Dnr 2019-59

3.1 Moderbolaget

Granskningen av moderbolaget för det aktuella räkenskapsåret var en s.k. förstagångsrevision. Av en checklista i revisionsdokumentationen framgår att A-son hade hämtat in och läst den senaste årsredovisningen och revisionsberättelsen för bolaget. Han har även på samma checklista kryssat i att föregående års utgående balanser hade överförts i ny räkning till aktuell period på rätt sätt, att öppningsbalanserna avspeglade tillämpningen av lämpliga redovisningsprinciper, att han hade kunnat hämta in tillräckliga revisionsbevis för öppningsbalanserna, att inga väsentliga felaktigheter hade identifierats i öppningsbalanserna och att ingen ändring hade gjorts av revisionsberättelsen för föregående räkenskapsår. I dokumentationen finns dock inget ytterligare som stöder de angivna slutsatserna.

A-son har även bockat av att han som ett led i sin granskning av de ingående balanserna hade granskat föregående revisors arbetsdokument för att hämta in revisionsbevis om öppningsbalanserna. Dokumentationen innehåller dock inga handlingar från någon sådan granskning.

A-son har uppgett följande.

Det är riktigt att det finns en notering om granskning av föregående revisors dokumentation i hans revisionsdokumentation. Denna notering gjordes av hans medarbetare på uppdraget. Han kan nu se att det saknas närmare anteckningar rörande resultatet av denna granskning och han har tyvärr i dag inte någon minnesbild av vilken eventuell återrapportering som han fick från granskningen i den delen.

Han anser att han lade upp sin granskning på ett sådant sätt att en bedömning av föregående revisors granskningsarbete inte var avgörande för hans slutsatser angående bolagets redovisade ingående balanser.

I samband med att han tillträdde som revisor räkenskapsåret 2014 beslutade bolaget även att byta redovisningsbyrå och att i stället anlita hans revisionsbyrås redovisningskonsulter för att sköta den löpande bokföringen och redovisningen samt att biträda vid upprättandet av årsredovisningen etc.

I och med att den revisionsbyrå vid vilken han är verksam tog över redovisningsuppdraget från och med bokslutsarbetet avseende räkenskapsåret 2014 gjorde han en uppföljning av bokslutet för räkenskapsåret 2013. Den dokumentation som han tog del av fanns i en bokslutspärm med detaljerade specifikationer och underlag. Dessa underlag gick han igenom i samband med att han tillträdde som revisor, dock utan att särskilt dokumentera genomgången och sina överväganden. Han kunde konstatera att föregående års bokslut var väldokumenterat och att räkenskapsinformationen gav stöd för de räkenskapspåståenden och upplysningar som återspeglades i årsredovisningen för det aktuella räkenskapsåret. Eftersom samma dokumentation hade legat till grund även för föregående revisors granskning, var en granskning av dennes egna arbetsdokument inte avgörande för honom. De revisionsbevis som han hade inhämtat genom sin genomgång av bokslutsdokumentationen avseende räkenskapsåret 2013 bedömde han utgöra sådana tillräckliga och ändamålsenliga revisionsbevis att han kunde acceptera de ingående balanserna för räkenskapsåret 2014.

3.2 Dotterbolaget

Även granskningen av dotterbolaget var en förstagångsrevision. Av en checklista i revisionsdokumentationen framgår att A-son hade hämtat in och läst den senaste årsredovisningen och revisionsberättelsen för bolaget. Han har även på samma checklista kryssat i att föregående års utgående balanser hade överförts i ny räkning till aktuell period på rätt sätt, att öppningsbalanserna avspeglade tillämpningen av lämpliga redovisningsprinciper, att han hade kunnat hämta in tillräckliga revisionsbevis för öppningsbalanserna, att inga väsentliga felaktigheter hade identifierats i öppningsbalanserna, att inga förändringar i redovisningsprinciper hade skett, att de redovisningsprinciper som avspeglades i öppningsbalanserna hade tillämpats på ett enhetligt sätt i årsredovisningen för den aktuella perioden och att tidigare revisor inte hade modifierat revisionsberättelsen för föregående räkenskapsår. I dokumentationen finns dock inget ytterligare som stöder de angivna slutsatserna.

