Dnr 2012-1511, 2013-706, 2013-990

Revisorsnämnden meddelar auktoriserade revisorn A-son en varning.

1 Inledning

Revisorsnämnden (RN) har mottagit flera anmälningar avseende auktoriserade revisorn A-son, vilka har föranlett myndigheten att öppna tre disciplinärenden. Det första ärendet (dnr 2012-1511) behandlar A-sons revisionsuppdrag i ett aktiebolag och redovisas under avsnitt 2 nedan. Under avsnitt 3 behandlas en anmälan där det bl.a. har angetts att A-son sedan den 13 februari 2012 vid sidan av sin revisionsverksamhet är styrelseledamot i ett kommunalt fastighetsbolag (dnr 2013-706). Avsnitt 4 tar upp en anmälan avseende det aktiebolag i vilket A-son bedriver revisionsverksamhet (dnr 2013-990). RNs sammanfattande bedömning och val av disciplinär åtgärd redovisas i avsnitt 5.

2 Uppgifter i årsredovisningen – aktiekapital (dnr 2012-1511)

Av handlingarna i ärendet framgår bl.a. följande.

A-son var vald revisor i ett aktiebolag (bolaget) och har lämnat revisionsberättelse för räkenskapsåret 2011. Han har uppgett att han blev tillfrågad om att bli revisor i bolaget i slutet av april 2012. Bolaget redovisade ingen omsättning för räkenskapsåret och A-son har i sin revisionsdokumentation antecknat att bolaget i princip varit vilande i väntan på utgången av en pågående tvist.

I årsredovisningen för räkenskapsåret angavs att aktiekapitalet under året hade ökat med 100 tkr och att det per balansdagen den 31 december 2011 uppgick till 200 tkr. Bolagets tillgångar redovisades med drygt 2,4 mnkr och det egna kapitalet till 201 tkr. Styrelsen bestod av en ordinarie styrelseledamot (PL). Årsredovisningen är daterad den 10 juni 2012 och A-son lämnade samma dag en revisionsberättelse enligt standardutformningen.

I A-sons revisionsdokumentation återfinns handlingar avseende ökning av bolaget egna kapital genom nyemission. I styrelsens redogörelse angavs bl.a. följande.

Bolaget hade kommit överens med ett annat bolag (X AB) om att, inom ramen för ett eller flera nystartade aktiebolag (NYAB), inleda ett samarbete. Som ett led i samarbetet hade bolaget enligt avtal förvärvat tillgångar från X AB och som vederlag skuldsatt sig i ett skuldebrev om 7,9 mnkr till ett annat aktiebolag (Y AB). Tillgångarna från X AB skulle lyftas in i NYAB och innehavaren av skuldebrevet skulle erhålla aktier i bolaget. Skuldebrevet var tänkt att användas som likvid vid en s.k. kvittningsemission genom vilken bolagets aktiekapital skulle ökas från 100 tkr till 200 tkr. Omvandlingen av skuldebrevet till nya aktier var villkorat av bolagsstämmans beslut. Det resterande beloppet om 7,8 mnkr skulle överföras till överkursfond.

I samma dokument har bolagets tidigare revisor, med hänvisning till 13 kap. 8 § aktiebolagslagen (2005:551), yttrat att han hade tagit del av redogörelsen och inte haft något att erinra mot denna.

Enligt ett protokoll, daterat den 21 mars 2011, beslutade bolagsstämman att anta styrelsens förslag till kvittningsemission. Styrelsen redogörelse var undertecknad av PL och protokollet från bolagsstämman hade justerats av PL.

I årsredovisningen har inte tagits upp någon sådan tillgång eller skuld eller redovisats någon sådan ökning av det egna kapitalet som svarar mot vad som angetts i ovan angivna redogörelse.

Vidare återfinns i A-sons dokumentation ett styrelseprotokoll, daterat den 15 november 2011, enligt vilket styrelsen hade beslutat att ”acceptera förslaget från [Z AB]” att genom kvittningsemission reglera en skuld till Z AB genom erbjudande av aktier i bolaget och att bolagets aktiekapital därigenom skulle utökas med 100 tkr till totalt 200 tkr.

A-son har antecknat att bolagets aktiekapital i slutet av år 2011 hade ökat med 100 tkr, att nyemissionen var registrerad hos Bolagsverket och att han accepterade bolagets egna kapital efter utförd granskning. Av dokumentationen kan inte utläsas vilken grund A-son hade för anteckningen om att nyemissionen var registrerad. Han har vidare antecknat att bolagets förre verkställande direktör hade lämnat felaktiga uppgifter till Bolagsverket, i ett försök att kapa bolaget, genom att på eget bevåg lämna in ett ärende om nyemission och överkursfond.

PL lämnade i anslutning till revisionen ett uttalande till A-son i vilket det anges att alla transaktioner hade bokförts i räkenskapsmaterialet och avspeglades i de finansiella rapporterna.

A-son har uppgett följande.

