SOU 2008:67 Enklare redovisning

Små och medelstora företag

Vi har valt att i vårt arbete anknyta till den uppdelning i större och mindre företag som görs i 1 kap. 3 § ÅRL.

Revisionsutredningen föreslog tidigare i våras att revisionsplikten slopas för företag som underskrider det gränsvärde som framgår av artikel 11 i EG:s fjärde direktiv. Detta gränsvärde är:

• mer än 50 anställda,

• balansomslutning på mer än 41,5 miljoner kronor,

• nettoomsättning på mer än 83 miljoner kronor.

I dag överensstämmer gränsvärdet i 1 kap. 3 § ÅRL med det som används för att reglera revisionsplikten i vissa företag liksom skyldigheten att ha kvalificerad revisor i t.ex. aktiebolag. Vi anser att det finns anledning att även i framtiden använda samma gränsvärde inom redovisningen som vid regleringen av revisionsplikten. Vi föreslår därför att gränsvärdet i 1 kap. 3 § ÅRL ändras så att det överrensstämmer med revisionsutredningens förslag. Med dagens gränsvärde är drygt 90 procent av alla företag mindre företag. Med den nu föreslagna höjningen kommer sannolikt mer än 97 procent av alla företag att hamna i gruppen mindre företag. Vi föreslår vidare att gränsvärdet i 6 kap. 1 § BFL höjs till samma nivå.

Utgångspunkter för förslagen

En utgångspunkt i vårt arbete har varit att samma regler bör gälla för alla företag oavsett i vilken juridisk form verksamheten bedrivs. Vi har så långt möjligt velat undvika att företagen indelas i olika kategorier. Detta motiveras främst av jämförbarhetsskäl men även av konkurrensskäl. Även arbetet med den kompletterande normgivningen torde underlättas om det grundläggande regelverket är någorlunda enhetligt och gemensamt för så många företag som möjligt.

En annan utgångspunkt i vårt arbete har varit att den svenska redovisningslagstiftningen inte bör vara mer långtgående än vad som följer av EG:s redovisningsdirektiv. Detta innebär att vi har utgått från att de möjligheter till förenklingar och lättnader som direktiven medger bör utnyttjas fullt ut samt att specifikt svenska upplysningskrav bör utmönstras om inte starka skäl talar för en strängare reglering.

Vidare har en utgångspunkt varit att redovisningslagstiftningen ska utformas på ett sådant sätt att den, tillsammans med den kompletterande normgivningen, tar tillvara de behov av information som redovisningens intressenter har. Till redovisningens intressenter hänförs främst investerare, kreditgivare och leverantörer men även företagets kunder och anställda brukar inräknas i gruppen. Redovisningsinformationen ska därvid fylla funktionen att förse dem med relevant information så att de kan bedöma förutsättningarna för sitt engagemang i företaget och med vilken grad av säkerhet som företaget kommer att kunna uppfylla sin del av det.

Av vad nu sagts följer att det inte är lagstiftarens uppgift att tillgodose rent företagsinterna informationsbehov. För det andra innebär det att information som måhända är av intresse för t.ex. taxerings- eller statistikändamål inte nödvändigtvis har sin plats i företagens årsredovisningar. Detsamma gäller sådan information som avkrävs ett företag inte för att den har betydelse för företagets utomstående intressenter i deras beslutsfattande utan för att informationsgivningen i sig syftar till att påverka företagets beteende i ett visst hänseende.

Tilläggsupplysningar i års- och koncernredovisningen

Vi har gått igenom samtliga krav på tilläggsupplysningar som finns i ÅRL och gjort en bedömning, utifrån de utgångspunkter som beskrivits ovan, om de bör vara kvar eller inte. Kraven på tilläggsupplysningar finns framför allt i 5 kap. men de dyker även upp på andra håll i lagen. De allra flesta följer av EG-direktiven men det finns även en del specifikt svenska krav som saknar stöd i direktiven.

