FAR har kommenterat detta disciplinärende. Kommentaren återges sist i ärendet.
Beslut: Revisorsinspektionen ger godkände revisorn A-son en varning.
1 Inledning
Revisorsinspektionen har tagit del av information rörande den godkände revisorn A-sons uppdrag som revisor i ett aktiebolag för räkenskapsåret 2019-07-01–2020-06-30. Informationen har gett inspektionen anledning att öppna detta ärende.
Uppdraget avsåg ett bolag som främst hade till ändamål att bedriva IT- och telefoniverksamhet samt återförsäljning av mobila varor.
Bolaget redovisade en omsättning på 99 mnkr (föregående räkenskapsår 1,6 mnkr), en balansomslutning om 2,2 mnkr (2,2 mnkr) och ett resultat på 125 tkr (-59 tkr). Årsredovisningen upprättades med tillämpning av Bokföringsnämndens allmänna råd (BFNAR 2016:10) Årsredovisning i mindre företag (K2). A-son revisionsberättelse var utan modifieringar, upplysningar eller anmärkningar.
I ärendet behandlas frågor om granskningen av resultat- och balansräkningarna, se avsnitt 2–4, samt efterlevnad av penningtvättslagen, se avsnitt 5.
2 Resultatposter
2.1 Revisionsdokumentationen
Intern kontroll
I dokumentationen finns en checklista avseende A-sons bedömning av den interna kontrollen i bolaget. Den innehåller frågor som har besvarats med Ja och kortfattade anteckningar.
I dokumentationen finns också ett arbetsprogram rubricerat Revisionsstrategi/Sammanfattning. Arbetsprogrammet innehåller, under rubriken Sammanfattning/slutsats från bedömning av den interna kontrollen på företagsnivå, anteckningar om att verksamhetens interna kontroll bedömdes vara god, eftersom företagsledaren var aktiv i verksamheten och därmed också hade god insyn. Vidare framgår att A-sons bedömde att den interna kontrollen var tillfredställande i förhållande till bolagets storlek och art. Det är också antecknat att han inte hade upptäckt fel i rapporteringen av det bokföringsmässiga och skattemässiga resultatet tidigare år.
Nettoomsättning
Posten Nettoomsättning redovisades i årsredovisningen med 99 mnkr. Den bestod huvudsakligen av försäljning inom Sverige med 93,9 mnkr och försäljning till annat EU-land med 4,5 mnkr. Nettoomsättningen hade ökat med 97,4 mnkr från föregående år.
Av den övergripande revisionsstrategin framgår att det inte fanns några skriftliga kundavtal. I dokumentationen finns ett arbetsprogram rubricerat Bedömning av risk för oegentligheter. Arbetsprogrammet innehåller, under rubriken Slutsats samt motivering varför intäktsredovisningen inte är identifierad som en risk för oegentligheter, en anteckning om att risken för felaktigheter reducerades i och med att A-son inte hade funnit några större fel tidigare år samt att företagsledarens inställning att göra rätt var god.
Dokumentationen för posten Nettoomsättning består av en kontosammanställning och ett arbetsprogram. Stegen i arbetsprogrammet är besvarade med u.a. (utan anmärkning).1
Efter granskningsåtgärden Rimlighetsbedöm mot tidigare år har antecknats att bolaget hade två nya kunder, ett inredningsbolag och ett danskt bolag. Efter granskningsåtgärden Jämför intäkter och varuinköpskostnader mot föregående år har antecknats att kontroll skett av varuinköp till höga belopp för att säkerställa att inga inköp som hade redovisats som intäkt ingick i lagret på balansdagen. Inköpsfakturorna har i samtliga fall kunnat stämmas av mot kundfakturor för motsvarande period.
Enligt granskningsåtgärden Stickprovsgranska bokföring av försäljningstransaktioner gjordes tio stickprov på transaktioner utspridda över året. Granskningen täckte in 21 procent av intäkterna kopplade till försäljning inom Sverige och 53 procent av intäkterna kopplade till försäljning av varor till annat EU-land. A-son stämde vidare av mot huvudboken och genomförde betalnings- och periodiseringskontroll. Under rubriken Sammanfattning anges att han inte hade kunnat påvisa några fel.
