Något om tolkningen av begreppen fordran och påtaglig risk i betalningssäkringslagen

Inledning

Lagen (1978:880) om betalningssäkring för skatter, tullar och avgifter (betalningssäkringslagen)1 infördes som bekant på grund av att varken de civilprocessuella eller straffprocessuella säkerhetsåtgärderna – med några mindre undantag – fick användas för skatter, avgifter och tullar. Detta ledde till ökande förluster för det allmänna. Beloppet för indrivning hade under åren 1970–1974 ökat från 2 500 till 3 350 miljoner kr, dvs. med 850 miljoner kr eller 34 procent. Visserligen synes lagen tillämpas i allt mindre utsträckning.2 Det torde dock med hänsyn till kritiken i massmedia mot lagen vara av intresse att något diskutera de rättsliga förutsättningarna för tillämpning av betalningssäkringslagen. Det jag avser att behandla är begreppen fordran och påtaglig risk.

Fordran

I 2 § betalningssäkringslagen anges för vilka slags fordringar som betalningssäkring kan komma i fråga. Definitionen är såvitt jag har kunnat finna entydig. Det kan påpekas att lagen kan tillämpas inte bara på rena skatte-, avgifts- och tullfordringar utan också på vissa fordringar som inte är skattefordringar i vedertagen bemärkelse. Jag syftar på sådana fordringar mot företrädare för juridisk person som anges i 77 a § uppbördslagen, 48 a § lagen om mervärdesskatt, 5 kap. 17 § lagen (1984: 151) om punktskatter och prisregleringsavgifter och 21 § lagen (1984:668) om uppbörd av socialavgifter från arbetsgivare. Eftersom bestämmelserna om kvarstad och skingringsförbud är tillämpliga på sådana fordringar föreligger här alternativa säkringsmöjligheter.

I 4 § betalningssäkringslagen stadgas att – om fordringen är att hänföra till en viss tidsperiod – betalningssäkring inte får beslutas förrän perioden har gått till ända eller fordringen dessförinnan förfallit till betalning. Härav följer att ett beslut om betalningssäkring måste vara preciserat till art av fordran, tidsperiod (beskattningsår, avgiftsår eller tidsperiod till vilken uppbörd eller redovisning av skatte- eller avgiftsbelopp kan knytas) och till belopp (prop. s. 140; jfr RÅ 81 1:81 där AO inte inom samma beloppsram tilläts i regeringsrätten åberopa andra beskattningsår än han gjort i sin ansökan; se även regeringsrådet Petréns yttrande, in fine, i RÅ 80 2:29).3 Däremot behöver – som framgår av 5 § betalningssäkringslagen, vilken skall kommenteras nedan – skatten, avgiften, tullen inte vara fastställd. Det är inte heller i och för sig nödvändigt att betalnings- eller redovisningsdag avvaktas (prop. 1978/79:28 s. 143–146). När det gäller preliminär A-skatt anses som tidsperiod den period för vilken skatten skall innehållas av arbetsgivare.

För det s. k ställföreträdaransvaret enligt 48 a § lagen om mervärdesskatt och 5 kap. 17 § lagen om punktskatter och prisregleringsavgifter är det dock inte tillräckligt att den aktuella tidsperioden gått till ända (NJA I 1982 s. 578 och RÅ 85 2:16). I dessa fall måste också den juridiska personens betalningsskyldighet vara fastställd.

Om en fordran är fastställd, skall det inte i betalningssäkringsprocessen göras någon prövning av det underlag som utgör grund för fordringen eller dess storlek. I det fall då beloppet beräknas på grundval av taxering eller liknande förstås med fastställelse debitering av skatten eller avgiften. Men fastställelsebeslutet behöver inte ha vunnit laga kraft. Såväl utredningen4 som flera remissinstanser, bl.a. JK och RÅ, ansåg emellertid att kravet på att åtgärden snabbt skulle kunna sättas in motiverade att den fick tillgripas så snart en fordran uppkommit även om denna ännu inte hade blivit fastställd.