Av föregående räkenskapsårs årsredovisning framgår dock att bolaget då hade tillämpat Bokföringsnämndens allmänna råd BFNAR 2008:1 Årsredovisning i mindre aktiebolag (K2) vid upprättandet av årsredovisningen. I årsredovisningen för räkenskapsåret 2014 anges att bolaget under räkenskapsåret hade bytt till K3. Bolaget hade alltså bytt redovisningsprinciper, till skillnad mot vad A-son antecknade i revisionsdokumentationen.

Av den föregående revisorns revisionsberättelse för räkenskapsåret 2013 framgår att denne hade bedömt att bolagets varulager i balansräkningen var upptaget med ett 200 tkr för högt belopp och att revisorn därför hade uttalat att årsredovisningen inte hade upprättats i enlighet med årsredovisningslagen (1995:1554) och inte gav en i alla väsentliga avseenden rättvisande bild av bolagets finansiella ställning och resultat. Den föregående revisorn hade också avstyrkt att årsstämman fastställde resultat- och balansräkningarna. Anteckningen i A-sons revisionsdokumentation om att den föregående revisorn inte hade modifierat sin revisionsberättelse var alltså felaktig. Av dokumentationen kan inte utläsas om A-son vid sin bedömning av risken för väsentliga fel i årsredovisningen vid revisionen av räkenskapsåret 2014 utvärderade effekten av den omständighet som hade gett upphov till den tidigare modifieringen.

A-son har även antecknat i dokumentationen att han som ett led i sin granskning av de ingående balanserna hade granskat föregående revisors arbetsdokument för inhämtande av revisionsbevis om öppningsbalanserna. Dokumentationen innehåller dock ingenting som dokumenterar någon sådan granskning.

A-son har uppgett följande.

Bolaget hade under räkenskapsåret 2014 bytt redovisningsprincip från K2 till K3. Effekterna av detta för det granskade året 2014 var dock begränsade och påverkade endast posten Uppskjuten skattefordran. Anteckningen om att bolaget inte hade ändrat redovisningsprinciper var ett rent misstag. Självklart hade granskningen skett med utgångspunkt från att bolaget redovisade enligt K3.

Anteckningen i dokumentationen att föregående revisor inte hade modifierat sin revisionsberättelse berodde på ett förbiseende från hans medarbetares sida, som han inte uppmärksammade. Han noterade naturligtvis den föregående revisorns skrivning i revisionsberättelsen avseende räkenskapsåret 2013. Vid sin granskning av varulagret per balansdagen den 31 december 2014 påträffade han inte några omständigheter som tydde på att det skulle föreligga något nedskrivningsbehov. Lagret var enligt hans och revisionsteamets mening lågt värderat. Den tidigare revisorns avstyrkande av resultat- och balansräkningarna berodde på att underlagen avseende varulagrets värde per balansdagen var ofullständiga. Detta kunde senare korrigeras. Han fick information från både styrelsen och den tidigare revisorn att en del av lagret som tidigare inte hade inventerats hade bokförts. Styrelsen hävdade att lagret var korrekt, men den tidigare revisorn ansåg sig inte ha möjlighet att verifiera riktigheten i denna komplettering. Den tidigare revisorn hade inte heller haft möjlighet att genomföra någon kontrollinventering. Med hänsyn till att det hade rått tidsbrist med att färdigställa bokslutet hade bolaget och den tidigare revisorn varit överens om att revisorn var tvungen att uttrycka en avvikande mening i revisionsberättelsen. A-sons bedömning var att det fel som kunde föreligga i de ingående balanserna skulle kunna resultera endast i en något för hög kostnad för sålda varor under räkenskapsåret 2014. Felet skulle i så fall tydligt understiga det tillämpade väsentlighetstalet om 75 tkr.

Även i fråga om dotterbolaget tog han del av föregående års bokslut inklusive bokslutsbilagor och övrig räkenskapsinformation. Han gjorde i allt väsentligt samma bedömning i fråga om dotterbolaget som han gjorde beträffande moderbolaget, dvs. att han hade inhämtat sådana tillräckliga och ändamålsenliga revisionsbevis att han kunde acceptera de ingående balanserna för räkenskapsåret 2014. Han beklagar att detta inte finns tydligt dokumenterat.