Vi föreslår följande ändringar i 5 kap.:

• 3 § första stycket 2 (uppgift om tillkommande och avgående tillgångar), 3 (överföringar) och 7–10 (ackumulerade av-, ned- och uppskrivningar samt korrigeringar av tidigare års av-, ned- och uppskrivningar) ska bara gälla för större företag,

• 4 § (uppgift om taxeringsvärde) upphävs,

• kravet på uppgift om könsfördelning och om fördelning av medelantalet anställda på olika länder i 18 § tas bort för alla företag och paragrafen i övrigt ska bara gälla för större företag,

• 18 a § (uppgift om sjukfrånvaro) och 18 b § (uppgift om könsfördelning bland ledande befattningshavare) upphävs,

• kravet på specifikation av årets personalkostnader i 19 § tas bort för mindre företag och ersätts av ett krav på uppgift om räkenskapsårets personalkostnader för de företag som tillämpar den funktionsindelade resultaträkningen,

• 20 § (specifikation av räkenskapsårets löner och andra ersättningar), 21 § (uppgift om ersättning till revisor), 22 § (uppgift om pensioner och liknande förmåner) och 25 § (uppgift om avtal om avgångsvederlag) ska bara gälla för större företag,

• kravet i 20 § på att den information som anges där ska lämnas särskilt för varje land som företaget har anställda i tas bort,

• uppställningsformen för balansräkningen i bilaga 1 till ÅRL ändras så att det framgår att uppdelningen i bundet och fritt eget kapital ska göras i balansräkningen.

I 4 kap. 3 § föreslår vi att kravet på beloppsuppgift avseende aktiverad ränta slopas.

I 7 kap. föreslår vi att kravet på att koncernredovisningen ska innehålla uppgift om löner och andra ersättningar, pensioner eller liknande förpliktelser samt avtal om avgångsvederlag till ledande befattningshavare begränsas till att gälla dels sådana befattningshavare i moderföretaget, dels personer som ingår i koncernledningen.

Övriga förslag

Vi föreslår att kravet i 4 kap. 3 § på aktivering av indirekta tillverkningskostnader slopas.

Vidare föreslår vi att kravet på att det ska föreligga konkurrensskäl för att få upprätta resultaträkning i förkortad form (3 kap. 11 §) slopas samt att det införs ett krav på att ett företag som fått tillstånd av Bolagsverket att utelämna uppgift om nettoomsättningen ska lämna upplysning om detta.

Vi föreslår också att mindre företag ska undantas från skyldigheten att upprätta förvaltningsberättelse (2 kap. 1 §) men att ett företag som utnyttjar detta undantag i not ska lämna uppgift om innehav av egna aktier och om vinstdisposition samt sådan information som framgår av 6 kap. 1 § första stycket och andra stycket 1 och 2, dvs. en rättvisande översikt över företagets utveckling och om förhållanden som är viktiga för bedömningen av denna och om väsentliga händelser.

Slutligen föreslår vi att mindre företag ges möjlighet att upprätta förkortad balansräkning som bara innehåller de poster som föregås av bokstäver och romerska siffror.

Särskilda skäl för senareläggning av bokföringen

Huvudregeln i 5 kap. 2 § BFL är att andra affärshändelser än kontanta in- och utbetalningar ska bokföras så snart det kan ske. Affärshändelserna får dock bokföras senare om det finns särskilda skäl och är förenligt med god redovisningssed.

Vi har konstaterat att de situationer som anges i förarbetena till BFL och som Bokföringsnämnden tar upp i sin vägledning om löpande bokföring som exempel på situationer då en senareläggning av bokföringen kan vara motiverad är av samma slag som de som angavs i förarbetena till 1976 års bokföringslag. Skillnaden är att situationerna då ansågs rymmas inom huvudregeln om att affärshändelserna skulle bokföras "så snart det kan ske" medan de i nuvarande lagstiftningen beskrivs som undantag från huvudregeln. Vi anser mot denna bakgrund att kravet på särskilda skäl inte kan anses ha någon självständig innebörd och föreslår därför att det slopas.