Underlagen till posten består av en periodsammanställning som utvisar den månatliga bruttovinsten och bruttovinstmarginalen för räkenskapsåret samt en sammanställning över bolagets kunder. Av sammanställningen framgår att inredningsbolaget stod för 94 procent av omsättningen. Bland underlagen finns också inredningsbolagets årsredovisning för räkenskapsåret 1 april 2018 – 31 mars 2019, en kreditupplysning från UC och kopior på kundfakturor. Enligt UC:s kreditbedömning klassificerades inredningsbolaget som en mycket hög risk.
A-sons slutsats var att posten framstod som rimligt redovisad.
Granskningsåtgärderna var följande; Rimlighetsbedöm mot tidigare år, Analys av bruttovinst/täckningsbidrag, Jämför intäkter och varuinköpskostnader mot föregående år, Periodiseringskontroll samt Stickprovgranska bokföring av försäljningstransaktioner.
Handelsvaror
Posten Handelsvaror redovisades i årsredovisningen till 97,5 mnkr varav delposten Inköp varor och material uppgick till 95,7 mnkr. Posten hade ökat med 96,2 mnkr från föregående år.
Av den övergripande revisionsstrategin framgår att det inte fanns några skriftliga leverantörsavtal. Dokumentationen består av en kontosammanställning och ett arbetsprogram. Stegen i arbetsprogrammet2 är besvarade med u.a.
Efter granskningsåtgärden Rimlighetsbedöm mot tidigare år har antecknats att A-son hade gjort en rimlighetsbedömning av varuinköp och att han inte hade påträffat något som tydde på att oegentligheter förekommit. Av anteckningarna för granskningsåtgärden Stickprovsgranska bokföring av inköpstransaktioner framgår att urvalet var sju stickprov avseende transaktioner utspridda över året för bolagets två största leverantörer. Vidare framgår det att granskningen täckte in 19 procent av inköpen kopplade till delposten Inköp varor och material. Slutligen framgår att A-son hade kontrollerat fakturorna, stämt av mot huvudboken och utfört betalnings- och periodiseringskontroll.
Underlag till posten består av huvudboken för delposten Inköp varor och material och en sammanställning över bolagets leverantörer. I sammanställningen finns en anteckning om att en av leverantörerna stod för 97 procent av inköpen samt att han hade stämt av detta bolag mot UC:s kreditbedömning. Bland underlagen finns också en årsredovisning och en revisionsberättelse avseende det huvudsakliga leverantörsbolaget för räkenskapsåret 2019, en kreditupplysning från UC, kopior på leverantörsfakturor och huvudboksutdrag för delposten Inköp av varor och material.
Av revisionsberättelsen för leverantörsbolaget framgår det att det förelåg en väsentlig osäkerhetsfaktor avseende antagandet om fortsatt drift p.g.a. att bolaget hade en pågående utredning hos Skatteverket och att utfallet av denna utredning var av väsentlig betydelse för bolagets förmåga till fortsatt drift.
A-son slutsats var att posten framstod som rimligt redovisad.
Granskningsåtgärderna var följande; Rimlighetsbedöm mot tidigare år, Periodiseringskontroll och Stickprovsgranska bokföring av inköpstransaktioner.
2.2 Revisorns uppgifter
A-son har uppgett följande.
Han hade under året löpande kontakt med bolaget. Företagsledaren berättade att bolaget hade fått en ny kund, inredningsbolaget, att han kände företrädaren för inredningsbolaget, att denne hade varit i kontakt med honom tidigare men att företagsledaren då hade tackat nej på grund av kapacitetsbrist. A-son efterfrågade kund- och leverantörsavtal men enligt företagsledaren fanns det endast muntliga överenskommelser.
Bolaget hade under de senaste åren varit vilande. Företagsledarens syfte var att ta ut lön och att generera förluster för att kunna lösa upp obeskattade reserver skattefritt. Eftersom bolaget under 2019/2020 tagit en annan inriktning, var jämförelsen mot förgående år inte relevant
Utöver samtalen med ägaren kontrollerade han att det inte fanns några outredda differenser i balansräkningen vid bokslutet eller manuella korrigeringsbokningar i slutet av året. Han utförde också stickprov mot utdrag från bank och kund- och leverantörsfakturor.
Intern kontroll
Vad särskilt gäller intern kontroll har A-son hänvisat till checklistan i dokumentationen och de frågor som där finns om den interna kontrollen.
Han har därutöver uppgett:
Det rör sig om ett mindre bolag med en enda anställd, företagsledaren, som anlitar en redovisningskonsult för redovisningen och bokslutet. Företagsledaren är högst involverad i sin verksamhet och har en gedigen erfarenhet.