3.3 Revisorsinspektionens bedömning

Enligt ISA 510 Förstagångsrevisioner – ingående balanser p. 6 ska en revisor hämta in tillräckliga och ändamålsenliga revisionsbevis för att bedöma huruvida de ingående balanserna innehåller felaktigheter som väsentligt påverkar de finansiella rapporterna för aktuell period. Detta ska revisorn göra genom att fastställa om föregående periods utgående balanser har förts över till aktuell period på ett riktigt sätt eller justerats vid behov och genom att fastställa om ändamålsenliga redovisningsprinciper har använts för de ingående balanserna. Revisorn ska också vidta en eller flera av följande åtgärder: (I) gå igenom föregående revisors arbetspapper för att hämta in bevis avseende de ingående balanserna, (II) bedöma om de granskningsåtgärder som har utförts under aktuell period utgör bevis som är relevanta för de ingående balanserna, och (III) utföra särskilda granskningsåtgärder för att hämta in revisionsbevis om de ingående balanserna.

A-sons dokumentation för båda bolagen innehåller endast kryss i en checklista där granskningsåtgärder sägs vara utförda. Detta utgör inte tillräckliga revisionsbevis för att han gjorde en godtagbar granskning.

Inte heller dokumentationen i övrigt utvisar att han gjorde en tillräcklig granskning av de ingående balanserna. Det finns överhuvudtaget ingen dokumentation av hans kontakter med föregående revisor.

Vid sådant förhållande har Revisorsinspektionen att bedöma om A-son genom sina uppgifter till myndigheten har gjort sannolikt att han genomförde en godtagbar granskning (se den i avsnitt 2 beskrivna bevisbörderegeln). De uppgifter han har lämnat om att han gick igenom respektive bolags bokslutsdokumentation för föregående år ger emellertid ingen närmare ledning för en bedömning av utfört arbete. Detsamma gäller hans uppgifter om de kontakter som han hade med den föregående revisorn. I dotterbolaget, där föregående revisor hade modifierat sin revisionsberättelse på grund av värderingen av varulagret, kan det inte med ledning av hans uppgifter bedömas vilken grund han hade för slutsatsen att eventuella fel i de ingående balanserna understeg hans väsentlighetstal. Slutligen går det inte utifrån hans uppgifter att bedöma vilka revisionsbevis om de ingående balanserna som hans granskning av det utgående varulagret per balansdagen år 2014 gav.

Sammantaget bedömer Revisorsinspektionen att A-son inte beträffande något av bolagen har gjort sannolikt att han utförde en tillräcklig granskning av de ingående balanserna. Genom att inte göra någon tillräcklig granskning har han åsidosatt god revisionssed.

4.1 Moderbolaget

Moderbolaget redovisade för räkenskapsåret 2014 en nettoomsättning om 32,5 mnkr. Av årsredovisningen framgår att bolaget under räkenskapsåret bedrev verksamheten i tre butiker, under en del av räkenskapsåret i fyra butiker.

I A-sons dokumentation anges att han bedömde att intäktsflödet och principerna för intäktsredovisningen inte var komplexa. Han har vidare angett att han hade en god kunskap om uppdraget och intäktsredovisningen från tidigare års revisioner. Han har också – trots att detta var en förstagångsrevision – antecknat att han inte hade identifierat några brister i intäktsredovisningen vid tidigare års revisioner.

Beträffande risken för oegentligheter i intäktsredovisningen har A-son i dokumentationen angett att han inte hade tillräckliga revisionsbevis för att kunna utgå från att det inte förelåg en generell risk för s.k. management override kopplat till intäktsredovisningen. Den antecknade bedömningen blev att det fanns en generell betydande risk för management override i intäktsredovisningen.

A-son har i dokumentationen också angett att bolaget hade interna kontroller men att dessa inte var test- eller granskningsbara och att han därmed inte kunde förlita sig på dem i granskningen. Han skulle därför förlita sig på substansgranskning.

När det gäller bolagets rutiner för försäljning, övriga inkomster och inbetalningar har det i dokumentationen antecknats att dessa bedömdes fungera tillfredsställande. Det kan dock inte utläsas av dokumentationen vilken granskning A-son utförde för att kunna dra den slutsatsen. Det kan inte heller utläsas om han utförde någon granskning av bolagets kassarutiner och kassaredovisning, förutom att det i dokumentationen finns en kopia på ett inventeringsintyg avseende en växelkassa i en av bolagets butiker.

