget för byggnad skulle jämkas vid en koncernintern fastighetsöverlåtelse. Förhandsbesked angående inkomstskatt.

Enligt 23 § anv. p 6 5:e st. sista meningen KL kan anskaffningsvärdet för en byggnad i skälig mån jämkas om ”den skattskyldige eller någon, som står honom nära, vidtagit åtgärder för att den skattskyldige skall kunna tillgodoräkna sig ett högre anskaffningsvärde än som synes rimligt och det kan antas att detta har skett för att åt någon av dem bereda obehörig förmån i beskattningsavseende”.

Ett aktiebolag, ägt av en fysisk person, förvärvade alla aktier i ett annat aktiebolag. Det planerades att dotterbolaget skulle överlåta hela sin verksamhet till moderbolaget. Alla tillgångarna utom en fastighet skulle överlåtas till marknadspris. Fastigheten skulle överlåtas till ett pris som översteg såväl taxeringsvärdet som det skattemässiga omkostnadsbeloppet, men som understeg marknadsvärdet.

I ansökan om förhandsbesked frågade bolagen och deras ägare bl.a. om moderbolaget skulle äga rätt till avskrivning på den köpta byggnadens anskaffningsvärde utan tillämpning av den ovan redovisade jämkningsregeln.

Skatterättsnämndens majoritet anförde i denna del bl.a: ”I det skattesystem som gäller fr.o.m. 1992 års taxering beskattas aktiebolagens fastighetsvinster på i huvudsak samma sätt som andra inkomster. Till skillnad mot tidigare är vinstberäkningen nominell. Detta medför att det inte finns samma behov som tidigare att tillämpa jämkningsregeln vid koncerninterna fastighetsavyttringar. Ett höjt avskrivningsunderlag hos det förvärvande bolaget svarar nämligen i princip mot en beskattning hos det avyttrande bolaget. Detta gäller dock ännu inte fullt ut. Uppräkningsregeln i punkt 4 av övergångsbestämmelserna till lagen (1990:651) om ändring i SIL gör nämligen att nominella fastighetsvinster under 1990-talet helt eller delvis kan undgå beskattning.

Ordalydelsen i jämkningsregeln manar till restriktivitet i tillämpningen. Att det är fråga om en koncernintern avyttring kan t.ex. knappast ensamt utgöra grund för jämkning. Till bilden hör att det i fråga om kapitalunderlag enligt lagen (1990:654) om skatteutjämningsreserv (survlagen) och ingångsvärde vid reavinstberäkningen inte finns några ”obehörighetsregler” i lagstiftningen som hindrar att de skattemässiga värdena höjs genom en koncernintern avyttring även i det fall att en nominell vinst vid denna avyttring undgått reavinstbeskattning på grund av den nämnda uppräkningsregeln. Det bör också sägas att den omständigheten att den koncerninterna avyttringen kan ge koncernen skattemässiga fördelar i fråga om surven och reavinstberäkningen vid en framtida extern avyttring av fastigheten inte i sig kan utgöra grund för att tillämpa jämkningsregeln.

Enligt de uppgifter som föreligger i ärendet, och som nämnden lägger till grund för sin bedömning, överstiger i förevarande fall dotterbolagets skattepliktiga reavinst – avseende såväl byggnad som mark – den höjning av avskrivningsunderlaget för byggnaden som blir resultatet om jämkningsregeln inte tillämpas. Den koncerninterna fastighetsavyttringen leder därför inte till att koncernens sammanlagda beskattningsbara inkomst reduceras, varken avyttringsåret eller ackumulerat för avyttringsåret och följande beskattningsår. Avgörande vikt måste fästas vid detta förhållande (jfr uttrycket ”... eller eljest för att bereda minskning i bådas sammanlagda beskattning” i 1936 års skattekommittés förslag till jämkningsregel – SOU 1937:42 s. 11). Systematiskt är det i själva verket fråga om en tidigareläggning av koncernens beskattning. Den slutsatsen påverkas inte av att dotterbolagets skattepliktiga reavinst med anledning av fastighetsavyttringen kan komma att neutraliseras av ett avdrag enligt 26 § KL för tidigare års underskott (till skillnad mot vad som gällde enligt förlustavdragsreglerna kan underskottet utnyttjas mot överskott under obegränsad tid framåt).

Mot denna bakgrund finner nämnden att jämkningsregeln inte skall tillämpas.”

RSV överklagade förhandsbeskedet i denna del. RR delade dock Skatterättsnämndens bedömning och fastställde förhandsbeskedet i den del det överklagats.

(RR:s dom 931011, mål nr 2527-1992)

Avskrivningsunderlag för byggnad

Fråga om avskrivningsunderlaget för byggnad skulle jämkas vid en koncernintern fastighetsöverlåtelse. Förhandsbesked angående inkomstskatt.

Inom en större koncern hade ett fastighetsbolag, E AB, bildats för att samla koncernens fastighetsbestånd i ett bolag. Med anledning härav skulle två fastigheter, som ägdes av det till koncernen hörande bolaget M, överlåtas till E AB. Fastigheterna skulle säljas till E AB för reavinstskattefritt belopp.