Han har varit revisor i bolaget sedan 2013 och har därför en god inblick i bolaget och dess redovisning. Utöver samtalen med företagsledaren kontrollerade han även att det inte fanns några outredda differenser i balansräkningen vid bokslutet eller manuella korrigeringar i slutet av året. Hans uppfattning är att bolaget har varit välskött. Det har aldrig förekommit några oegentligheter i bolaget. Hans uppfattning är också att företagsledaren vill göra rätt för sig.
Nettoomsättning
Vad gäller nettoomsättningen har A-son uppgett:
Enligt företagsledaren handlade det om ett rent grossistuppdrag med stora volymer och låg bruttovinst, eftersom inredningsbolaget sålde vidare till andra företag. Företagsledaren berättade även att bolaget under oktober 2019 hade sålt varor till ett danskt bolag. Detta var en kortsiktig affärsuppgörelse, eftersom det danska bolaget egentligen var inredningsbolagets kund. Han tog fram uppgifter också om det danska bolaget. Eftersom UC hade gett inredningsbolaget kreditbedömningen Hög risk, kontrollerade han att det inte låg några förfallna kundfordringar på inredningsbolaget i bokslutet.
Han kontrollerade bolagets månatliga bruttovinstmarginal och kunde därmed bekräfta kundens utsaga om kraftigt ökad omsättning och låg bruttovinstmarginal. Detta var enligt hans bedömning rimligt utifrån förändringen av kundstocken och att bolaget åter hade börjat med partihandel.
I sin granskning av intäktsredovisningen fokuserade han på de två största kunderna, inredningsbolaget och ett svenskt bageriföretag. Han valde poster som hade höga belopp och var utspridda över året, urvalet var åtta stickprov. Han granskade även det danska bolaget, urvalet var två stickprov och han inhämtade förutom kundfakturor även fraktsedlar för att verifiera varuleveransen till Danmark. Hans slutsatser var att posten var väsentligen korrekt.
Han utförde också en periodiseringskontroll och konstaterade att de stora affärerna avslutades i mars/april i samband med att covid-19-pandemin bröt ut. Avklippet bedömde han därmed vara väsentligen korrekt.
Avseende kontrollaktiviteter för intäktsredovisningen så är det endast företagsledaren som är engagerad i försäljningsrutinen. Han granskade att det inte fanns ett glapp i nummerserien för kundfakturor.
Handelsvaror
Företagsledaren berättade att inköpen huvudsakligen hade skett från en ny leverantör, leverantörsbolaget. Företagsledaren berättade också att det var leverantörsbolagets verkställande direktör som hade kontaktat honom.
Eftersom leverantörsbolaget var en ny leverantör som stod för 97 procent av de totala varuinköpen, tog han ut det bolagets årsredovisning för räkenskapsåret 2019 och ett utdrag från UC. Han uppmärksammade att det i årsredovisningen angavs att det förelåg en väsentlig osäkerhet avseende fortsatt drift, eftersom bolaget utreddes av Skatteverket. Han pratade med företagsledaren om detta och denne sade att det krävdes snabb betalning till leverantören för att få varorna levererade till bolaget.
I bokslutet låg inga obetalda leverantörsskulder till leverantörsbolaget och det fanns inga pågående tvister mellan bolagen. Han bedömde därmed att samarbetet fungerade bra, att det skedde på marknadsmässiga grunder och att bolaget köpt och sålt varor till affärsmässig vinst.
Vid sin granskning av varuinköp granskade han inköp från de två största leverantörerna, leverantörsbolaget och ett större telekommunikationsbolag, genom totalt sju stickprov. Han valde att granska inköpen till de större kundfakturorna utspritt över året. Han inhämtade leverantörsfakturor, kontrollerade bokföringen och utbetalningarna från banken samt gjorde en avklippskontroll. Han kunde konstatera att de stora affärerna avslutades i mars/april när pandemin bröt ut. Avklippet bedömdes därmed vara väsentligen korrekt.
Avseende kontrollaktiviteter för varuinköpen så är det endast företagsledaren som är engagerad i inköpsrutinen.
2.3 Revisorsinspektionens bedömning
Intäktsredovisningen är normalt ett väsentligt granskningsområde som revisorn har anledning att ägna särskild uppmärksamhet. I förevarande fall var såväl posten Nettoomsättning som posten Handelsvaror väsentliga. A-son hade därför anledning att ägna båda dessa poster särskild uppmärksamhet.