När det gäller granskningen av intäkterna i övrigt finns några anteckningar om resultaträkningen. Av dessa framgår att omsättningen hade ökat med 2 mnkr jämfört med föregående år och att detta var hänförligt till försäljning i en av butikerna. Det finns också anteckningar om att bruttovinsten hade ökat jämfört med föregående år och att detta bl.a. berodde på att bolaget hade sålt en del varor som skrivits ned tidigare år och således genererade en högre bruttovinst aktuellt räkenskapsår. Slutsatsen av granskningen var ”accepteras”. Av dokumentationen kan inte utläsas om A-son utförde någon ytterligare granskning av fullständigheten i intäktsredovisningen.

A-son har uppgett följande.

Han förstår att anteckningarna om tidigare års revisioner kan missförstås. Det som han ville ge uttryck för var att han hade kunskap och erfarenhet från granskningen av intäktsredovisningen i andra butiksverksamheter som bedrevs av personer inom samma ägarsfär. Han kunde vid sin granskning konstatera att rutinerna i allt väsentligt var desamma i den butiksverksamhet som bedrevs i moderbolaget som i övriga butiker. Därför ansåg han sig kunna planera revisionen med utgångspunkt från att bolaget hade tillfredsställande rutiner avseende intäktsredovisningen.

Bolaget använde ett butiksdatasystem som var centralt för franchisegivaren och franchisetagarna och användandet av det systemet var ett krav enligt franchiseavtalet. Detta system var integrerat med franchisegivarens affärssystem. Betalningssystemet bestod av en kassadel, medan butiksdatasystemet var ett webbgränssnitt till affärssystemet. Kassadelen innehöll flera funktioner för säker och snabb försäljning och innefattade bl.a. korthantering med PIN-terminaler, medlemshantering, betalning med utländsk valuta, presentkortshantering etc. Den s.k. backofficedelen innehöll bl.a. funktioner för lagerhantering, t.ex. inleveranser, inventering, varuclearing mellan butiker, varureturer etc. och rapporter för uppföljning av försäljning och lager.

Uppdatering och underhåll av butiksdatasystemet administrerades centralt liksom rutinerna för behörighetsadministration. Utrymmet för manipulationer av intäktsredovisningen från franchisetagarens sida var, enligt hans bedömning, mycket begränsat. Han bedömde därför att den inneboende risken i intäktsredovisningen var låg. Via butiksdatasystemet hade franchisegivaren insyn i intäktsredovisningen och informationen från systemet styrde även varuleveranserna till butiken.

Hans bedömning är att cirka 95 procent av bolagets omsättning var försäljning via kassaregistret. Resterande 5 procent av omsättningen skedde mot faktura. Den senare omsättningen registrerades dock i kassaregistret och fakturerades sedan separat.

4.2 Dotterbolaget

Dotterbolaget redovisade för räkenskapsåret 2014 en nettoomsättning om 563 tkr. Det egna kapitalet per balansdagen uppgick till 61 tkr. Det kan av revisionsdokumentationen inte utläsas om A-son utförde någon granskning av fullständigheten i intäktsredovisningen eller av bolagets kassarutiner.

A-son har uppgett följande.

Fram till mitten av april år 2014 bedrev bolaget försäljning av kläder i begränsad omfattning via en s.k. outletbutik. Därefter ändrades upplägget så att bolagets varulager överfördes till en av moderbolagets butiker, varifrån moderbolaget sålde varorna i kommission för dotterbolagets räkning. Nettointäkterna av försäljning i egen regi uppgick fram till april 2014 till cirka 297 tkr, medan nettointäkterna av den del av försäljningen som skedde via moderbolaget uppgick till cirka 266 tkr.

Dagskassorna från början av året var bokförda enligt lagens krav och den faktura som skickades till moderbolaget fanns med i bokslutet. Detta styrkte fullständigheten i intäktsredovisningen.

