1. Rättsläget

Den så kallade vinstbolagsbestämmelsen i 35 § 3 mom. 7 st. lyder på följande sätt:

”Avyttrar skattskyldig aktie i aktiebolag och finns vid avyttringen obeskattade vinstmedel till följd av att större delen av dess tillgångar före avyttringen av aktien överlåtits på den skattskyldige eller annan, skall som skattepliktig realisationsvinst räknas vad den skattskyldige erhåller för aktien.”

I praxis, som till stor del bildats via förhandsbesked i riksskatteverkets nämnd för rättsärenden (RN), har ett bolag med obeskattade vinstmedel i vissa fall kunnat säljas utan att vinstbolagsbestämmelsen blev tillämplig. Till ”godkända” vinster hörde t.ex. löpande årsvinster samt vinster som uppskjutits genom avsättning till vissa fonder.

I februari 1989 fann regeringsrätten i tre avgöranden, varav ett – RÅ 1988 ref. 149 – refererades, att en vinst från löpande varuförsäljning under vissa förutsättningar kunde medföra att vinstbolagsbestämmelsen blev tillämplig. Domen får betecknas som svårtolkad. Regeringsrätten har därefter tillämpat skatteflyktslagen på en vinstbolagstransaktion, som inte täcktes av ordalydelsen i vinstbolagsbestämmelsen. I det fallet hade de obeskattade vinstmedlen uppkommit i ett dotterbolag till det bolag som såldes. Regeringsrätten har dessutom under senare tid tillämpat genomsyn i flera avgöranden. Transaktioner benämnda lån, ränta och köp har i vart fall skattemässigt inte godtagits som lån, ränta och köp. Också dessa genomsynsdomar kan komma att påverka bedömningen av vinstbolagstransaktioner.

Under senare hälften av 1989 har RN meddelat några förhandsbesked som naturligen präglas av den skärpning som följer av regeringsrättens nämnda dom. Dessa förhandsbesked är överklagade, men har i skrivande stund ännu inte prövats av regeringsrätten.

Därtill kommer att skatteförvaltningens omfattande kartläggning av vinstbolagstransaktioner har gett upphov till en rad nya frågeställningar. Det är ofta fråga om transaktionsmönster som inte var ”uppfunna” eller satta i system vid bestämmelsens tillkomst. Sammantaget innebär ovanstående att rättsläget vad gäller tillämpligheten av vinstbolagsbestämmelsen i 35 § 3 mom. 7 st. KL för närvarande är mycket oklart.

I det följande redovisas några aktuella frågeställningar rörande vinstbolag.

2. Olika tolkningar av RÅ 1988 ref. 149

Regeringsrätten fann att vinstbolagsbestämmelsen kunde tillämpas på en obeskattad löpande årsvinst. I motiveringen anges att ”vinstbolagsbestämmelsernas avfattning inte utesluter det fallet att de obeskattade vinstmedlen härrör från den löpande varulagerförsäljningen. Det krävs dock att dessa vinstmedel kan sägas ha uppkommit till följd av att större delen av bolagets tillgångar överlåtits. För att sådant samband skall föreligga måste, med avvikelse från vad som är brukligt inom företaget eller inom branschen, återanskaffning av varor ha underlåtits i sådan omfattning att försäljningen framstår som ett led i den avveckling av verksamheten i bolaget som inkråmsöverlåtelsen innebär.”

Domen och tilläggskriteriet – normal återanskaffning – har tolkats på flera sätt. Enligt RSVs tolkning bör bedömningen av om normal återanskaffning skett göras med utgångspunkt i lagrets storlek vid tidpunkten för aktieöverlåtelsen. Jag ansluter mig till denna tolkning. Avgörande för min bedömning är att de tre fall som prövades av regeringsrätten samtliga var s.k. återköpsfall. Det var fråga om igångvarande rörelser som vid inkråmsöverlåtelserna såldes till ett annat bolag med samme ägare för att där drivas vidare. Skäl att avveckla eller krympa verksamheten syntes inte föreligga. Utredning om lagerstorlek vid inkråmsöverlåtelsen saknades. Dock framgick att lagren skulle överlåtas med rabatt för ingående reserv. Det framgick klart att lager saknades vid aktieöverlåtelsen.