Av dokumentationen framgår att A-son bedömde systemet för intern kontroll och redovisningssystemet som tillfredställande i förhållande till bolagets storlek och art. Vad gäller underlaget för denna bedömning har han i sina yttranden till Revisorsinspektionen hänvisat till en checklista i dokumentationen med flera frågor avseende den interna kontrollen i bolaget. Varken dokumentationen eller hans yttranden ger dock vid handen att han utförde någon närmare kontroll av bolagens rutiner för intäktsredovisning eller varuinköp.
Behovet av sådan kontroll var särskilt stort med hänsyn till att – som dokumentationen och hans yttranden utvisar – bolaget inte hade några skriftliga kund- eller leverantörsavtal och att alla inköps- och leveransavtal alltså hade tillkommit genom muntliga överenskommelser.
Det framgår också att en av bolagets nya kunder stod för 94 procent av omsättningen. Enligt den kreditupplysning som A-son inhämtade klassificerades denna kund som en mycket hög risk. Vidare framgår av revisionsberättelsen för leverantörsbolaget, från vilket bolaget gjorde 97 procent av sina inköp, att det fanns en väsentlig osäkerhetsfaktor avseende antagandet om fortsatt drift.
Den riskanalys som A-son har redogjort för var med hänsyn till nu angivna omständigheter otillräcklig
Enligt International Standard on Auditing (ISA) 330 Revisorns hantering av bedömda risker p. 21 ska revisorn, när han eller hon har fastställt att en bedömd risk för väsentliga felaktigheter på påståendenivån är en betydande risk, utföra substansgranskning med särskild inriktning på den risken. När revisorn hanterar en betydande risk enbart genom substansgranskning, ska granskningen enligt samma punkt innefatta detaljgranskning.
Av dokumentationen framgår att den substansgranskning som gjordes av posterna Nettoomsättning och Handelsvaror var en stickprovsgranskning. A-son har i sitt yttrande hänvisat till denna stickprovsgranskning. Enligt Revisorsinspektionens bedömning kan emellertid den granskning som han har redogjort för inte anses uppfylla de krav på detaljgranskning som omständigheterna påkallade.
Mot bakgrund av nu angivna omständigheter kan de granskningsåtgärder som A-son vidtog inte anses ha gett honom tillräckliga och godtagbara revisionsbevis för posterna Nettoomsättning och Handelsvaror.
A-son hade alltså inte tillfredsställande revisionsbevis för riktigheten och fullständigheten i intäktsredovisningen och posten Handelsvaror. Han hade därmed inte grund för att tillstyrka ett fastställande av bolagets resultat- och balansräkningar. Genom att ändå göra detta har han åsidosatt god revisionssed.
3 Övriga fordringar (redovisning av mervärdesskatt)
Posten Övriga fordringar redovisades i årsredovisningen till 386 tkr. Revisionsdokumentationen består av en kontosammanställning och ett arbetsprogram. Stegen i arbetsprogrammet3 är besvarade med u.a.
Efter granskningsåtgärden Rimlighetsbedöm mot tidigare år har A-son antecknat att orsaken till att bolaget hade ett högre belopp innestående på skattekontot berodde på en pågående skatterevision och avsåg en innestående fordran på mervärdesskatt om 1,1 mnkr för oktober år 2019. Bolaget kunde använda den innestående skattefordran till att betala sociala avgifter och källskatt samt F-skatt under året. Han har också antecknat att han under sin granskning inte hade påträffat något som tydde på oegentligheter. Av ett arbetsprogram rubricerat Förvaltning framgår att han hade noterat att bolaget hade debiterats kostnadsränta vid ett tillfälle och att det pågick en skatterevision. Enligt anteckningarna i dokumentet bedömde han dock att bolaget hade betalt skatter och avgifter i tid och med rätt belopp.
Underlag till posten består av ett skattekontoutdrag per den 24 augusti 2020, mervärdesskatterapporter för perioderna oktober 2019 och mars 2020, mervärdesskattedeklarationer för perioderna maj och juni 2020, en fråga från Skatteverket om ingående mervärdesskatt och försäljning av varor till annat EU-land för perioden oktober 2019, daterad 7 november 2019, samt ett beslut från Skatteverket om skatterevision, daterat den 24 januari 2020. Av beslutet från Skatteverket framgår att syftet med skatterevisionen var att kontrollera underlagen för redovisad mervärdesskatt för perioderna juli-november 2019 samt att utreda om det fanns förutsättningar för att uppfylla uppgiftsskyldighet vad gäller underlag för inkomstskatt (rörande juli-december 2019) respektive mervärdesskatt (perioden december 2019). A-son slutsats var att posten framstod som rimligt redovisad.