4.3 Revisorsinspektionens bedömning

Intäktsredovisningen är normalt ett väsentligt granskningsområde som revisorn har anledning att ägna särskild uppmärksamhet. I moderbolagets verksamhet förekom en omfattande kontanthantering. Även dotterbolagets verksamhet innebar att intäkterna genererades genom butiksförsäljning, dels i egen butikslokal, dels genom att moderbolaget sålde dotterbolagets varor i kommission. Vid revisionen av dessa bolag vad det därför mycket viktigt att, inom ramen för granskningen av intäktsredovisningen, granska och bedöma rutinerna för kassaredovisning och kontanthantering.

A-sons dokumentation av de granskningsåtgärder som utfördes i moderbolaget är i denna del begränsad till en kopia på ett inventeringsintyg för en växelkassa. I dokumentationen för dotterbolaget finns inga noteringar alls om någon granskning. När det gäller moderbolaget angav A-son i dokumentationen att bolagets rutiner inte var av den karaktären att de gick att granska och att han därför inte kunde förlita sig på dem. Av dokumentationen går det inte att utläsa vilken grund han hade för att trots detta dra slutsatsen att bolagets rutiner fungerade tillfredsställande.

I sina yttranden till Revisorsinspektionen har A-son redogjort för hur delar av kassaredovisningen fungerade i moderbolaget. Yttrandena innehåller dock inte några uppgifter om några utförda granskningsåtgärder för något av bolagen. Han har uppgett att han hade erfarenhet av butiker med liknande verksamhet, butiker som hade samma ägare och samma rutiner som moderbolaget, och att det var detta som gjorde att han kunde planera granskningen utifrån antagandet att moderbolagets rutiner för intäktsredovisningen fungerade tillfredsställande. Revisorsinspektionen anser dock att erfarenheten från andra bolag inom samma ägarsfär inte befriade honom från skyldigheten att utföra en självständig granskning av moderbolagets rutiner för kassaredovisning och kontanthantering. Detsamma gäller i fråga om motsvarande granskning av dotterbolagets redovisning.

Revisorsinspektionens slutsats är att A-son inte granskade rutinerna för kassaredovisning och kontanthantering i moderbolaget och dotterbolaget på ett godtagbart sätt.

Vad gäller granskningen av fullständigheten i intäktsredovisningen i övrigt begränsar sig A-sons dokumentation avseende moderbolaget till några anteckningar om hur nettoomsättning och bruttovinst hade utvecklats jämfört med tidigare år. Denna jämförelse var enligt Revisorsinspektionens mening inte tillräcklig för att han skulle kunna godta fullständigheten i moderbolagets intäktsredovisning. I dokumentationen för dotterbolaget finns överhuvudtaget inga anteckningar om någon granskning av intäktsredovisningen.

I sina yttranden till Revisorsinspektionen har A-son, såvitt gäller moderbolaget, inte redogjort för några granskningsåtgärder avseende fullständigheten i intäktsredovisningen. Vad gäller dotterbolaget har han anfört att det faktum att en faktura från moderbolaget var bokförd i bokslutet styrkte fullständigheten i intäktsredovisningen. Revisorsinspektionen konstaterar att detta ensamt inte gav honom grund för att godta fullständigheten i dotterbolagets intäktsredovisning.

Revisorsinspektionens slutsats är att A-son inte utförde en tillräcklig granskning av fullständigheten i bolagens intäktsredovisning.

Med hänsyn till att posten Nettoomsättning var en väsentlig post i såväl moderbolaget som dotterbolaget innebar den bristfälliga granskningen att A-son saknade grund för att tillstyrka bolagens resultat- och balansräkningar. Genom att ändå göra det har han åsidosatt god revisionssed.

7.1 Moderbolaget

Posten Varulager, färdiga varor och handelsvaror i form av kläder, redovisades i moderbolaget med 19,3 mnkr, vilket motsvarade 66 procent av balansomslutningen. Enligt årsredovisningen värderades lagret till det lägsta av anskaffningsvärdet och nettoförsäljningsvärdet.