Andra har tolkat kriteriet så att bedömningen av om normal återanskaffning skett skall göras med hänsyn till lagrets storlek vid inkråmsöverlåtelsen. Denna tolkning torde basera sig på synsättet att den skattskyldige har bevisbördan för att vinsten inte härrör från en onormal lagerupplösning. Eftersom det av ansökningarna om förhandsbesked inte framgick att normal återanskaffning skett fann RR följaktligen att vinstbolagsbestämmelsen skulle tillämpas. Det kan konstateras att denna tolkning knappast innebär någon skärpning i förhållande till tidigare praxis i de fall verksamheten fortgår normalt fram till inkråmsöverlåtelsen, vilket är vanligt i de s.k. återköpsfallen. I sammanhanget bör vidare noteras att regeringsrättens avgörande inte ger någon vägledning i fråga om vilken utredning som krävs för att visa att normal återanskaffning skett.

Av ett uttalande i förarbetena framgår att den skärpta realisationsvinstbeskattningen inte var avsedd att träffa fall där rörelsetillgångar överförts till bokfört värde och utan att dold reserv upplösts (prop. 1972:93 s. 33). I tidigare praxis har detta uttalande följts. Möjligen kan regeringsrättens avgörande ge stöd för uppfattningen att vinstbolagsbestämmelsen kan vara tillämplig även om någon reservupplösning inte skett. Tilläggskriteriet – normal återanskaffning – innebär i sig ingen garanti mot vinst från reservupplösning. Det förutsätter heller inte att ingående lagerreserv finns. En lagerreservupplösning kan elimineras genom underpris på lagret vid inkråmsöverlåtelsen. En onormalt låg återanskaffning kan ha skett i ett företag utan dold reserv i ingående varulager.

Det kan alltså konstateras att regeringsrättens avgörande visserligen klarlägger att en årsvinst till följd av löpande varulagerförsäljning i vissa fall medför att vinstbolagsbestämmelsen blir tillämplig. Men den ger också upphov till åtskilliga nya frågeställningar.

3. Jämförelsetidpunkterna

Enligt lagens ordalydelse krävs för vinstbolagsbestämmelsens tillämpning att större delen av tillgångarna har överlåtits. I förarbetena anges att ”frågan huruvida större delen av tillgångarna i bolagets rörelse har tagits ut får bestämmas med ledning av bolagets ställning vid ingången av räkenskapsåret i fråga och vid tidpunkten för aktieöverlåtelsen (prop. 1972:93 s. 33)”.

Detta har tidigare i allmänhet uttolkats så att med ingången av räkenskapsåret i fråga avses det räkenskapsår under vilket aktierna har sålts. På senare tid har det förekommit glidningar i tolkningen. Exempel på detta är ett överklagat förhandsbesked där RN resonerade utifrån förutsättningarna att räkenskapsåret omfattade tiden 1 maj 1988-30 april 1989 samt att inkråmsavyttring ägde rum 29 april 1989 och aktieavyttring 2 maj 1989. RN konstaterade att det ovan citerade uttalandet möjligen skulle kunna tas till intäkt för att jämförelsetidpunkterna skulle vara den 1 och 2 maj 1989. I så fall skulle inte kriteriet ”större delen av bolagets tillgångar överlåtits” vara uppfyllt.

RN ansåg dock att det skulle leda fel att applicera en bokstavstolkning av förarbetsuttalandet på situationen i exemplet. I stället fick man söka en lösning med utgångspunkt i lagtexten och som stämde med intentionerna bakom uttalandet. RN fann därvid att den första jämförelsetidpunkten i exemplet var 1 maj 1988. Det kan inte uteslutas att RNs ställningstagande påverkats av att aktierna enligt de uppställda förutsättningarna såldes endast ett par dagar efter utgången av räkenskapsåret 1988/89.

