Beskattning av bilförmån

1 Inledning

Riksdagen beslutade i december 1986 om ett nytt starkt schabloniserat system för beskattning av bilförmåner. Enligt huvudregeln utgör förmånen 22 % av bilens nybilspris i slutet av året före beskattningsåret. Man tar alltså inte längre hänsyn till den faktiska körsträckan. Genom att samtidigt rätten till avdrag för kostnader för resor mellan bostaden och arbetsplatsen slopas behöver inte någon skattskyldig med bilförmån för den sakens skull föra körjournaler. De nya reglerna har också öppnat möjligheten för bilförmånsinnehavaren att använda den förenklade självdeklarationen. En förutsättning för det är nämligen att arbetsgivaren lämnar kontrolluppgift om värdet av förmånen. Denna skyldighet har man kunnat ålägga arbetsgivaren i och med att värderingsreglerna gjorts mycket enkla.

Lagstiftningen (prop. 1986/87:46, SkU 9 och 19, rskr 1986/87:73, SFS 1986:1199, 1200 och 1387–1389) föregicks av den remissbehandlade departementspromemorian ”Enklare regler om beskattning av förmån av fri bil m.m.” (Ds Fi 1986:9). Jag skall i det följande redogöra för de nya bestämmelserna och några punkter i RSV:s föreskrifter (RSFS 1986:24) och anvisningar (RSV Dt 1986:28) på området.

2 Förmån av helt fri bil

Förmån av helt fri bil värderas till 22 % av nybilspriset i slutet av året före beskattningsåret för senaste årsmodellen av förmånsbilen eller – om bilmodellen då inte saluförs – till 22 % av ett uppskattat nybilspris baserat på nybilspriset för motsvarande modeller. Samtidigt slopas avdragsrätten för kostnader för resor mellan bostaden och arbetsplatsen.

Beträffande den valda värdenivån och den slopade avdragsrätten anförde finansministern i propositionen följande.

Att bestämma nivån på beskattningen eller med andra ord det procenttal som skall tillämpas är slutligen en fråga om att väga samman den privata körsträckans längd, värdet i sig av dispositionsrätten till bilen, den nuvarande beskattningsnivån och till viss del värdet av den nuvarande avdragsrätten för kostnader för resor mellan arbetet och bostaden. Det innebär något generaliserat att man översätter det nuvarande systemet utan några större förändringar i värdenivån även när hänsyn tagits till att rätten till avdrag för resor mellan arbetet och bostaden slopas. Vid en sådan sammanvägning bör 22 % av nybilspriset leda till en rimlig värdering av förmånen vid beskattningen. På denna nivå kommer förmånsvärdet att vara i stort sett oförändrat för den genomsnittlige förmånshavaren. Det bör också framhållas att även nuvarande värdering har sin utgångspunkt i de faktiska kostnaderna.

Beträffande den slopade avdragsrätten för kostnader för bilresor mellan bostad och arbete framhöll finansministern att detta bör gälla alla sådana resor med bil för den som åtnjuter bilförmån. Syftet är att förhindra ett kringgående exempelvis på så sätt att den skattskyldige för att få sådant avdrag använder en annan bil som finns i familjen, medan hans make använder förmånsbilen.

3 Närmare om nybilspriset

Utgångspunkten för värderingen skall vara nybilspriset i slutet av året före beskattningsåret. RSV har i sina föreskrifter upprättat förteckningar över nybilspriserna. Man har utgått från grundmodellerna, dvs. det enklaste utförande som modellen säljs i. En åtskillnad har i enlighet med intentionerna i propositionen gjorts mellan modeller med olika utförande på karossen t.ex. tvådörrars-, fyradörrars- och kombimodeller samt modeller med olika motorer.

Ett särskilt problem har varit att finna ett värde i det fall något nybilspris inte finns i slutet av året före beskattningsåret därför att bilen inte längre tillverkas, saluförs eller helt enkelt inte introducerats förrän under beskattningsåret. Detta problem har lösts på så sätt att RSV fastställer värden för bilarna med utgångspunkt i värdet hos motsvarande bilmodeller. Värdena finns tillgängliga i RSV:s anvisningar. För bilar som introduceras under beskattningsåret bör enligt RSV:s anvisningar vid beräkning av preliminärskatt och arbetsgivaravgifter arbetsgivarens faktiska anskaffningskostnad utgöra underlaget för värderingen.