Vilken nivå på beviskrav skall då gälla för att en icke fastställd fordran skall antas föreligga? Inledningsvis kan fastslås att AO:s utredning kan inskränka sig till debiteringssatser,5 om taxering, eftertaxering eller motsvarande skett. Det vanliga är emellertid att betalningssäkring begärs på ett betydligt tidigare stadium. Då uppkommer intressekonflikten mellan å ena sidan den enskildes rätt till skydd mot ingrepp från myndigheternas sida på alltför lösa grunder och å andra sidan det allmännas intresse av att institutet får åsyftad effektivitet. Rent allmänt kan sägas att frågan om det finns grund för en fordran skall avgöras med ledning av de materiella och processuella bestämmelser som gäller för fastställelse av fordran. Detta innebär dock inte att domstolen kan ställa samma krav på bevisning som i taxeringsprocessen. Måttet av bevisning blir avhängigt av hur långt utredningen har kommit (prop. s. 65 och s. 147). Är utredning och kommunikation klar finns det inte skäl att sätta beviskravet lägre än i taxeringsprocessen. Om utredningen befinner sig i sin inledning får man däremot acceptera en lägre nivå. I propositionen sägs att det ”med skäl” skall kunna antas att de föreliggande omständigheterna grundar skattskyldighet. En omständighet som därvid har betydelse är att den skattskyldige har brustit i sin uppgiftsplikt mot beskattningsmyndigheten (prop. s. 146–147). Om gäldenären vägrat att yttra sig eller lämnat undvikande svar på frågor under utredningsstadiet är det förhållandet i förening med kontrolluppgifter från tredje man ofta en tillräcklig grund för betalningssäkring, även om grundmaterialet i övrigt är ofullständigt. I det s.k. High Chaparral-målet (RÅ 80 2:29) hade granskningsmännen funnit ett större antal falska fakturor och gjorde gällande att det granskade bolaget genom att kostnadsföra dessa sökt undandra det allmänna skatteintäkter till betydande belopp. Kammarrätten fann att – eftersom uppgifterna om fakturornas bristande överensstämmelse med verkligheten lämnats av företrädare för bolag i vars bokföring fakturorna inte torde ha funnits redovisade – uppgiftslämnarna måste anses ha haft ett väsentligt eget intresse i saken. Deras uppgifter måste därför bedömas med försiktighet. Det granskade bolaget hade på flera punkter bemött påståendena att fakturorna var falska. Kammarrätten fann i sitt beslut att det inte av utredningen ”med tillräcklig grad av sannolikhet” framgick att de åberopade förhållandena skulle komma att föranleda eftertaxering. I regeringsrätten lämnades från båda parters sida ytterligare utredning och plädering. Regeringsrättens majoritet fann att den föreliggande utredningen inte ”med tillräcklig grad av säkerhet” kunde antas grunda fordran på skatt. En ledamot ville på anförda skäl bifalla AO:s talan. Kammarrätten har i målet uppenbarligen lagt bevisnivån på ”sannolika skäl”. Det kan ifrågasättas om regeringsrätten velat ta avstånd härifrån. Regeringsrättens skrivning synes dock inte vara inriktad på bevisnivån utan snarare på en värdering av den i målet framlagda bevisningen. Härför talar också domskälsformuleringen i RÅ 80 1:75 där regeringsrätten inledningsvis noterade att taxeringsintendenten väckt talan om eftertaxering för vissa angivna belopp och att den skattskyldige bestritt yrkandena. Därefter anförde regeringsrätten i sin dom: ”Vad den skattskyldige anfört kan emellertid inte – särskilt vid det förhållandet att han vidgått sin medverkan i upprättande av falska fakturor – leda till att de av allmänna ombudets talan omfattade fordringsanspråken skall betraktas som så osannolika att de med hänsyn till omständigheterna ej kan antas bli fastställda.” I High Chaparral-målet bestred den skattskyldige att fakturorna var falska. Den som skulle ha upprättat fakturorna kunde, menade han, ha ett intresse av att påstå att de var falska. I förevarande mål är det däremot ostridigt att så är fallet. Det ligger alltså väl i linje med de ovan återgivna departementschefsuttalandena att under sådana förhållanden besluta om betalningssäkring. I RÅ 84 2:26 använder sig regeringsrätten av i princip samma lokution som i RÅ 80 1:75: ”Det kan ej anses osannolikt att allmänna ombudets fordringsanspråk kommer att till stor del fastställas.” Uttryckssätten ”som så osannolika” och ”ej osannolika” kan ge den uppfattningen att det inte skulle behöva positivt konstateras att det föreligger sannolika skäl utan räcka med att det inte var osannolikt. Det förefaller mig dock troligare att regeringsrätten endast velat undvika att föregripa taxeringsprocessen så långt detta varit möjligt. Eftersom betalningssäkringsinstitutet är uppbyggt efter mönster från kvarstadsinstitutet och i visst avseende försett med längre gående rättsverkan förefaller det inte troligt att bevisnivån skall sättas lägre än vad som anges i 15 kap. rättegångsbalken. Till visst stöd härför kan åberopas RÅ 84 Ba 20 där regeringsrätten fann att det fick ”anses sannolikt att allmänna ombudets fordringsanspråk” skulle komma att fastställas.