RNs bedömning är onekligen i överensstämmelse med bestämmelsens ordalydelse. Om den första jämförelsetidpunkten inte kunde bestämmas på detta sätt skulle vi ha ett läge där lagtextens kriterier – obeskattade vinstmedel vid aktieavyttringen till följd av att större delen av bolagets tillgångar överlåtits – vore uppfyllda, men där vinstbolagsbestämmelsen inte kunde tillämpas på grund av en tolkning av ett uttalande i förarbetena. Det kan därför vara rimligt att den första jämförelsetidpunkten flyttas bakåt i tiden till ingången av det räkenskapsår från vilket vinsten (till följd av att större delen av bolagets tillgångar överlåtits) fortfarande är obeskattad vid aktieavyttringen. Ett sådant synsätt innebär då också rimligen att hela den vinst som är obeskattad vid aktieöverlåtelsen skall ”prövas”. RN har i ett överklagat förhandsbesked prövat om en sådan vinst, uppkommen under det (brutna) räkenskapsår som med en dag föregick inkråmsöverlåtelsen, kunde anses vara uppkommen till följd av att större delen av tillgångarna överlåtits. RN fann med tillämpning av tilläggskriteriet i RÅ 1988 ref. 149 att den minskning av lagret som ägt rum mellan ingången och utgången av det brutna räkenskapsåret inte kunde antas utgöra ett led i avvecklingen av verksamheten i bolaget utan att den i stället fick antas utgöra resultatet av en rationalisering.

Till osäkerheten bidrar att det inte klart framgår av förarbetena att departementschefen med sitt uttalande har avsett ingången av det räkenskapsår då aktierna såldes. Han kan ju lika väl ha åsyftat ingången av det räkenskapsår varunder större delen av tillgångarna avyttrades.

4. Vilka tillgångar skall tas med vid jämförelsen

Enligt förarbetena bör vid bedömningen av om större delen av bolagets tillgångar avyttrats ”naturligen endast reella rörelsetillgångar i bolaget beaktas. Kontanta medel och fordringar som utgör likvid för överlåtna rörelsetillgångar bör således ej tas med i bedömningen” (prop. 1972:93 s. 33). Detta har uttolkats så att kassa, bankmedel och andra tillgångar jämförbara med likvida medel, t.ex. börsnoterade aktier, inte skall tas med vid jämförelsen.

Rimligen borde någon form av koppling kunna göras mellan vinst och tillgångar i vinstbolagsbestämmelsens mening. Det synes logiskt att de tillgångar som vid överlåtelse genererar vinst i vinstbolagsbestämmelsens mening också är tillgångar i vinstbolagsbestämmelsens mening. RN har i förhandsbesked funnit att en realisationsvinst till följd av avyttring av en tillfälligt innehavd aktiepost är obeskattade vinstmedel i vinstbolagsbestämmelsens mening. Ett sådant synsätt innebär att t.ex. aktier, också börsnoterade aktier, skall tas med vid den första jämförelsetidpunkten. Däremot bör de i enlighet med förarbetsuttalandet inte tas med vid den andra jämförelsetidpunkten om de anskaffats för de medel bolaget erhöll när större delen av tillgångarna överläts. Frågan har inte satts på sin spets i något prejudicerande rättsfall, men den har aktualiserats vid vinstbolagsutredningar.