Vid beräkningen av förmånsvärdet skall till nybilspriset för grundmodellen läggas anskaffningskostnaden för extrautrustning i den mån den överstiger 20 000 kr. Som extrautrustning räknas enligt propositionen all utrustning som har samband med bilens funktion eller den åkandes komfort eller förströelse. Undantag görs för anordning som betingas av sjukdom eller handikapp hos den anställde. I propositionen anfördes särskilt beträffande biltelefonen att det inte finns tillräckliga skäl att inte räkna den som extrautrustning. På den punkten gick emellertid skatteutskottet på en annan linje. Värdet av biltelefon liksom kommunikationsradio skall alltså inte räknas in i förmånsvärdet. Det bör dock observeras att fri telefon för privat bruk enligt allmänna regler är en skattepliktig naturaförmån. I RSV:s anvisningar finns en utförlig exemplifiering av olika slags tillbehör.

I propositionen har man inte behandlat det fallet att förmånstagare under en månad disponerar olika bilar med olika förmånsvärden. RSV rekommenderar i sina anvisningar att man för dessa fall i första hand bestämmer förmånsvärdet efter den bil som förmånstagaren disponerat längst tid. Är det inte möjligt går man på ett genomsnittsvärde. Det sista kan vara praktiskt för anställda i t.ex. bilhandelsföretag som byter bil många gånger under året.

4 Nedsättning av förmånsvärdet

Det finns starka administrativa skäl för att arbetsgivarna på ett enkelt sätt skall kunna bestämma underlaget för preliminär skatt och arbetsgivaravgifter samt att avgiftsuttaget redan från början är definitivt. Det är mot denna bakgrund man i lagtexten har delat upp grunderna för avvikelser från förmånsvärdet – 22 % av nybilspriset – i två olika typfall. Det ena som kallas nedsättning av förmånsvärdet innefattar inte någon egentlig skälighetsbedömning och skall tillämpas av arbetsgivaren vid beräkning av underlag för arbetsgivaravgifter och avdrag för preliminär skatt. Nedsättningsfallen behandlas i detta avsnitt. De egentliga jämkningsgrunderna som alltså inte direkt skall påverka preliminärskatteuttaget eller arbetsgivaravgifterna tar jag upp i nästa avsnitt.

Nedsättning av förmånsvärdet får ske i följande fall.

Förmån av helt fri bil av årsmodell äldre än tre år värderas till 18% av nybilspriset i slutet av året före beskattningsåret för senaste årsmodellen av förmånsbilen eller – om modellen utgått – ett uppskattat pris baserat på nybilspriset för motsvarande modeller. I förhållande till huvudregeln innebär denna bestämmelse endast den skillnaden att vid 1988 års taxering är förmånsvärdet fyra procentenheter lägre för bilar av 1984 års modell eller äldre än vad det är för nyare bilar.

Förmån av bilar äldre än sex år får alternativt värderas till 18 % av ett av RSV fastställt värde baserat på 85 % av det genomsnittliga nybilspriset hos de vanligaste bilmodellerna. Detta värde har RSV fastställt till 70 000 kr för bilförmån under 1987 vid 1988 års taxering. Om det finns en ny eller jämförbar modell skall, om förmånstagaren begär det, förmånsvärdet beräknas till 18 % av nybilspriset på motsvarande modell. Detta senare värde får dock inte användas av arbetsgivaren i fråga om preliminärskatt och arbetsgivaravgifter. I propositionen poängterar finansministern att för det fall det på nu angivet sätt beräknade förmånsvärdet skulle avvika avsevärt från det verkliga värdet av förmånen får sådana synnerliga skäl anses föreligga att jämkning uppåt eller nedåt får ske.

Förmånsvärdena beräknade efter 22 resp. 18 % av nybilspriset eller motsvarande schablonvärde avser en helt fri förmån under helt år. Om den skattskyldige åtnjuter förmånen endast under en del av året skall därför förmånsvärdet sättas ned med en tolftedel för varje hel kalendermånad som han inte åtnjutit förmånen. Även i detta fall anser finansministern att det kan finnas synnerliga skäl för att jämka värdet om systemet skulle användas t.ex. på så sätt att den skattskyldige får fri bil under enbart semesterperioden. Förmånen får i sådana fall anses ha ett väsentligt högre värde per månad än normalt.

Vidare skall förmånen sättas ned med 4 procentenheter om den skattskyldige själv får betala allt drivmedel för det privata nyttjandet, dvs. förmånen beräknas i dessa fall till 18 respektive 14 % av nybilspriset eller motsvarande värde. Denna reducering får enligt propositionen ganska väl anses överensstämma med vad bränslet kostar för den genomsnittliga körsträcka som lagts till grund för värderingen.

Vidare gäller att om den skattskyldige av sin nettolön utger ersättning för bilförmånen skall förmånsvärdet sättas ned med ersättningens belopp. En sådan betalning kan ske i form av utlägg för arbetsgivarens räkning för reparationer, försäkringar m.m. För att ett sådant belopp som betalats till annan än förmånsgivaren skall få räknas av från förmånsvärdet krävs att den skattskyldige lämnar kvitto eller styrkt kopia av kvitto till förmånsgivaren.