A-son har uppgett följande.
Han gjorde en rimlighetsbedömning av mervärdesskattedeklarationerna för oktober 2019, mars 2020, maj 2020 och juni 2020 genom att stämma av redovisad omsättning mot resultaträkningen samt kontrollberäkna den utgående mervärdesskatten mot deklarationen. Vidare gjorde han en rimlighetsbedömning av den ingående mervärdesskatten i deklarationen mot resultaträkningen. Han utökade sin granskning till fyra perioder i stället för två, eftersom bolaget hade en pågående skatterevision. Han kontrollerade att betalning gjordes med korrekt belopp och i tid till Skatteverket genom att granska skattekontot för perioden 2019-06-01–2020-08-24.
Han granskade leverantörsfakturor i samband med utförd kontoanalys och periodiseringskontroll. Han hade tillgång till bolagets bokföringsprogram och kunde därmed granska fakturor digitalt. Vid sin granskning av leverantörsfakturorna kontrollerade han att dessa var rörelsebetingade och att de angav datum, löpnummer, namn och adress, registreringsnummer för mervärdesskatt och korrekt skattesats. Han kunde inte påvisa några väsentliga fel i posten.
Han föreslog även att kunden skulle kontakta en mervärdesskatteexpert för att få ett utlåtande om bolagets hantering av mervärdesskatten för den period som Skatteverket hade valt att granska. I mars återkopplade företagsledaren och berättade att han hade pratat med en expert över telefon och att denne inte hade några synpunkter på bolagets hantering av mervärdesskatten.
Revisorsinspektionen gör följande bedömning.
Bolaget bedrev handel både i Sverige och i övriga EU (Danmark). Att det förekom handel inom EU medförde att bolaget hade att beakta särskilda regler för redovisning av mervärdesskatt. Vid revisionen var det därför viktigt att A-son granskade och bedömde hur bolaget tillämpade dessa regler. Av dokumentationen framgår vidare att bolaget hade en pågående skatterevision.
Av dokumentationen går inte att utläsa att A-son för det aktuella räkenskapsåret granskade att reglerna tillämpades på ett korrekt sätt. Den pågående skatterevisionen föranledde honom endast att utvidga sin granskning till fyra perioder i stället för två.
Skatteverkets beslut med anledning av skatterevisionen fattades den 13 september 2021 och således efter tidpunkten för A-sons granskning. De uppgifter som han vid tiden för sin granskning hade tillgång till om den pågående utredningen borde dock ha föranlett honom att genomföra en noggrannare granskning av bolagets redovisning av mervärdesskatten. Den kännedom som han hade om bolagets förhållanden gav honom inte grund för bedömningen att bolaget följde de särskilda regler vad gäller mervärdesskatt för handeln med andra EU-länder. Dessutom var Skatteverkets beslut om att inleda en skatterevison föranlett av en fråga gällande ingående mervärdesskatt för perioden oktober 2019. Vad som angavs i det beslutet om syftet med skatterevisionen talade för att det fanns kontinuerliga brister i bolagets rutiner för hantering av mervärdesskatt. Omständigheterna var alltså sådana att A-son hade anledning att utöka granskningen i denna del på ett mera påtagligt sätt än han, såvitt utredningen utvisar, gjorde, bl.a. genom att skaffa sig bättre kännedom om rättsläget och bolagets affärsparter.
Revisorsinspektionen anser sammantaget att A-sons granskning av bolagets redovisning av mervärdesskatt var otillräcklig. Vad han har uppgett om att företagsledaren hade talat med en mervärdesskatteexpert per telefon förändrar inte denna bedömning. Genom att inte utföra någon godtagbar granskning av bolagets redovisning av mervärdesskatt har han åsidosatt god revisionssed.
Granskningsåtgärderna var följande; Stäm av mot specifikation, Rimlighetsbedöm mot tidigare år och Kontrollera mot underlag.
4 Kassa och bank
Posten Kassa och bank redovisades i årsredovisningen med 1,6 mnkr. Dokumentationen består av en kontosammanställning och arbetsprogram. Stegen i arbetsprogrammet4 är besvarade med u.a.