En annan fråga som aktualiserats i detta sammanhang är hur vissa mer eller mindre tillfälliga innehav av tillgångar skall hanteras. Vid vissa vinstbolagstransaktioner förekommer det att vinstbolaget tillfälligt tillförs tillgångar, ofta lager eller leasingstockar, som innehas över aktieavyttringsdagen. Det kan exempelvis röra sig om tillgångar som är främmande i förhållande till den verksamhet som vinstbolaget tidigare bedrivit. Ett sådant tillfälligt innehav kan användas för att genom reservbildning eliminera vinst. Det kan också användas för att visa att normal återanskaffning skett och att större delen av tillgångarna inte avyttrats.

Fråga har uppkommit om sådana instopp alltid skall tas med vid jämförelsen eller om man under vissa förutsättningar kan bortse ifrån dem eller ”se igenom” dem och tillämpa vinstbolagsbestämmelsen eller möjligen skatteflyktslagen. Det kan då t.ex. vara fråga om fall där omständigheterna tyder på att några affärsmässiga skäl för instoppet inte förelegat och där det finns indikationer på att aktieavyttringen varit överenskommen redan innan tillgångarna förvärvades.

5. Hur länge är vinstmedlen obeskattade

En vanlig uppfattning är att vinstmedlen är obeskattade fram till den tidpunkt då de inte längre kan elimineras genom underskott i någon förvärvskälla. Detta innebär att en vinst framtagen vid utgången av ett brutet räkenskapsår normalt anses vara obeskattad till den 31 december under vinståret även om en eftersyn ger vid handen att vinsten inte eliminerats. RN har i ett överklagat förhandsbesked ansett att en vinst i princip är obeskattad över den 31 december och fram t.o.m. den 28 februari det påföljande året. Förutsättningarna var i det prövade fallet räkenskapsår 1 maj–30 april, inkråmsöverlåtelse 29 april 1989 och aktieavyttring 2 maj 1989. I motiveringen anges bl.a. följande:

Enligt nämndens uppfattning saknas det emellertid anledning att begränsa bedömningen till förhållandena inom den förvärvskälla som tillgångarna hörde till. I exemplet kan åtgärder som neutraliserar bolagets skattepliktiga inkomst företas även i andra förvärvskällor. Sådana åtgärder är möjliga till utgången av år 1989 såvitt avser förvärvskällor inom inkomstslagen inkomst av annan fastighet (kontantmässig redovisning), av tillfällig förvärvsverksamhet (i den mån avdrag för underskott är tillåtet) och av kapital samt – i princip tom februari 1990 såvitt avser förvärvskällor inom inkomstslagen inkomst av annan fastighet (redovisning enligt bokföringsmässiga grunder), av jordbruksfastighet och av rörelse. Nämnden anser därför att vinstmedlen är obeskattade till den 1 mars 1990.

Denna tolkning är ny och har inte varit föremål för regeringsrättens prövning. Om RNs bedömning skulle hålla i regeringsrätten innebär det att åtskilliga vinstbolagstransaktioner som ”godkänts” av taxeringsnämnderna vid 1989 års taxering skulle kunna angripas genom besvär till länsrätt före 30 juni 1990.

Obeskattade vinstmedel anses kunna neutraliseras genom avdragsgilla kostnader och förluster före aktieavyttringen. Det har ansetts vara godtagbart att ”rulla” vinsten framåt genom att neutralisera den med lagernedskrivning eller fondavsättningar. MKSR har i en överklagad dom (1988-06-21 mål nr 824–86) ansett att en vinst eliminerad genom en lagernedskrivning i december 1983 inte var framtagen till beskattning i mars 1984 när aktierna såldes. Domstolen anför att ”med obeskattade vinstmedel förstås sådana vinstmedel som inte tagits fram till beskattning. Tillåten avsättning till lagerreserv medför att beskattningen av motsvarande vinstmedel skjuts upp. Medel som ingår i en sådan avsättning utgör därför i realiteten obeskattade vinstmedel.” I det prövade fallet hade vinstbolaget delvis eliminerat en vinst uppkommen till följd av att fastigheter försålts genom nedskrivning av ett varulager förvärvat av den koncern, som senare köpte vinstbolaget. Denna skatterättens bedömning torde innebära att en vinst som eliminerats genom avsättning till lagerreserv anses vara obeskattad fram till dess att reserven upplösts. Ett sådant synsätt innebär att en vinst kan vara obeskattad ännu längre än fram till den 1 mars året efter vinståret (jfr också punkt 5 ovan).