5 Jämkning

Ett av huvudsyftena med det nya systemet är att det skall vara enkelt att tillämpa för både skattemyndigheterna och de enskilda. Just därför har det byggts upp på schabloner.

Finansministern anför i propositionen (s. 19) att i den mån man tillåter att skattskyldiga skall få sitt förmånsvärde jämkat på grund av att deras utnyttjande avviker från det nyttjande som schablonen bygger på omintetgör man de förenklingsvinster man vill uppnå. – Lagtexten har därför på den här punkten fått en oerhört restriktiv utformning. Det krävs nämligen synnerliga skäl för jämkning.

Om man jämför vad som sagts i propositionen med motioner i frågan och skatteutskottets ställningstaganden får man en god bild av vilken jämkning som över huvud taget kan komma i fråga. Klart är att jämkning inte kan bli aktuell enbart av den anledningen att förmånshavaren använder bilen i mycket stor omfattning i tjänsten eller att arbetet kräver en större och dyrare bil än man kan hävda att man annars skulle ha valt.

I propositionen anförs som exempel på synnerliga skäl för jämkning att ett absolut hinder att nyttja bilen för förmånshavaren eller honom närstående person har förelegat under en mer betydande tidrymd. RSV har för detta fall i sina anvisningar angivit sjukdom och taxibilar i flerskift som exempel. Man har också angett hur värdering bör ske i dessa fall.

Vidare nämns i propositionen de fall då det enligt schablon beräknade värdet för bilar äldre än sex år avsevärt avviker från det verkliga värdet av förmånen. I dessa fall kan jämkning förekomma såväl uppåt som nedåt. I RSVs anvisningar sägs att jämkning bör ske i de fall nybilspriset för motsvarande modell är 10 basbelopp eller mer.

Ytterligare exempel på jämkning uppåt är att bilförmån föreligger endast under en kort tid, t.ex. semestern, eftersom värdet därvid får anses väsentligt högre per månad än normalt.

Vidare bör enligt propositionen jämkning av förmånsvärdet kunna ske med hänsyn till bilens beskaffenhet, t.ex. när bilen har fast utrustning eller inredning som avsevärt försvårar ett privat nyttjande.

I en vpk-motion anfördes att det finns anledning att sätta ned förmånsvärdet för sådana förmånstagare som på grund av arbetets art behöver ha en bil av kombityp eller liknande. Dessa bilar har nämligen som regel ett högre pris och får således ett högre förmånsvärde. Det är i huvudsak fråga om servicebilar eller liknande där det regelmässigt förekommer sådan utrustning eller inredning som ej är fast. Utskottet, som underströk vikten av en restriktiv tillämpning, framhöll dock att servicemontörer liksom vissa andra yrkeskategorier oftast har en så skrymmande last att den många gånger kan jämställas med fast inredning. I de fall inredningen eller lasten är så omfattande och skrymmande att en kombibil är nödvändig, är det enligt utskottets mening rimligt att jämkning skall kunna ske med avseende på det mervärde som en kombibil representerar i förhållande till en sedanmodell.

RSV har – som redan framgått – med ledning av förarbetena i anvisningarna utformat riktlinjer för jämkning.

Vidare finns i lagstiftning och RSV:s anvisningar bestämmelser om värdering av bilförmån i fåmansföretag.

6 Förmånsvärdering vid beräkning av arbetsgivaravgifter och preliminärskatt

I fråga om bilförmåner har det hittills inte förelegat någon skyldighet för arbetsgivaren att beräkna och innehålla preliminär skatt. Genom de nya enkla värderingsreglerna har det blivit möjligt att införa en sådan skyldighet. Vidare har det blivit möjligt att använda samma värderingsregler vid arbetsgivaravgiftsberäkningen och preliminärskatteuppbörden. Uppbörden av preliminärskatten och avgifterna har också samordnats. Det bör i sammanhanget poängteras att ev. jämkning inte skall beaktas när underlaget för arbetsgivaravgifter och preliminärskatt beräknas. Skulle det beträffande en enskild skattskyldig föreligga synnerliga skäl för jämkning av förmånsvärdet får den skattskyldige i stället vända sig till lokala skattemyndigheten och begära beslut om jämkning av sin preliminärskatt. Underlaget för arbetsgivaravgifter är däremot definitivt och någon möjlighet till jämkning av den finns alltså inte.

7 En uppföljning av de nya reglerna

Med hänsyn till att det är fråga om att införa ett helt nytt system för beskattning av bilförmån ansåg skatteutskottet att det är viktigt att detta följs upp så att effekterna blir ordentligt belysta. Utskottet gav därför regeringen till känna att en sådan uppföljning bör göras sedan systemet varit i funktion något år och regeringen bör redovisa resultatet för riksdagen.

Av kammarrättsassessorn Olle Stenman