Kontantmetoden

När det gäller andra affärshändelser än kontanta in- och utbetalningar finns den s.k. kontantmetoden i 5 kap. 2 § tredje och fjärde styckena som innebär att företaget får dröja med bokföringen tills betalning sker. Metoden får tillämpas dels av företag som inte är skyldiga att upprätta årsredovisning och vars årliga nettoomsättning normalt understiger tre miljoner kronor, dels av övriga företag om det endast förekommer ett mindre antal fakturor eller andra handlingar i verksamheten och fordringarna och skulderna enligt dessa inte uppgår till avsevärda belopp.

Enligt vår mening bör differentieringar i regelverket mellan olika företag i första hand ske med utgångspunkt i företagets storlek och intressentkrets och inte vara beroende av företagets juridiska form. Utgångspunkten bör därför vara att kontantmetoden bör tillåtas även för andra företagsformer än de som i dag får tillämpa metoden om inte starka skäl talar emot en sådan reform. Några sådana skäl är svåra att finna. Att förhållandena i ett litet aktiebolag skulle skilja sig åt från vad som gäller i en enskild näringsverksamhet av motsvarande storlek på ett sådant sätt att det finns anledning att ställa strängare krav på den löpande bokföringen i förstnämnda företag är svårt att se.

Redan i dag kan även aktiebolag tillämpa kontantmetoden under förutsättning att det förekommer ett mindre antal fakturor eller andra handlingar i verksamheten och fordringarna och skulderna enligt dessa inte uppgår till avsevärda belopp. Denna bestämmelse har gett upphov till problem i den praktiska tillämpningen. En lättnadsregel som tar sikte på verksamheter med många transaktioner men som var och en uppgår till ett mindre belopp framstår som betydligt mer motiverad. Vi föreslår därför att kontantmetoden utsträcks till att gälla alla företag som understiger gränsvärdet i 5 kap. 2 § tredje stycket. Förslaget innebär att bestämmelsen i fjärde stycket kan utmönstras.

Gemensam verifikation

Huvudregeln i 5 kap. 6 § BFL är att det för varje affärshändelse ska finnas en verifikation. Vid försäljning av varor och tjänster mot kontant betalning får dock inbetalningarna under en dags försäljning dokumenteras genom en gemensam verifikation om det skulle vara förenat med svårigheter att upprätta verifikationer för de olika affärshändelserna.

Bestämmelserna om gemensam verifikation vid kontant försäljning tar främst sikte på företag som använder kassaregister i sin verksamhet. En dom av Högsta domstolen från år 2005 har emellertid kullkastat detta och numera är uppfattningen att alla affärshändelser som registreras i ett kassaregister ska dokumenteras med en enskild verifikation. Detta är naturligtvis en orimlig ordning, inte minst mot bakgrund av den nya lagen om kassaregister som innebär att så gott som all kontantförsäljning i framtiden kommer att registreras i kassaregister. Vi anser därför att läget måste återställas till det som var före Högsta domstolens dom. Detta kan lämpligen ske på så sätt att kravet på att det ska vara förenat med svårigheter att upprätta en enskild verifikation tas bort vilket därmed är vårt förslag.

Bevarande av räkenskapsinformation

Enligt 7 kap. 1 § första stycket BFL ska räkenskapsinformation bevaras i vanlig läsbar form (dokument), mikroskrift som kan läsas med förstoringshjälpmedel, eller annan form som kan läsas, avlyssnas eller på annat sätt uppfattas endast med tekniskt hjälpmedel (maskinläsbart medium) och som genom omedelbar utskrift kan tas fram i sådan form som avses i vanlig läsbar form eller mikroskrift. Enligt paragrafens andra stycke ska material med räkenskapsinformation som företaget har tagit emot från någon annan bevaras i det skick materialet hade när det kom till företaget och material med räkenskapsinformation som företaget självt har upprättat ska bevaras i det skick materialet fick när räkenskapsinformationen sammanställdes. Av 6 § framgår dock att ett maskinläsbart medium får förstöras om informationen på ett betryggande sätt överförs till något annat material. Om informationen har tagits emot från någon annan och är av det slag som företaget normalt bevarar elektroniskt får detta ske först fr.o.m. det fjärde året efter utgången av det kalenderår då räkenskapsåret avslutades. Slutligen framgår av 2 § att material som används för att bevara räkenskapsinformation ska bevaras fram t.o.m. det tionde året efter utgången av det kalenderår då räkenskapsåret avslutades.