MKSRs resonemang kan naturligtvis också tillämpas beträffande vinst som skjutits upp genom avsättning till en investeringsfond. Regeringsrätten har prövat och godtagit obeskattade vinster i form av ”gamla” fondavsättningar (RSV FB Dt 1983:46). RÅ 1988 ref. 149 väcker frågan om en löpande ”smittad” årsvinst uppkommen till följd av att större delen av tillgångarna avyttrats över huvud taget ”får” ligga till grund för en fondavsättning. Det kan i vart fall ifrågasättas om man utgår ifrån att fondavsättningen godtas därför att den baserar sig på en ”fri” årsvinst.

6. Pågående arbeten

Åtskilliga av de vinstbolagstransaktioner som utretts avser konsultföretag med stora årsvinster. Vinsterna har ibland ökats genom att faktureringen tidigarelagts inför aktieavyttringen och senarelagts vid det närmast föregående räkenskapsårets slut. Löneavstånden och pensionsavstånden är inte ovanliga i sammanhanget. I vissa fall sker en systematisk försäljning av bolag med uppdragsinkomster. Ägaren flyttar varje år över verksamheten till ett nytt bolag och säljer det gamla bolaget med obeskattade uppdragsinkomster. Det har ifrågasatts om detta kan angripas med vinstbolagsbestämmelsen eller med skatteflyktslagen. Ett antal ärenden av detta slag är nu föremål för prövning i länsrätter.

Något prejudikatmål som ger klar vägledning i fråga om hantering av pågående arbeten i vinstbolagssammanhang finns ännu inte. RÅ 1988 ref. 149 rörde verksamhet med varuförsäljning och ger knappast vägledning för företag som endast säljer tjänster. Grosskopf har i sin bok Vinstbolag, aktiebolags- och Skatterättsliga frågor, 2:a uppl. s. 80 anfört att reserv i pågående arbeten är att jämställa med en lagerreserv och att de krav på återanskaffning som uppställdes i RÅ 1988 ref. 149 också bör gälla pågående arbeten.

RNs hitillsvarande tillämpning synes innebära att pågående arbeten inte är tillgångar i vinstbolagsbestämmelsens mening och att vinst vid avveckling eller överlåtelse av pågående arbeten inte är vinst vid överlåtelse av tillgångar. Ett överklagat förhandsbesked från dec 1989 ger vid handen att RN med tillämpning av tilläggskriteriet i RÅ 1988 ref. 149 skulle ha kunnat inta en annan ståndpunkt om de pågående arbetena innefattat varor från eget lager. Möjligen kan RNs praxis i fråga om pågående arbeten baseras på resonemanget att vinst hänförlig till pågående arbeten och till uppdragsverksamhet utgör en normal löpande årsvinst som inte utlöser tillämpning av vinstbolagsbestämmelsen. Regeringsrätten har dock funnit att också en löpande årsvinst kan vara uppkommen till följd av att större delen av tillgångarna avyttrats.

Att pågående arbeten är en tillgång torde i och för sig vara oomstritt. Detta bör vara fallet oavsett om de redovisats som balanspost som medför reservupplösning eller inte och oavsett om de innehåller varor från eget lager. Frågan är om de utgör till tillgångar i vinstbolagsbestämmelsens mening. Grosskopf har anfört följande angående värderingen av tillgångar vid bedömningen av om större delen av tillgångarna avyttrats: ”Vid denna omvärdering bör också tillgångar, som överhuvud inte bokförts t.ex. pågående arbeten, medtas” (Vinstbolag, aktiebolags- och skatterättsliga frågor, 2:a uppl s. 73).