I ansökan om förhandsbesked frågade de inblandade koncernbolagen bl.a. vilket avskrivningsunderlag som E AB skulle få tillämpa för de förvärvade fastigheterna.

Skatterättsnämnden redogjorde i sin motivering av beslutet i ifrågavarande del för jämkningsregeln i 23 § anv. p 6 5:e st. KL (se om denna regel ovan). Därefter anförde nämnden: ”I det skattesystem som gäller fr.o.m. 1992 års taxering beskattas aktiebolagens fastighetsvinster på i huvudsak samma sätt som andra inkomster. Till skillnad mot tidigare är vinstberäkningen nominell. Uppräkningsregeln i punkt 4 av övergångsbestämmelserna till lagen om ändring i SIL gör dock att nominella fastighetsvinster vid avyttringar t.o.m. 1999 helt eller delvis kan undgå beskattning.

Enligt förutsättningarna i ärendet kommer M att tillämpa den ifrågavarande uppräkningsregeln. Köpeskillingarna bestäms till sådana belopp att avyttringarna inte ger upphov till någon reavinst eller annan inkomstbeskattning (jfr 25 § 5 mom. första stycket SIL, punkt 5 femte stycket av anvisningarna till 22 § KL och punkt 8 av övergångsbestämmelserna till lagen /1990:650/ om ändring i KL). Mot denna bakgrund saknas anledning att frångå tidigare praxis. Jämkningsregeln bör alltså tillämpas.”

Bolaget överklagade förhandsbeskedet i denna del.

RR gjorde samma bedömning som Skatterättsnämnden och fastställde förhandsbeskedet i den del det överklagats.

(RR:s dom 931011, mål nr 560-1993)

Indelning i byggnadstyper

Fråga om en byggnad till övervägande del varit inrättad för industriell verksamhet eller till butik med lager. Allmän fastighetstaxering 1988.

Den aktuella byggnaden uppfördes 1963 och inrättades då för industriellt ändamål. Efter en ombyggnad 1978 användes byggnaden som lagerlokal för en industri. Sedan S AB förvärvat fastigheten gjordes ytterligare en ombyggnad 1984. Byggnaden användes därefter till butik och lager.

Fastighetstaxeringsnämnden och LR fann att fastigheten skulle taxeras såsom hyreshusenhet.

S AB anförde besvär i KR. KR anförde bl.a.: ”Om en byggnad är inrättad så att den lämpligen kan användas för flera ändamål, t.ex. – som i detta fall – butik med lager, industriell verksamhet eller fristående lager måste dess faktiska användning inverka på frågan vad byggnaden är inrättad för. Därvid bör indelningen i byggnadstyper utgå från det ändamål, som under normala förhållanden i ett något längre perspektiv ger den högsta avkastningen (hyran) för byggnaden och därmed dess högsta värde. Om tveksamhet föreligger om vilket ändamål som ger högsta värdet, bör den pågående användningen vara utslagsgivande. I föreliggande fall ger den faktiska användningen av byggnaden för butiksändamål det högsta värdet. Den måste därför anses till övervägande del inrättad för nämnda ändamål.” KR ändrade därför inte LR:s klassificering av fastigheten. KR satte dock ned taxeringsvärdet.

S AB överklagade domen. RR fastställde KR:s dom.

(RR:s dom 931012, mål nr 811-1992)

Äganderättens övergång

Fråga om en överenskommelse om fastighetsreglering inneburit att äganderätten till visst markområde övergått till lantbruksnämnden och att grund för nytaxering därmed förelegat vid taxeringsårets ingång. Särskild fastighetstaxering 1988.

Av 16 kap. 2 § första stycket fastighetstaxeringslagen, i dess vid 1988 års särskilda fastighetstaxering gällande lydelse (SFS 1987:391) framgår bl.a. att ny taxering av fastighet skall ske om under löpande taxeringsperiod ny taxeringsenhet bör bildas eller taxeringsenhet bör ombildas. Enligt 4 kap. 2 § fastighetstaxeringslagen skall, om skilda delar av en fastighet har olika ägare, denna uppdelas i taxeringsenheter enligt ägarförhållandena. Enligt 1 kap. 6 § samma lag skall fastighetstaxering ske på grundval av fastighets användning och beskaffenhet vid taxeringsårets ingång.

L förvärvade genom köpekontrakt den 9 september 1987 jordbruksfastigheten Vikarbyn 28:54. Förvärvstillstånd beviljades den 29 oktober 1987. En överenskommelse träffades den 16 och 19 oktober 1987 mellan L och lantbruksnämnden om fastighetsreglering. Genom denna skulle ett fäboskogsskifte övergå i statlig ägo. Det bestämdes att staten genom lantbruksnämnden skulle tillträda egendomen den 1 februari 1988.