I den del av revisionsdokumentationen som avser A-sons granskning av värderingen av varulagret anges följande. Han ansåg att uppskattningarna i bokslutet var få och enkla att bedöma. Han bedömde därför att substansgranskning av resultat- och balansposter var tillräckligt avseende gjorda uppskattningar i redovisningen och att ingen kompletterande granskning var nödvändig. Vidare genomfördes ett pristest på tio artiklar. Vid detta jämfördes ett försäljningspris mot en lagerlista utan att det förekom någon avvikelse. Risken för väsentliga avvikelser bedömdes som låg och granskningen accepterades. Det bedömdes inte föreligga någon värderingsproblematik i lagerposten.

I dokumentationen finns också en specifikation över bl.a. anskaffningsvärde per lagerställe. Summan av anskaffningsvärdet per lagerställe enligt specifikationen utgörs av det bokförda värde som redovisas i årsredovisningen. Det finns också kopior av vissa lagerlistor men det kan inte utläsas hur dessa listor användes i granskningen.

A-sons slutsats när det gäller uppskattningar i redovisningen var att han inte hade identifierat något som tydde på risk för materiella fel. Han har i dokumentationen angett att han hade utmanat bolagets antaganden och uppskattningar och att han vid granskningen av resultat- och balansräkningarna hade tagit del av samtliga väsentliga uppskattningar. Enligt hans bedömning fanns det få uppskattningar där företagsledningen hade möjlighet att påverka beloppens storlek. Omfattningen av uppskattningarna var enligt hans bedömning få och de hade ingen väsentlig påverkan på den finansiella ställningen i bolaget.

Det går inte att utläsa av dokumentationen hur bolaget hade hanterat frågan om inkurans i varulagret. För det fall bolaget hade bokfört en inkuransreserv går det inte att utläsa hur A-son i så fall granskade denna uppskattning i redovisningen och hur han, i enlighet med sin slutsats ovan, hade utmanat bolagets inkuransbedömning. För det fall någon inkuransreserv inte hade bokförts går det inte att utläsa vilka åtgärder han vidtog för att kunna dra slutsatsen att någon sådan reserv inte var erforderlig.

A-son har uppgett följande.

Enligt kapitel 13 i K3 kan lagret i ett handelsföretag värderas med tillämpning av en schablonmässig metod. Anskaffningsvärdet kan exempelvis fastställas genom avdrag från försäljningspriset motsvarande en beräknad bruttomarginal, jfr det allmänna råd som finns under p. 13.9. Bolaget hade sedan räkenskapsåret 2007 konsekvent tillämpat en metod som innebar att lagret togs upp till ett värde motsvarande försäljningspriset reducerat med mervärdesskatt och en rimlig genomsnittlig marginal. Detta resulterade naturligtvis inte i att lagret värderades till det verkliga inköpspriset utan ledde till ett belopp som utgjorde en approximation av anskaffningsvärdet. Eftersom eventuell inkurans i lagret återspeglades i ett lägre försäljningspris och därmed ett lägre lagervärde bedömde företagsledningen att någon särskild inkuransreserv inte var nödvändig. Exempelvis fick, med tillämpning av denna metod, prissänkta varor ett lägre beräknat anskaffningsvärde, vilket omedelbart påverkade det bokförda varulagervärdet. Med denna metod ansåg han att lagret värderades till ett approximerat anskaffningsvärde som alltid understeg nettoförsäljningsvärdet.

Vid sina kontakter med företagsledningen hade han och hans medarbetare särskilt berört frågan om inkurans. De kunde då konstatera att den värderingsmetod som hade tillämpats på ett rimligt sätt fångade upp eventuell inkurans. Vidare hade franchisegivaren insyn i lagrets sammansättning, vilket minimerade risken för väsentliga fel i varulagerredovisningen på grund av inkurans.

Granskningsinsatserna genomfördes i samband med hans kontrollinventering. Sammantaget fann han att han kunde godta det bokförda lagervärdet per balansdagen.

7.2 Dotterbolaget

Posten Varulager, som utgjordes av färdiga varor och handelsvaror i form av kläder, redovisades med 703 tkr. Detta motsvarade 26 procent av balansomslutningen.