Om pågående arbeten anses utgöra tillgångar i vinstbolagsbestämmelsens mening uppkommer frågan varför inte vinst vid avveckling/överlåtelse av pågående arbeten skulle utgöra vinst i vinstbolagsbestämmelsens mening. Det kan påpekas att en sådan vinst kan hänföras till reservupplösning när pågående arbeten redovisas som balanspost.

7. Sammanfattning

Som ovan framgått är rättsläget i fråga om vinstbolagstransaktioners skattemässiga hantering för närvarande mycket oklart. Regeringsrätten och därefter också RN har under senare tid utvidgat vinstbolagsbestämmelsens tillämpning jämfört med tidigare praxismål. Ett betydande antal mål vilar för närvarande i länsrätterna i avvaktan på klargörande domar i regeringsrätten. Det skulle vara välkommet om dessa avgöranden är så utförliga att de ger god vägledning.

8. Tillägg

Den 8 mars 1990 avkunnade regeringsrätten två vinstbolagsdomar som nedan kort refereras och kommenteras. Båda domarna avsåg överklagade förhandsbesked.

I den första var förutsättningarna följande. Aktieägarna planerade att överföra bolagets inkråm till ett annat av dem ägt bolag. Inkråmsöverlåtelsen skulle ske till bokförda värden och inte generera någon vinst. Vid aktieavyttringen skulle bolaget innehålla obeskattade vinstmedel i form av normal årsvinst, resultatutjämningsfond och allmän investeringsfond. Vid tidpunkten för inkråmsöverlåtelsen skulle varulagret komma att vara minst lika stort som vid ingången av beskattningsåret.

RN fann att vare sig vinstbolagsbestämmelsen eller skatteflyktslagen var tillämplig. RN anförde bl.a.:

”Enligt förutsättningarna i ärendet kommer varulagret vid tidpunkten för inkråmsöverlåtelsen – som skall ske till bokförda värden – att vara minst lika stort som vid ingången av beskattningsåret. Med hänsyn härtill framstår försäljningen av varor i bolagets löpande verksamhet fram till inkråmsöverlåtelsen inte som ett led i den avveckling som inkråmsöverlåtelsen innebär. Vinstmedlen på grund av varuförsäljningen kan därför inte sägas ha uppkommit till följd av att bolagets tillgångar överlåtits.”

Regeringsrätten ändrade inte förhandsbeskedet.

Domen visar att RSVs tolkning av RÅ 1988 ref. 149 är felaktig. Bedömningen av om normal återanskaffning av lager har skett skall göras i förhållande till lagrets storlek vid inkråmsöverlåtelsen. I detta fall gjordes en jämförelse av lagrets storlek vid ingången av beskattningsåret och vid inkråmsöverlåtelsen. I RÅ 1988 ref. 149 angavs en för företaget eller branschen normal återanskaffning som ett riktmärke. Detta bör innebära att det finns fall där man skall godta ett mindre lager vid inkråmsöverlåtelsen än vid beskattningsårets ingång. Nämligen då företaget (eller branschen) normalt har ett litet lager vid den tidpunkt då inkråmsöverlåtelsen sker.

Fortfarande är det för mig oklart varför regeringsrätten uppställt kravet på normal återanskaffning. Kriteriet innebär att lagtexten inte kan tillämpas strikt efter ordalydelsen. Vinstbolagsbestämmelsen utesluter ju inte vinst till följd av löpande försäljning av bolagets tillgångar. Kriteriet kan heller inte härledas till uttalanden i förarbetena. Möjligen kan den bakomliggande tanken vara att uppställa krav på att verksamheten i företaget skall pågå normalt fram till inkråmsöverlåtelsen och inte inrymma några förberedelser inför avvecklingen. Också ett sådant krav är dock svårt att koppla till lagtext och förarbeten.