Av 4 § framgår att betalningssäkring inte får beslutas med mindre än att fordringen, eller om det är fråga om flera fordringar mot samma gäldenär de tillhopa, uppgår till betydande belopp. Med uttrycket ”betydande” avses att beloppet faktiskt skulle vara av en ansenlig storlek. I propositionen (s. 143) förklarade departementschefen att en viss ledning kunde fås av den praxis som finns i fråga om motsvarande uttryck i 5 § skattebrottslagen. I NJA I 1984 s. 520 fann högsta domstolen att rekvisitet ”betydande belopp” i nyssnämnda lagrum i allmänhet kunde sättas vid ungefär ett basbelopp.

Påtaglig risk

Av det ovan anförda framgår att bevisnivån när det gäller frågan om det föreligger en icke fastställd fordran inte är hög. Det är svårt att se hur betalningssäkringsinstitutet annars skulle kunna fylla sin funktion som säkringsåtgärd. Den enskildes trygghet mot ett obefogat ingripande torde i stället främst ligga i rekvisitet påtaglig risk. I propositionen (s. 120 och s. 141) betonade departementschefen att betalningssäkring inte fick tillgripas med mindre än att man i det särskilda fallet kunnat konstatera att det föreligger en risk av konkret natur för utebliven betalning. För att markera detta föreslog departementschefen uttrycket ”påtaglig risk” i stället för det av utredningen använda uttrycket ”särskild risk”. Det räcker således inte att man finner att det rör sig om en situation som typiskt sett implicerar risk för en utebliven betalning. För att fastslå om det föreligger en påtaglig risk skall det göras en helhetsbedömning av gäldenärens förhållanden. Därvid skall det kunna konstateras risk för att gäldenären antingen inte kan eller inte vill betala sin skuld. Vid befarad betalningsoförmåga är riskvillkoret uppfyllt, om det föreligger en påtaglig risk för att gäldenären inte kommer att kunna betala sin skuld vid uppbördstillfället. Det blir således fråga om en prövning av rent faktiska förhållanden. Om betalningssäkring begärs på grund av risk för betalningsovilja (betalningssabotage) måste prövningen också omfatta ett subjektivt moment, nämligen gäldenärens vilja att göra rätt för sig. I propositionen pekar departementschefen på indikationer som tyder på att gäldenären inte kommer att betala sin skuld. Dessa kan sammanfattas i följande punkter.

• Gäldenären har inte deklarerat eller har på annat sätt underlåtit att fullgöra sin uppgiftsskyldighet. Sättet att sköta bokföringen eller annan anteckningsskyldighet kan vara av betydelse. Särskilt skall beaktas om han medvetet har försökt undgå beskattning till viss del.

• En annan omständighet som har betydelse för bedömning av riskrekvisitet är att gäldenären försöker göra sin egendom oåtkomlig. Han kan t.ex. ha börjat överlåta tillgångar till närstående eller ha förberett en utlandsbosättning. Enbart sådana omständigheter lär inte vara tillräckliga, men i kombination med det förhållandet att fordringen betydligt överstiger det som han normalt betalar i skatt kan tala för att det föreligger en påtaglig risk för betalningsovilja.

