Regeringen har till riksdagen överlämnat en proposition (1992/93:151) om förslag till lagstiftning av inkomst från handelsbolag (HB) i samband med att andelen överlåtits. Lagförslaget har fått en helt annan utformning än det ursprungliga förslaget, som granskats av lagrådet och där fått kritik. I min artikel i SkatteNytt (december 1992) har det ursprungliga lagförslaget varit utgångspunkt.
Jag angav där att jag skulle återkomma med det nya lagförslaget i detta nummer.
Lagförslaget skall tillämpas på avyttring av andel i HB efter den 30 november 1992. Om tilläggsköpeskilling skall utgå tillämpas dock lagen på denna ersättning även på överlåtelser från och med den 1 januari 1992 om överlåtaren eller denne närstående person varit aktivt verksamma i HB:et efter överlåtelsetiden.
Förslaget gäller i huvudsak då fysisk person avyttrar andelar i ett HB, som driver aktiv näringsverksamhet NRV, till en juridisk person.
Förenklat uttryckt går lagförslaget ut på att en fysisk person skall beskattas för sin andel av HB:ets aktiva NRV fram till överlåtelsetidpunkten.
Beskattningen av denna näringsinkomst kan ske enligt två olika alternativ.
Alt. 1
Säljaren och köparen träffar ett avtal som stadgar att säljaren skall beskattas, enligt ett delbokslut, för HB:s NRV fram till överlåtelsetidpunkten.
För tid därefter skall köparen redovisa HB:ets inkomst av NRV.
Vid reavinstberäkningen har säljaren och köparen rätt att justera sitt ingångsvärde på handelsbolagsandelarna med respektive redovisade inkomst av NRV från HB:et.
Utifrån förutsättningarna i exempel 2 och 3 (se SkatteNytt nr 12/1992) blir skattekonsekvenserna i alternativ 1 följande.
Exempel 2
Del av aktivt NRV | |
från KB:et | = 990 000 |
(som A skall redovisa i inkomstslaget NRV) | |
Reavinstberäkning i inkomstslaget kapital | |
Köpeskilling för andelarna | =+ 990 000 |
Redovisad inkomst av NRV | |
Realisationsvinst | = 0 |
Exempel 3
Del av NRV från KB:et | = 10 000 |
(som FÅAB skall redovisa) | |
FÅAB:s anskaffningskostnad för andelarna i KB | |
Köpeskilling | =+ 990 000 |
Redovisad vinst NRV | =+ 10 000 |
Uttag från KB | |
Justerat anskaffningsvärde | = 0 |
Till skillnad från det tidigare exemplet uppkommer ingen realisationsförlust vid likvidation av KB.
Beräkning av resultat efter skatt för FÅAB | |
Näringsvinst från KB | =+ 10 000 |
Reaförlust på andelar | |
Resultat före skatt | =+ 10 000 |
Skatt (30 %) | |
Resultat efter skatt | =+ 7 000 |
Likvidmässigt blir resultatet även 7 000 kr | |
Uttag från KB | =+ 1 000 000 |
Köpeskilling | =− 990 000 |
Skattekostnad | |
Nettoresultat | =+ 7 000 |
Vid en jämförelse med det ursprungliga exemplet 3 (se SkatteNytt nr 12/1992) blir resultatet detsamma.
Slutsatsen blir att lagförslaget inte påverkar köparens skattesituation.
Alt. 2
Som ett alternativ till beskattning, med ett delbokslut som underlag, kan säljaren välja på att redovisa realisationsvinsten i inkomstslaget aktiv näringsverksamhet.
Köparen skall i detta alternativ redovisa hela HB:ets NRV fram t.o.m. bokslutet.
Köparen har rätt att justera upp sitt ingångsvärde med redovisad inkomst av NRV från HB:et.
Säljaren har inte rätt att justera upp sitt ingångsvärde med redovisad realisationsvinst i inkomstslaget aktiv NRV.
Utifrån förutsättningarna i exempel 2 och 3 (se SkatteNytt nr 12/1992) blir skattekonsekvenserna i alternativ 2 följande.
Exempel 2
Realisationsvinsten 990 000 kr skall redovisas i inkomstslaget aktiv NRV.
Exempel 3
Exakt samma resultat som i det ursprungliga exemplet 3. Köparens skattesituation påverkas inte heller i detta fall.
Lagförslaget ger ett materiellt riktigt resultat då säljaren kommer att bli beskattad i rätt inkomstslag för en aktiv näringsverksamhet.
I normalfallet kommer även reavinsten att vara hänförlig till andra tillgångar än årets upparbetade vinst, som är belastad med en latent skatteskuld.
En kvalificerad gissning är att sannolikt kommer de flesta överlåtelseavtal av andelar i HB att innehålla bestämmelser som medför att säljaren skall beskattas för HB:s näringsvinst fram till överlåtelsetidpunkten.
Lagförslaget innehåller även vissa stoppregler för att förhindra ett kringgående av lagen genom
att låta en närstående vara den som bedriver den aktiva verksamheten
att först sälja andelarna till en i Sverige bosatt fysisk person som sedan säljer vidare till en juridisk person. Lagen är inte tillämplig vid försäljning till fysisk person
att fortsätta vara verksam i HB:et och erhålla tilläggsköpeskilling
Sven Carlstedt
Sven Carlstedt är avdelningsdirektör vid Skatteförvaltningen i Stockholm