Efter granskningsåtgärden Kontrollera mot kontobesked har antecknats att posten hade stämts av mot kontobesked från banken. Underlag till posten består av kontoutdrag från en bank. Något engagemangsbesked finns inte i dokumentationen. A-sons slutsats var att posten framstod som rimligt redovisad.
A-son har uppgett följande.
Han inhämtade bankkontoutdrag från banken. Utdragen visade transaktioner före och efter bokslutsdagen. Han kontrollerade att kontoutdraget stämde mot huvudboken. Vidare stämde han av med kunden att det inte fanns några nya bankkonton och att bolaget inte hade tagit ut någon företagsinteckning under räkenskapsåret. I samband med prickning av årsredovisningen gjordes en kontroll mot UC. Han analyserade även kontona för likvida medel och kontrollerade att konton i euro var omräknade till balansdagens kurs.
Bolaget hade haft samma bank i flera år och dessa konton hade funnits sedan bolaget startade år 2002. Bolaget anlitade en kompetent redovisningsbyrå som gjorde löpande avstämningar mot banken. Han hade samtal med företagsledaren under året och eftersom denne hade glömt att efterfråga engagemangsbesked från banken accepterade han att endast erhålla ett kontoutdrag.
Revisorsinspektionen gör följande bedömning.
När en företagsledare eller befattningshavare på egen hand kontrollerar alla transaktioner som sker i bolaget föreligger i allmänhet en förhöjd risk för väsentliga felaktighetert. Den förhöjda risken ska enligt god revisionssed föranleda ökad skepticism och ytterligare revisionsåtgärder. Enligt ISA 330 Revisorns hantering av bedömda risker p. 19 ska revisorn bl.a. överväga om det behöver vidtas åtgärder för externa bekräftelser.
Av ISA 500 Revisionsbevis p. 6 framgår att en revisor ska utforma och utföra granskningsåtgärder som är lämpliga med hänsyn till omständigheterna för att inhämta tillräckliga och ändamålsenliga revisionsbevis. Revisionsbevisens kvalitet är beroende av deras ändamålsenlighet, dvs. bevisens relevans och tillförlitlighet som stöd för de slutsatser som revisorn använder som grund för sitt uttalande. Hur tillförlitligt ett revisionsbevis är påverkas av dess källa och karaktär och dess värde beror på under vilka särskilda omständigheter som det har inhämtats (p. A 5). En revisor som använder information som har tagits fram av företaget ska utvärdera om informationen är tillräckligt tillförlitlig för de syften som informationen ska tillgodose. (p. 9).
I detta fall kontrollerade företagsledaren både in- och utbetalningar i bolaget och hade därigenom stora möjligheter att manipulera redovisningen. Det fanns därför anledning att räkna med en förhöjd risk för väsentliga felaktigheter. Det gällde också posten Kassa och bank som uppgick till 73 procent av balansomslutningen och därför var en väsentlig post. Den förhöjda risken innebar att A-son i vart fall borde ha begärt in en engagemangsrapport direkt från banken.
A-sons dokumentation består i denna del av ett kontoutdrag och ett arbetsprogram. Av arbetsprogrammet framgår endast, genom kortfattade anteckningar, att han gjorde en avstämning mot kontoutdraget. De uppgifter han har lämnat i sina yttranden är allmänt hållna och konkretiserar inte hur den genomförda detaljgranskningen gick till. Det står under alla förhållanden klart att han inte tog in något engagemangsbesked direkt från banken. Den granskning som framträder i hans revisionsdokumentation och yttranden utgjorde därmed inte tillräcklig granskning av posten.
Revisorsinspektionen drar av det ovan sagda slutsatsen att A-sons granskning av posten Kassa och bank var bristfällig. Med hänsyn till att posten var väsentlig saknade han grund för att tillstyrka fastställande av bolagets resultat- och balansräkningar. Genom att ändå göra detta har han åsidosatt god revisionssed.
Granskningsåtgärderna var följande; Stäm av mot specifikation, Rimlighetsbedöm mot tidigare år, Kontrollera mot kontobesked och Har upplupen ränta beaktats?
5 Åtgärder enligt penningtvättslagen
A-son har förelagts att komma in med sin fullständiga dokumentation avseende i uppdraget vidtagna åtgärder enligt 2 kap. 3 § penningtvättslagen (riskbedömning av kunder), 3 kap. (kundkännedom) samt 4 kap. (övervakning och rapportering).