Enligt årsredovisningen värderades varulagret till det lägsta av anskaffningsvärdet och nettoförsäljningsvärdet. Bolaget upplyste även om att anskaffningsvärdet fastställdes med användning av den s.k. först in, först ut-metoden (FIFO). I dokumentationen finns en anteckning om att posten Varulager hade minskat med 35 tkr jämfört med föregående år och att upptaget lager var avstämt mot en inventeringslista utan anmärkning. Det finns också en anteckning om att värderingen hade skett på samma sätt som föregående år, vilket innebar att försäljningspriset på det inventerade lagret dividerades med 2,7. Denna beräkning resulterade i det bokförda värdet 703 tkr. Det kan dock inte av dokumentationen utläsas om A-son utförde några åtgärder för att förvissa sig om att detta sätt att beräkna värdet ledde till att varulagret var redovisat enligt den princip som bolaget hade upplyst om i årsredovisningen. Slutligen finns en anteckning om att det inte hade skett några inköp under året.

A-son har uppgett följande.

Granskningen av varulagret var i hög grad samordnad med granskningen av moderbolagets varulager. Dotterbolagets varulager fanns i samma lokaler som moderbolagets och lagret inventerades på samma sätt som i moderbolaget och av samma personal.

Det var styrelsens uppfattning att bolaget endast lagerhöll kuranta och säljbara varor. Dessa såldes av löpande med hjälp av moderbolagets organisation. Dotterbolaget tillämpade samma schablonmässiga värderingsmetod för varulagret som moderbolaget. Sammantaget fann han inte några omständigheter som skulle kunna tyda på några väsentliga nedskrivningsbehov.

7.3 Revisorsinspektionens bedömning

I ISA 501 Revisionsbevis – särskilda överväganden för vissa poster p. 4 anges att om varulagret är väsentligt för de finansiella rapporterna ska revisorn inhämta tillräckliga och ändamålsenliga revisionsbevis rörande varulagrets existens och skick.

Enligt 4 kap. 9 § årsredovisningslagen ska omsättningstillgångar som huvudregel tas upp till det lägsta av anskaffningsvärdet och nettoförsäljningsvärdet på balansdagen.

Det bokförda värdet på moderbolagets och dotterbolagets varulager motsvarade 26 respektive 66 procent av balansomslutningen och utgjorde därmed väsentliga poster i bolagen. Värderingen komplicerades av att efterfrågan på den varutyp som det var fråga om, kläder, normalt är beroende av bl.a. säsongsvariationer och mode. Mot denna bakgrund bedömer Revisorsinspektionen att det fanns skäl för A-son att ägna värderingen av varulagret särskild uppmärksamhet.

Det ålåg A-son att granska att varulagret var värderat i enlighet med värderingsreglerna i årsredovisningslagen. I detta fall godtog han en schablonmässig värderingsmodell. Han måste då vidta granskningsåtgärder som gav honom grund för att bedöma om värderingsmodellen var förenlig med årsredovisningslagen.

Den enda granskningsåtgärd som går att utläsa avseende moderbolaget är ett pristest där A-son jämförde prisuppgifter på tio fakturor mot bolagets lagerlista. Denna åtgärd var inte tillräcklig för att han skulle kunna godta värderingen av varulagret. De uppgifter som han har lämnat om kontakter med företagsledningen i syfte att granska bolagets värderingsmodell är knapphändiga och allmänt hållna och ger inte bilden av att han utförde en tillräcklig granskning. Detsamma gäller uppgifterna om att franchisegivaren hade insyn i bolagets varulagersammansättning.

I dokumentationen avseende dotterbolaget finns endast anteckningar om att lagret hade minskat jämfört med föregående år, att lagret hade stämts av mot en inventeringslista och att bolagets värderingsmodell var densamma som föregående år. Dessa anteckningar beskriver inte någon tillräcklig granskning. A-sons yttranden till Revisorsinspektionen innehåller inga uppgifter om några granskningsåtgärder. Det går därmed inte att utifrån hans redogörelse bedöma om han utförde en tillräcklig granskning av värderingen av varulagret.

Sammantaget anser Revisorsinspektionen att A-son inte har gjort sannolikt att han utförde en tillräcklig granskning av värderingen av varulagret för något av bolagen (se den i avsnitt 2 beskrivna bevisbörderegeln). Med hänsyn till att varulagret var en väsentlig post i båda bolagen hade han därför inte grund för att tillstyrka fastställande av bolagens resultat- och balansräkningar. Genom att ändå göra det har han åsidosatt god revisionssed.