Något för utlandsfararna att begrunda
Enligt intern svensk rätt är man skattskyldig för vinst vid icke yrkesmässig avyttring av en bostadsrättsandel oavsett om man är inskränkt eller oinskränkt skattskyldig (53 § 1 mom. KL). Civilrättsligt räknas bostadsrätt som lös egendom.
Enligt OECD:s modellavtal, som ligger till grund för de flesta dubbelbeskattningsavtal som Sverige ingått med andra länder, skall beskattning av realisationsvinst vid överlåtelse av fast egendom ske i det avtalsland där fastigheten är belägen medan realisationsvinster av lös egendom beskattas i hemviststaten. Mot bakgrund härav råder det en allmän uppfattning att realisationsvinster på bostadsrätter är skattefria om vinsten uppkommit efter det att man utflyttat från riket. Jag vill med detta inlägg ifrågasätta denna uppfattning.
Jag utgår ifrån dubbelbeskattningsavtalet med Storbritannien och Nordirland.
Artikel 13
Realisationsvinst
1. Vinst, som en person med hemvist i en avtalsslutande stat (England) förvärvar på grund av överlåtelse av sådan fast egendom som avses i artikel 6 och som är belägen i den andra avtalsslutande staten (Sverige), får beskattas i denna andra staten (Sverige).
Fråga uppkommer då huruvida bostadsrätt omfattas av definitionen fast egendom enligt artikel 6.
Artikel 6
2. Uttrycket ”fast egendom” har den betydelse som uttrycket har enligt gällande lagar i den stat, där egendomen i fråga är belägen. Uttrycket inbegriper dock alltid tillbehör till fastigheten, levande och döda inventarier i lantbruk och skogsbruk, rättigheter på vilka bestämmelserna i privaträtten om fast egendom tillämpas, nyttjanderätt till fast egendom samt rätt till föränderliga eller fasta ersättningar för nyttjandet av eller rätten att nyttja mineralförekomst, källa eller annan naturtillgång. Fartyg, båtar och luftfartyg anses inte vara fast egendom.
Uttrycket ”nyttjanderätt till fast egendom” omfattar även bostadsrätt. Detta framgår av bostadsrättslagens inledande bestämmelser.
Bostadsrättslag (1971:479)
Inledande bestämmelser
1 § Upplåtelse av hus eller del av hus till nyttjande mot vederlag utan begränsning till tiden sker enligt bestämmelserna i denna lag.
Om upplåtelse i vissa fall av bostadslägenheter finns bestämmelser i bostadsanvisningslagen.
2 § Nyttjanderätt enligt 1 § får upplåtas endast av bostadsrättsförening. Upplåtelse får icke ske till annan än medlem i föreningen. Medlems rätt i förening på grund av upplåtelse kallas bostadsrätt.
Av jordabalken 7 kap. 4 § framgår även att innehav av en bostadsrätt är en form av nyttjanderätt till en fastighet. Den omständigheten att denna nyttjanderättsform inte omfattas av balkens lagbestämmelser medför inte att det därmed inte är fråga om en nyttjanderätt till fast egendom.
Jordabalken 7 kap. Allmänna bestämmelser om nyttjanderätt, servitut och rätt till elektrisk kraft
Bestämmelsernas tillämpningsområde
4 § Bestämmelserna i denna balk om nyttjanderätt avser icke gravrätt, vägrätt eller bostadsrätt.
Sammanfattningsvis har jag den uppfattningen att försäljning av en bostadsrättsandel är att jämföra med fast egendom, vid avgörandet av huruvida Sverige avstått från beskattningsrätten. Eftersom försäljning av fast egendom skall beskattas i Sverige skall även en försäljning av en bostadsrätt beskattas i Sverige.
Vid själva realisationsvinstberäkningen skall självklart 35 § 3 a mom., anv. p. 8 till 35 § samt anv. p. 2 c till 36 § KL tillämpas.