Vi har övervägt om det bör bli tillåtet att överföra information som finns lagrad i ett pappersdokument till elektronisk form (scanning) för att därefter förstöras. Intresset av en sådan möjlighet ska ställas mot den nuvarande arkiveringstiden som är tio år. Räkenskapsinformation som bevaras i pappersform kräver utrymme och ett skäl som brukar anföras för en förkortning av arkiveringstiden är de svällande arkivmassorna i företagen som det kostar pengar att ta hand om. Det är ur detta perspektiv en fördel om arkiveringen kan ske elektroniskt.

Utgångspunkten måste vara att en mottagen faktura i pappersform har ett bättre bevisvärde än en kopia. Det kan av detta skäl knappast komma på fråga att tillåta att en faktura som företaget tar emot omedelbart scannas in och därefter slängs utan huvudregeln bör vara att en mottagen handling ska sparas i vart fall någon tid. Vi har förvisso full respekt för argumentet att pappersdokument är skrymmande att bevara vilket skulle kunna utgöra ett skäl att tillåta scanning. Detta problem anser vi dock bättre löses genom en förkortning av arkiveringstiden.

Vi anser emellertid inte att det bör vara uteslutet att föra över information som finns lagrad i pappersform till elektronisk form eller mikroskrift och att förstöra det ursprungliga dokumentet. En sådan överföring bör få ske omedelbart och när som helst under arkiveringstiden. Däremot bör det inte vara tillåtet att förstöra det ursprungliga dokumentet omedelbart utan vi anser att denna handling bör bevaras någon tid. Frågan är därmed hur länge ett pappersdokument bör bevaras. Innan vi går över till den frågan vill vi ta upp frågan om överföring av räkenskapsinformation från elektronisk form till papper.

Sedan år 2007 gäller att elektroniskt lagrad information som företaget tar emot från någon annan omedelbart får skrivas ut på papper om företaget inte normalt bevarar informationen elektroniskt. I så fall får utskrift ske först efter fyra år. Före år 2007 gällde att alla företag måste bevara mottagen elektronisk information i denna form under fyra år. Enligt vår mening finns det egentligen ingen anledning att behandla elektronisk information på annat sätt än sådan som bevaras på papper. Elektroniska fakturor blir allt mer vanliga i affärslivet och kommer i framtiden sannolikt att konkurrera ut pappersfakturorna. Med hänsyn till att mottagna uppgifter som regel får anses utgöra bästa bevis för en affärshändelse framstår den nuvarande möjligheten att förstöra elektroniskt lagrad information som mottagits utifrån som alltför generös.

Vi anser att all räkenskapsinformation, både mottagen och egenupprättad, som huvudregel ska bevaras i den form informationen hade när den togs emot respektive fick när den sammanställdes. Att bara föra över informationen till något annat material bör vara tillåtet när som helst. Däremot bör det inte vara tillåtet att förstöra det ursprungliga materialet förrän viss tid har förflutit.

När det gäller att bestämma den tid under vilken räkenskapsinformation bör bevaras i sin ursprungliga form anser vi att det finns anledning att ta hänsyn till den tid inom vilken Skatteverket får fatta ett omprövningsbeslut till nackdel för den skattskyldige. Denna tid är enligt 4 kap. 14 § taxeringslagen året efter taxeringsåret, dvs. två år efter beskattningsåret eller räkenskapsåret. Två år anser vi mot denna bakgrund är en minimitid under vilken räkenskapsinformationen bör bevaras i ursprungligt skick. Inte minst intresset av en effektiv skattekontroll talar för att denna tid bör förlängas något och vi har stannat för att föreslå tre år.

Vi föreslår alltså att det införs en generell bestämmelse av innebörd att material som används för att bevara räkenskapsinformation får förstöras om informationen på ett betryggande sätt överförs till något annat material. Sådan förstöring får ske tidigast fr.o.m. det tredje året efter utgången av det kalenderår då räkenskapsåret avslutades. Bestämmelsen bör införas i 7 kap. 1 § BFL och förslaget innebär att 7 kap. 6 § upphävs. Vidare föreslår vi att arkiveringstiden sänks från tio år till sju år.