L gjorde i målet gällande att han inte var ägare till fastigheten när överenskommelsen med lantbruksnämnden träffades eftersom förvärvstillstånd då inte hade beviljats. Överenskommelsen innebar enligt L att han skulle överlåta ifrågavarande fäboskogsskifte till lantbruksnämnden den 1 februari 1988.

LR och KR fann att lantbruksnämnden var ägare till ifrågavarande fäboskogsskifte den 1 januari 1988 och att grund för ny taxering av fastigheten därför förelåg.

L:s dödsbo överklagade KR:s dom hos RR. RR anförde efter att ha redogjort för innehållet i aktuella lagrum: ”I fastighetstaxeringslagen finns – med undantag för bestämmelserna i 1 kap. 5 §, som saknar betydelse i förevarande mål – ingen regel som anger vem som skall anses som ägare till en fastighet eller del därav. Denna fråga får därför avgöras med ledning av de lagregler och den praxis som kan finnas på området.

Av allmän praxis inom skatterätten framgår att civilrättsliga regler om äganderätt till fastighet tillämpas. När det gäller tidpunkten för äganderättens övergång är det vanligt att anse äganderätten som övergången den dag då bindande köpeavtal träffats. Som undantag gäller sådana fall där i avtalet intagits en bestämmelse om annan tidpunkt för äganderättens övergång (se RÅ 1993 ref. 16 och däri anmärkta rättsfall). Rättsfallen gäller inkomsttaxering, men skäl saknas att betrakta saken annorlunda vid fastighetstaxeringen.

Av handlingarna framgår att L blev ägare till fastigheten Vikarbyn 28:54 genom köpekontrakt den 9 september 1987. L har med stöd av detta köpekontrakt slutit den överenskommelse om fastighetsreglering, daterad den 16 och 19 oktober 1987, varigenom äganderätten till fäboskogsskiftet om 8,42 ha övergick till staten genom Lantbruksnämnden. Inget i målet har framkommit som tyder på att detta avtal skulle vara civilrättsligt ogiltigt. I överenskommelsen finns inga särskilda avtalsföreskrifter om tidpunkt för äganderättsövergången. Den omständigheten att överenskommelsen var avsedd för en kommande fastighetsreglering ändrar ingenting i här berörda hänseenden.

Det nu anförda ger vid handen att sådana omständigheter visats föreligga den 1 januari 1988 att de bort föranleda ny taxering av fastigheten Vikarbyn 28:54. Enär så skett, och invändningar mot denna nytaxering som sådan inte förekommit, skall dödsboets talan lämnas utan bifall.”

(RR:s dom 930924, mål nr 4942-1991)

Skattskyldighet och redovisningsskyldighet under konkurs

Fråga om konkursgäldenären eller konkursboet vid en fastighetsförsäljning är skyldigt att redovisa återföringen av tidigare åtnjutna avdrag för ingående mervärdesskatt. Förhandsbesked angående mervärdesskatt.

Ett kommanditbolag hade efter ansökan registrerats som skattskyldigt till mervärdesskatt 1988 för uthyrning av en fastighet. Bolaget försattes i konkurs under 1991 och hade per konkursdagen avregistrerats som skattskyldigt för mervärdesskatt. Konkursboet avsåg att avyttra fastigheten.

Avyttras en fastighet inom viss tid från det att fastighetsägaren frivilligt inträtt som skattskyldig för uthyrning av fastigheten, skall enligt 15 § 5 och 6 st. lagen om mervärdesskatt åtnjuta avdrag avseende ingående mervärdesskatt helt eller delvis återföras.

I anledning av konkursboets ansökan om förhandsbesked förklarade Skatterättsnämnden att det var konkursboet och inte konkursgäldenären som var skattskyldigt och redovisningsskyldigt för återföringen av den tidigare avdragna mervärdesskatten.

Konkursboet överklagade beslutet.

RR anförde: ”Om konkursboet anses skyldigt att redovisa återföringen till mervärdesskatt, får statens anspråk på sådan skatt karaktären av massafordran i konkursen med rätt till betalning ur boets egendom innan utdelning kan beräknas i konkursen. Konkursboet hävdar att detta står i strid med grundläggande principer för konkursrätten, enligt vilka fordringar på konkursgäldenären skall erhålla betalning först genom utdelning i konkursen. Boet gör dessutom gällande att skattskyldighet för konkursgäldenären inträtt villkorligt redan vid åtnjutandet av de till återföring aktuella avdragen och att redovisningsskyldigheten således åvilar honom. Ett sådant synsätt står emellertid i strid med lagen om mervärdesskatt och den däri angivna ordningen. Såsom Skatterättsnämnden anfört inträder redovisningsskyldighet för återföringen när affärshändelsen, dvs. fastighetsförsäljningen, äger rum och vid den tidpunkten är konkursboet skattskyldigt. Att skattefordringen därigenom blir en massafordran – en fråga som inte synes ha diskuterats i lagens förarbeten – är en konsekvens som inte kan påverka Regeringsrättens bedömning.”

Regeringsrätten fastställde Skatterättsnämndens förhandsbesked. (RR:s dom 931026, mål nr 4825-1992).

Redaktör Christer Silfverberg