• Den tredje indikationen som departementschefen anger är att gäldenären tidigare visat betalningsovilja eller sökt undgå betalningsförpliktelser. Eftersom – enligt vad som har sagts ovan – man skall göra en helhetsbedömning av gäldenärens förhållanden kan, såvitt jag kan förstå, bedömningen inte begränsas till hur gäldenären skött sina förpliktelser mot det allmänna.6 När det gäller juridiska personer förklarar departementschefen att hänsyn skall tas till omständigheter som rör företrädaren. Därvid skall också hänsyn tas till hans förfaranden i andra betalningssammanhang, t.ex. som företrädare för andra bolag.

I RÅ 84 2:26 hade konstaterats att försäljningslikvider inte redovisats. Gäldenären hade inte heller bestritt ett påstående om oredovisat varuuttag. Enligt AO uppgick statens fordran till 280 000 kr. Regeringsrätten fann att det inte var osannolikt att fordran till en stor del skulle komma att fastställas. Därefter fortsatte regeringsrätten: ”Vad gäller frågan om det föreligger påtaglig risk att G inte kommer att betala fordringarna framgår av utredningen i målet att G har bankmedel på ca 100 000 kr samt att han har fastigheter vilkas värde sammanlagt torde motsvara den fordran det allmänna kan komma att ha på G. Utredningen ger ej vid handen att G i övrigt inte skött betalningar av avgifter och skatter. Vid en helhetsbedömning av G:s förhållanden finner regeringsrätten att det inte föreligger påtaglig risk för att G skall underlåta att betala det allmännas fordringar.” Gäldenären G hade uppenbarligen misskött sin uppgiftsskyldighet. AO hävdade att G systematiskt hade underlåtit att redovisa erhållna försäljningslikvider. Domskälen innehåller dock inte något härom. Detta tyder enligt min uppfattning på att regeringsrätten i vart fall inte funnit det belagt att G varit aktivt verksam för att dölja intäkter. AO hade i målet hävdat att G saknade erforderliga tillgångar för att betala fordringsbeloppet. Enligt regeringsrätten hade G emellertid förutom bankmedel på 100 000 kr fastigheter vars värde fick antas motsvara fordran. Eftersom betalningssäkringen ifrågasatts inte bara på grund av betalningsovilja utan också på grund av risk för bristande betalningsförmåga måste naturligtvis gäldenärens alla tillgångar (också lätt realiserbara sådana) beaktas. Om gäldenärens tillgångar inte täcker hela fordran bör betalningssäkringen inte sättas högre än vad som svarar mot gäldenärens faktiska tillgångar (jfr prop. s. 149–150).

Inte heller i RÅ 83 Aa 29 fann regeringsrätten att det förelåg grund för betalningssäkring. Därvid beaktade regeringsrätten bl.a. att gäldenären hade betydande förmögenhetstillgångar och inte tidigare visat betalningsförsummelse för det allmännas fordringar. AO:s fordringsanspråk uppgick till 76 500 kr. Gäldenären hade en god solid ekonomi. Han ägde en fastighet med ett taxeringsvärde på cirka 450 000 kr (intecknad för 100 000 kr). Han hade aldrig haft några betalningsanmärkningar.

Utgången blev densamma i RÅ 84 Aa 50. Regeringsrätten fann däri att påtaglig riskrekvisitet inte var uppfyllt trots att försäljningslikvider och varuuttag till betydande belopp lämnats oredovisade. (AO:s fordringsanspråk uppgick till 197 000 kr.) Enligt länsrätten hade bolaget i fråga medvetet underlåtit redovisningen. Regeringsrätten fann också att underlåtenheten gav anledning att ifrågasätta viljan att göra rätt för sig. Underdomstolarnas beslut om betalningssäkring undanröjdes dock, eftersom företrädarna för gäldenärsbolaget inte tidigare visat betalningsovilja eller sökt undgå sina betalningsförpliktelser. Regeringsrätten hänvisade också till att de hade inte obetydliga förmögenhetstillgångar. Regeringsrätten antecknade vidare i sina domskäl att gäldenären satt in 100 000 kr på ett spärrat konto.