I den andra domen var omständigheterna följande. AB X tillämpar räkenskapsåret den 1 maj–den 30 april. Den 30 april 1989 redovisas det utgående lagret utan avsättning till lagerreserv. Den 1 maj 1989 säljer bolaget samtliga sina tillgångar till bokförda värden. Den 2 maj säljs aktierna. Vid aktieförsäljningen finns i bolaget årsvinst från räkenskapsåret 88/89. Vid inkråmsöverlåtelsen ingår lager i en för bolaget normal omfattning.

Regeringsrätten ansåg att vinstmedlen var obeskattade vid aktieavyttringen och anförde: ”Bolagets inkomst av rörelse för räkenskapsåret den 1 maj 1988–den 30 april 1989 skall deklareras år 1990 och alltså omfattas av 1990 års inkomsttaxering. Genom att vinsten efter utgången av räkenskapsåret inte längre kan neutraliseras genom transaktioner inom förvärvskällan ligger det visserligen närmast till hands att anse att de vinstmedel som finns i bolaget vid aktieavyttringen den 2 maj 1989 är beskattade. Såsom riksskatteverket funnit bör dock vid bedömningen av om vinstmedlen skall anses som beskattade eller obeskattade vid tillämpning av vinstbolagsreglerna hänsyn tas även till åtgärder som efter den 30 april 1989 kan vidtas i andra förvärvskällor för att neutralisera bolagets skattepliktiga vinst. Sådana åtgärder är möjliga i förvärvskällor för vilka kalenderåret är beskattningsår, t.ex. förvärvskällor inom inkomstslaget kapital. Med hänsyn till de möjligheter som föreligger att neutralisera bolagets rörelsevinst finner regeringsrätten i likhet med riksskatteverket att vinstmedlen i bolaget får anses obeskattade vid aktieavyttringen. De obeskattade vinstmedlen kan dock, mot bakgrund av de i målet angivna omständigheterna, inte anses till någon del ha uppkommit till följd av en överlåtelse av större delen av bolagets tillgångar.”

Av intresse i sammanhanget är att RN ansåg att vinstmedlen i princip var obeskattade fram till den 1 mars 1990. Regeringsrätten gör inget sådant uttalande. Domen ger därför intryck av att regeringsrätten anser att kalenderårets utgång utgör gränsen för hur länge vinst från ett brutet räkenskapsår anses vara obeskattad.

RN gjorde en uttalad prövning av om årsvinsten från det räkenskapsår som föregick inkråmsöverlåtelsen var ”smittad” av inkråmsöverlåtelsen. Eftersom lagret var av normal omfattning vid inkråmsöverlåtelsen fann RN att så inte var fallet. Regeringsrätten gör ingen uttalad sådan prövning. I domen anförs att de obeskattade vinstmedlen mot bakgrund av de i målet angivna omständigheterna inte till någon del kan anses ha uppkommit till följd av en överlåtelse av större delen av bolagets tillgångar.

Detta kan tolkas så att om inkråmsöverlåtelsen sker efter ett brutet räkenskapsårs utgång ”smittas” inte vinsten från det första räkenskapsåret av inkråmsöverlåtelsen under det påföljande. Det kan också tolkas så att regeringsrätten gjort samma prövning som RN och kommit till samma resultat. Dvs vinsten hade inget samband med inkråmsöverlåtelsen eftersom bolaget hade lager i normal omfattning när inkråmet överläts. Det som talar för den sistnämnda tolkningen är att regeringsrätten går in på bedömningen av om dessa vinstmedel är obeskattade och särskilt redovisar den omständigheten att lager fanns i normal omfattning vid inkråmsöverlåtelsen.

De båda domarna har gett svar på vissa av de frågeställningar som tidigare redovisats. Många frågor kvarstår dock fortfarande.

Kerstin Tollerz

Kerstin Tollerz är skattedirektör vid Riksskatteverket

Redaktionens anmärkning: På sid 183 finns referat av rättsfallet som behandlas ovan.