I A-sons dokumentation finns aktiebok, bolagsordning och registreringsbevis (daterat 2021-02-10) samt ett odaterat registerutdrag avseende verklig huvudman, styrelse och firmatecknare. Det finns också en checklista för utvärdering av befintligt uppdrag med tre frågor om penningtvätt (frågorna är: Finns indikation på penningtvätt, är registreringen av verklig huvudman felaktig och är någon PEP5). Alla frågorna har besvarats nekande. Det finns också en anteckning om att inget i granskningen gett anledning till misstanke om att några transaktioner i räkenskaperna skulle härröra från en straffbar handling Vidare anges att det är en flerårig kund där ansvarig revisor har god kännedom om bolaget och dess ledning och att ingen identitetskontroll gjorts för årets granskning, eftersom bolagets ledning inte förändrats jämfört med föregående år.
Någon dokumentation från tidigare genomförd identitetskontroll har inte getts in till Revisorsinspektionen. Inspektionen har inte heller fått tillgång till någon dokumentation avseende A-sons bedömning av uppdragets kundriskprofil enligt penningtvättslagen.
A-son har uppgett följande.
Han känner kunden sedan gammalt och har gjort företagsledarens privata deklarationer vilka signerats med bank-id. Bedömningen av riskprofilen görs i uppdragsbedömningen av befintlig kund. I denna har han bedömt den inneboende revisionsrisken i uppdraget som låg, eftersom han har lång erfarenhet av kunden och god kännedom om bolaget och vet att branschen och verksamheten är okomplicerad. Kontrollrisken är generellt satt till hög vilket har gett en kombinerad risk om normal/medium att beakta när han utfört sin revision.
Bolaget var lokalt förankrat och hade alla sina bankkonton i svensk bank. Det har alltid handlat med svenska företag. Under 2019/2020 började bolaget handla med Danmark, ett land som ingår i EU och inte har identifierats som ett högriskland enligt Europeiska kommissionen. De nya affärsförbindelserna avsåg bolagets vanliga affärsmodell (grossistuppdrag) och produkterna i fråga avsåg bolagets ”vanliga” sortiment, dvs. det var inte frågan om någon avvikande produkt. Han var också van vid att bolaget hade låga marginaler på sina produkter eftersom det är vanligt för branschen. Han uppmärksammade den kraftiga omsättningsökningen. Men eftersom han hade bra diskussioner med företagsledaren och fick tillfredsställande förklaringar som gick att granska mot bokföringen och fakturor bedömde han att det rörde sig om affärsmässiga transaktioner och att det inte fanns någon förhöjd risk för penningtvätt i uppdraget trots den ökade omsättningen.
Den pågående skatterevisionen bedömde han inte heller höjde risken, eftersom Skatteverket tillät bolaget att nyttja innestående belopp på skattekontot till att betala sociala avgifter, källskatt och F-skatt löpande under året. Hans bedömning, beaktat ovan angivna omständigheter, var att kundens riskprofil var normal.
Revisorsinspektionen gör följande bedömning.
Person i politiskt utsatt ställning, Politically exposed person på engelska.
Tillämpliga bestämmelser
Auktoriserade och godkända revisorer samt registrerade revisionsbolag utgör verksamhetsutövare i penningtvättslagens mening (se 1 kap. 2 § 17). I enlighet med 2 kap. 1 § samma lag ska de därför göra en bedömning av hur den bedrivna revisionsverksamheten kan utnyttjas för penningtvätt eller finansiering av terrorism och hur stor risken är för att detta sker, en så kallad allmän riskbedömning. Av 2 kap. 8 § penningtvättslagen följer vidare att revisorer ska ha dokumenterade rutiner och riktlinjer avseende sina åtgärder för kundkännedom, övervakning och rapportering samt för behandling av personuppgifter.
En revisor ska också, med utgångspunkt i den allmänna riskbedömningen och sin kännedom om kunden, bedöma den risk för penningtvätt eller finansiering av terrorism som kan förknippas med en specifik kundrelation, kundens riskprofil (se 2 kap. 3 §).
Revisorn ska därutöver för varje uppdrag utföra åtgärder för kundkännedom (se 3 kap.) och övervakning (se 4 kap.). Dessa ska baseras på kundens riskprofil.
Bedömningen i detta fall
A-son har i sina yttranden uppgett att han bedömde att kundens riskprofil var normal.