I de fall då regeringsrätten funnit att riskrekvisitet varit uppfyllt har det förelegat flera omständigheter av kvalificerad art. I RÅ 80 1:75 fäste regeringsrätten vid sin bedömning av riskrekvisitet framför allt avseende vid att luftfakturor hade upprättats på initiativ av gäldenären och vid fakturornas sammanlagda belopp (23 000 kr och 60 000 kr). I detta fall hade det alltså klarlagts7 att gäldenären vidtagit aktiva åtgärder för att komma undan sin betalningsskyldighet. Att fordringsbeloppets storlek har betydelse framgår också av RÅ 84 Ba 20 där regeringsrätten hänvisade till storleken av fordringarna (sammanlagt 430 000 kr) och till vad som framkommit vid polisförhör med nuvarande och tidigare delägare i det aktiebolag som ansökningen avsåg. Det som framkommit vid polisförhör synes ha varit uppgifter om avsiktligen utelämnade rörelseintäkter och s.k. svarta löner. Också i RÅ 84 Aa 152 ansågs riskrekvisitet uppfyllt. I ett mål om eftertaxering hade befunnits att gäldenären G underlåtit att redovisa en realisationsvinst vid en fastighetsförsäljning. G hade påförts skattetillägg. Hans skuld på grund av eftertaxeringen beräknades till 85 000 kr. Regeringsrätten konstaterade att i målet om eftertaxering och vid en husrannsakan hos G framkommit väsentliga brister i underlaget för G:s deklaration och att han lämnat oriktiga och ofullständiga uppgifter om sina skattepliktiga förmögenhetstillgångar. Regeringsrätten noterade också att de skattebelopp som det var fråga om betydligt översteg det som G normalt brukade vara skyldig i skatt. Också i detta fall synes det ha varit fråga om aktiva åtgärder från gäldenärens sida för att undgå sin skuld. Åtgärderna har inte bara avsett de undanhållna inkomsterna utan också förmögenhetstillgångar. Även här framhåller regeringsrätten beloppets storlek.

Avslutande synpunkter

Av såväl förarbeten som regeringsrättens praxis framgår att betalningssäkring inte får användas annat än om det i det enskilda fallet genom faktiska händelser visas att det föreligger en påtaglig risk för att betalning kommer att utebli. Att situationen typiskt sett indikerar fara för att staten inte får betalt för sin fordran är inte tillräckligt. Som framgår av de inledningsvis angivna siffrorna används betalningssäkring inte i särskilt stor utsträckning. Det står emellertid klart att då en skattskyldig råkar ut för en betalningssäkring detta kan vara en för honom mycket ingripande åtgärd. I förarbetena betonas därför att mål om fordran, för vilken betalningssäkring beslutats, skall behandlas med största skyndsamhet. (Prop. s. 62 och s. 116.) Det är mot den bakgrunden förvånande att man när det gäller icke fastställd fordran nöjt sig med att i administrativ ordning sörja för att betalningssäkringen inte blir långvarigare än som är nödvändigt. I och för sig är det naturligtvis inte möjligt att som i 15 kap. 7 § rättegångsbalken göra säkringstiden absolut tidsbegränsad. I fråga om en icke fastställd fordran skulle det dock enligt min mening vara naturligt att enligt mönster från 26 kap. 5 och 6 §§ rättegångsbalken låta domstolen fastställa en tid inom vilken staten skall ha väckt talan om fordran. Om denna tid inte kan hållas skulle AO få – med angivande av skäl – begära förlängd tid.

Tillägg

Enligt ett pressmeddelande den 3 oktober 1986 har regeringen nu tillkallat en särskild utredningsman för översyn av betalningssäkringslagen. Till utredningsman har regeringen utsett länsrättslagmannen Arnold Joelsson. Utredningsmannen skall utvärdera lagen. Direktiven ålägger honom att undersöka om de beviskrav som för närvarande finns för betalningssäkring är tillfyllest. I direktiven sätts vidare i fråga om det är tillräckligt med i administrativ ordning utfärdade skyndsamhetsregler.

– Vice ordförandena i Stockholmskammarrätten har i en promemoria den 30 januari 1984 kritiserat nuvarande processuella ordning som innebär att tvåinstansprincipen urholkas. Vid ett möte med kolleger från rikets övriga kammarrätter i början av oktober 1986 framkom att inställningen var densamma i övriga delar av landet. I utredningsmannens uppgifter ingår också att se över dessa processuella bestämmelser. – De fullständiga direktiven finns i kommittédirektiv 1986, Dir 1986:27.

Av kammarrättsrådet Peter Wennerholm