Ikraftträdande

Med hänsyn tagen till sedvanlig remissrunda och erforderlig beredning inom berörda departement bedömer vi det som realistiskt med ett ikraftträdande den 1 juli 2009. Nästa fråga är vilket räkenskapsår som bör vara det första som ändringarna får tillämpas. Förändringar i redovisningslagstiftningen brukar i regel träda ikraft ett visst datum och tillämpas på räkenskapsår som inleds samma dag eller senare. Vi anser emellertid att det beträffande en del av våra förslag finns anledning att avvika från denna princip.

En stor del av våra förslag innebär lättnader i kraven på tilläggsupplysningar i års- och koncernredovisningen. Vi ser inga praktiska hinder mot att dessa ändringsförslag får genomslag omedelbart vid ikraftträdandet, oavsett när räkenskapsåret inleddes. Detsamma gäller förslagen om förkortad balansräkning och den utökade möjligheten att upprätta resultaträkning i förkortad form liksom förslaget till ändring av uppställningsformen för balansräkningen i bilaga 1 till ÅRL. Vad nu sagts innebär att företag med kalenderår som räkenskapsår får tillämpa de nya reglerna redan på räkenskapsåret 2009. Däremot bör vid ikraftträdandetidpunkten avslutade räkenskapsår omfattas av bestämmelserna i dess äldre lydelse även om års- eller koncernredovisningen inte skulle ha upprättats vid denna tidpunkt.

I några avseenden anser vi att det finns skäl för en annan ordning än den nyss föreslagna. Det gäller förslagen att ta bort kravet på aktivering av indirekta tillverkningskostnader i 4 kap. 3 § tredje stycket ÅRL samt att höja gränsvärdet i 1 kap. 3 § ÅRL och 6 kap. 1 § BFL. Ett slopande av kravet på aktivering av indirekta kostnader medför, för de företag som i enlighet med god redovisningssed väljer att avstå från en aktivering, ett byte av redovisningsprincip. Sådana byten bör inte genomföras under ett löpande räkenskapsår. Av det skälet anser vi att detta förslag bör gälla först för räkenskapsår som inleds närmast efter den 30 juni 2009. Detsamma bör gälla den utökade möjligheten att tillämpa kontantmetoden i 5 kap. 2 § BFL. Vidare bör vårt förslag att höja gränsvärdet i 1 kap. 3 § ÅRL och 6 kap. 1 § BFL av praktiska skäl samordnas med revisionsutredningens förslag om slopad revisionsplikt. Detta innebär att vi föreslår att bestämmelserna tillämpas första gången för räkenskapsår som inleds närmast efter den 30 juni 2010.

Vi föreslår att reglerna om "vanliga" årsbokslut slopas och att alla företag som inte upprättar årsredovisning får upprätta vad som i dag benämns ett förenklat årsbokslut. Vi har i samband med detta förslag understrukit vikten av kompletterande normgivning från Bokföringsnämndens sida och vi tror att nämnden kommer att behöva viss tid på sig för att åstadkomma detta. Av detta skäl föreslår vi att den utökade möjligheten att upprätta förenklat årsbokslut tillämpas första gången vid samma tidpunkt som höjningen av gränsvärdet för mindre företag, dvs. för räkenskapsår som inleds närmast efter den 30 juni 2010.

Förslaget om gemensam verifikation är inte avsett att innebära någon förändring av nuvarande ordning utan syftar uteslutande till att komma tillrätta med den osäkerhet beträffande bruket av sådan verifikation som uppstått till följd av en dom av Högsta domstolen. Av detta skäl anser vi att förslaget bör gälla omedelbart, dvs. även för det räkenskapsår som pågår vid ikraftträdandetidpunkten. Detsamma anser vi bör gälla de förslag som innebär lättnader i arkiveringsskyldigheten, dvs. förslagen till ändring av 7 kap. 1 och 2 §§ BFL liksom förslaget i 6 kap. 3 § att tillåta att den löpande bokföringen i en gemensamt bedriven näringsverksamhet avslutas med ett gemensamt årsbokslut.