En revisor ska vid utförande av kundkännedomsåtgärder, bedömning av kundriskprofil och övervakning förhålla sig professionellt skeptisk. I detta ligger bl.a. att revisorn ska ha en ifrågasättande inställning och kritiskt bedöma den information som han eller hon får från företagsledningen.
Av utredningen i ärendet framgår att bolagets verksamhet hade gått från att vara vilande de senaste åren till utövande av en betydande partihandel med mobiltelefoner. Inriktningsändringen föranleddes av att först en ny kund och sedan en ny leverantör hade kontaktat bolaget för att efterfråga samarbete. Det framgår vidare att dessa nya affärsförbindelser inte grundads på några skriftliga avtal utan endast på muntliga överenskommelser. Av dokumentation som A-son inhämtade framgår också att den nya kunden bedömdes ha en mycket hög kreditrisk samt att det till följd av en pågående utredning hos Skatteverket förelåg en väsentlig osäkerhetsfaktor avseende antagandet om fortsatt drift för den nya leverantören. A-son kände också till att bolagets egen ingående mervärdesskatt var föremål för utredning hos Skatteverket.
Trots A-son kännedom om dessa omständigheter bedömde han kundens riskprofil med avseende på risken för penningtvätt och finansiering av terrorism som normal. Enligt Revisorsinspektionens mening hade han inte fog för denna bedömning. Omständigheterna var tvärtom sådana att han borde ha bedömt risken som förhöjd, dvs. högre än normalt.
Den felaktiga riskbedömningen medförde att A-son inte hade förutsättningar för att vidta tillräckliga och ändamålsenliga åtgärder för kundkännedom och övervakning. Han har därmed brustit i sina skyldigheter enligt penningtvättslagen och har därigenom också åsidosatt sina skyldigheter som revisor.
6 Sammanfattande bedömning och val av disciplinär åtgärd
Revisorsinspektionen har funnit flera brister i A-sons revisionsarbete. Han har inte utfört en tillräcklig granskning av resultatposterna Nettomsättning och Handelsvaror och balansposterna Övriga fordringar och Kassa och bank. Bristerna i granskningen har varit sådana att han har saknat grund att tillstyrka bolagets resultat- och balansräkningar. Han har inte heller fullgjort sina skyldigheter enligt penningtvättslagen.
A-son har i ovan nämnda avseenden åsidosatt sina skyldigheter som revisor och ska därför meddelas en disciplinär åtgärd. Det som ligger honom till last är allvarligt. Han ska därför, med stöd av 32 § andra stycket revisorslagen (2001:883), ges en varning.
FARs kommentar
Ärendet rör ett bolag vars verksamhet har ändrats väsentligt och där bolaget är involverat i en momsutredning. RI behandlar två delar i beslutet, dels granskningen av delar i den finansiella rapporten, dels hantering av risker kopplat till penningtvätt.
När det gäller granskningen av resultatposter menar RI att revisorn inte har haft tillräcklig förståelse för bolagets rutiner för intäktsredovisning och varuinköp, särskilt då det har saknats skriftliga avtal. Revisorn menar att systemet för intern kontroll var tillfredsställande i förhållandet till bolagets storlek (en anställd/företagsledare) och art. RI menar sammantaget att den granskning revisorn har gjort inte har gett honom tillräckliga och godtagbara revisionsbevis. Ärendet visar på vikten av att ha en god förståelse för verksamheten och den interna kontrollen särskilt när verksamheten utökas eller förändras väsentligt.
När det gäller granskning av mervärdesskatt vid handel inom EU menar RI att det är viktigt att revisorn granskar och bedömer hur bolaget tillämpar dessa regler. I det aktuella fallet fanns en pågående skatterevision avseende moms.
Granskning av kassa/bank har skett mot kontoutdrag och inte mot engagemangsbesked erhållet direkt från banken. I och med att företagsledaren ensam hade kontroll över in- och utbetalningar menar RI att revisorn borde ha begärt in ett engagemangsbesked direkt från banken. FAR menar att det finns alternativ till att begära engagemangsbesked direkt från banken för att bekräfta banksaldon så länge de ger tillräckliga och ändamålsenliga revisionsbevis kopplat till riskbedömningen. Självfallet med gängse krav på dokumentation.
Slutligen så menar RI att i och med att verksamheten har förändrats väsentligt så borde revisorn ha bedömt risken för penningtvätt för uppdraget som förhöjd och vidtagit de åtgärder för kundkännedom och övervakning som då krävs.