Av avdelningsdirektören Sven Carlstedt
Ett förhandsbesked om mervärdesskatt
Riksskatteverkets nämnd för rättsärenden har den 26 juni 1985 lämnat ett förhandsbesked beträffande frågor om skatteplikt för s.k. betäckningsrätter i samband med hästavel RSV/FB Im 1985:2. Förhandsbeskedet ger en unik möjlighet för en förvärvare av en avelshingst att undgå mervärdesskatteuttag på inkomsterna av hingsthållningen och samtidigt erhålla bidrag av staten i form av återbetalning av ingående mervärdesskatt. Jag belyser situationen med ett exempel:
Personen X äger en synnerligen vinstrik tävlingshäst, som han säljer till person Y. Eftersom tävlingsverksamhet ej medför skatteplikt för mervärdesskatt utgår ej någon mervärdesskatt vid överlåtelsen. Person Y äger 2 bolag A och B och kan därigenom åtnjuta nämnda förmånliga skattesituation enligt följande:
Ägs av person X. Tävlingshäst (hingst) säljs till person Y:s bolag A för 10 milj. kr. Utgående mervärdesskatt ‥ 0 kr.
Bolag A köper hingsten att användas för avelsändamål. Då avelsverksamheten medför mervärdesskatteplikt erhåller bolaget avdrag för ingående skatt (s.k. fiktiv skatt, 17 § 6 st. ML) med 19 % av köpeskillingen 10 milj = 1,9 milj ‥/. 1,9 milj
Bolag A överlåter därefter samtliga framtida betäckningar i form av s.k. betäckningsrätter till bolag B för en köpeskilling av 12 milj + moms 2,8 milj. Bolag B:s uppfödningsverksamhet är skattepliktig för mervärdesskatt ‥ + 2,8 milj.
Bolag B, som förvärvar betäckningsrätterna får då avdrag för ingående moms med 2,8 milj ‥/. 2,8 milj
Bolag B säljer därefter ut samtliga betäckningsrätter. Enligt förhandsbeskedet skall mervärdesskatt ej tas ut vid sådan överlåtelse av rättigheterna i andra hand. Någon utgående mervärdesskatt uppkommer därför ej för bolag B ‥ 0
Hingstägaren Y kan på detta sätt kvittera ut netto 1,9 milj. kr från staten genom dessa transaktioner. Om köparen av en betäckningsrätt från bolag B endast äger 1 sto kommer dennes verksamhet sannolikt att betraktas som icke yrkesmässig (hobby). Föl efter detta sto kan då säljas utan att mervärdesskatt skall debiteras. Skattebortfallet för staten i dessa situationer blir då definitivt.
Utgången av förhandsbeskedet är helt en konsekvens av att man ändrat begreppet betäckningsrätt från ”förskottsbetalning för skattepliktig tjänst” till ”icke skattepliktig rättighet” när betäckningsrätten säljs i första respektive andra hand. Orsaken till detta är höljd i dunkel. Den som köper betäckningsrätten i andra hand har nämligen exakt samma rättigheter och skyldigheter gentemot hingstägaren som den som förvärvar betäckningsrätten av hingstägaren. Förhållandet blir inte mera lättförståeligt av den i förhandsbeskedet givna förutsättningen, nämligen att förstahandsförvärvaren driver skattepliktig verksamhet. Det torde strida mot grundtanken vid införandet av mervärdesskatt, såsom den framställs i RSV:s ”Handledning – mervärdesskatt – 1985”, att avskattning sker i en mervärdesskattepliktig verksamhet. Jag citerar från sid. 19: ”Den verkliga skattebördan skjuts härigenom framåt tills den träffar den slutlige konsumenten, som kan vara exempelvis en privatperson, en statlig myndighet, en bank, ett försäkringsbolag eller ett inte momsredovisningsskyldigt företag.” I förevarande fall träffar skattebördan ett momsredovisningsskyldigt företag.
Sammanfattningsvis kan konstateras att travbranschen, som i sin uppbyggnad består av skattepliktiga och icke skattepliktiga verksamhetsgrenar, genom förhandsbeskedet erhållit en i mervärdesskattesammanhang gynnsam position.
Av länsrevisorn Anders Johansson