Han träffade styrelsen i början av juni 2012 i samband med genomgång av bokslut och påskrift av årsredovisning. Under besöket diskuterades även bolagets utveckling och historik. Det framkom starkt fog för att bolagets förre verkställande direktör hade misskött sig då han hade försökt att ta över bolaget genom ett annat bolag, i vilket han hade intressen. Styrelsen hade inte haft kännedom om den förre verkställande direktörens agerande eller om de dokument som denne hade gett in till Bolagsverket. Avsikten skulle ha varit att därigenom få tillgång till viss ekonomisk ersättning som bolaget förväntades erhålla i en pågående tvist. Bolaget avstod dock från att göra rättssak av den förre verkställande direktörens agerande och nöjde sig med att denne hade lämnat bolaget. Mötet skedde ute hos kund och A-son saknade därför då möjlighet att skriva ut information om bolaget. För att säkerställa styrelsens sammansättning tog han telefonkontakt med Bolagsverket men kontrollerade då endast registeruppgifterna för ordinarie styrelse samt suppleant.

RN har frågat A-son hur han förvissade sig om att de uppgivet felaktiga uppgifter som hade lämnats till Bolagsverket inte hade blivit registrerade samt även hur han säkerställde att det i årsredovisningen angivna egna kapitalet var korrekt. Han har därvid uppgett bl.a. följande. Efter kontakt med bolagets styrelse och kontroll av Y AB kom han fram till att den fordran om 7,9 mnkr som enligt de ”felaktiga handlingarna” utgjorde emissionslikviden inte existerade och inte heller utgjorde grund för att öka bolagets kapital. Namnteckningarna på de dokument som hade lämnats till Bolagsverket var vidare inte ”alltid” korrekta. Efter att ha talat med bolagets tidigare revisor om dennes yttrande över styrelsens redogörelse fann han att detta rent formellt var korrekt men tyvärr inte baserades på korrekt underlag. Han slutsats var att det inte fanns någon grund för uppgiften om tillgångar om 7,9 mnkr. Om han hade medverkat till att dessa tillgångar togs upp i bolaget, skulle han ha medverkat till brottslig gärning.

Däremot var det hans bedömning att Z AB hade en giltig och kvittningsbar fordran som kunde läggas till grund för en kvittningsemission samt att ”dokumenten visar höjningen av aktiekapitalet”. Efter revisionstillfället skickade också styrelsen i bolaget ett brev till Bolagsverket angående de felaktiga handlingarna. Det kan förekomma att det finns en skillnad mellan å ena sidan uppgifter som är registrerade hos Bolagsverket och å andra sidan vad bolaget anser vara rätt och vad som återfinns i bolagets egna handlingar. Detta är ett sådant fall där Bolagsverket har registrerat en höjning av aktiekapitalet som enligt bolaget inte hade skett. Enligt uppgifter från Bolagsverket kan detta hända och behöver inte åtgärdas.

RN gör följande bedömning.

Av International Standards on Auditing (ISA) 500 Revisionsbevis punkten 4 följer att revisorns mål är att utforma och utföra granskningsåtgärder på ett sådant sätt att han eller hon kan inhämta tillräckliga och ändamålsenliga revisionsbevis. Revisionsbevisen ska vara sådana att det är möjligt att dra rimliga slutsatser som grund för uttalanden i revisorns rapport. Av punkten 6 i samma ISA framgår att revisorn ska utforma och utföra granskningsåtgärder som är lämpliga med hänsyn till omständligheterna i syfte att inhämta tillräckliga och ändamålsenliga revisionsbevis. Vidare anges att revisionsbevis från externa källor är mer tillförlitliga än revisionsbevis som har internt ursprung.

I ISA 580 Skriftliga uttalanden punkten 9 anges att revisorn ska begära skriftliga uttalanden från dem i företagsledningen som har vederbörligt ansvar för de finansiella rapporterna och kunskap om de berörda förhållandena. Enligt samma ISA punkten 4 är skriftliga uttalanden i sig inte tillräckliga och ändamålsenliga revisionsbevis för någon av de frågor som de behandlar.

Bestämmelser om nyemission av aktier finns i 13 kap. aktiebolagslagen. Där anges bl.a. att beslut om nyemission fattas av bolagsstämman efter förslag av styrelsen. När styrelsens förslag innehåller emissionsvillkor med kvittningsrätt (här kallad kvittningsemission), ska förslaget kompletteras med en redogörelse enligt 13 kap. 7 §. Redogörelsen ska granskas av en eller flera revisorer som också ska underteckna ett yttrande över granskningen. Av 13 kap. 29 § aktiebolagslagen framgår att en ökning av aktiekapitalet fastställs genom registrering av emissionsbeslutet i aktiebolagsregistret.

En auktoriserad eller godkänd revisor ska enligt god revisionssed dokumentera dels sådana förhållanden som har betydelse för att ge bevis till stöd för uttalandena i revisionsberättelsen, dels sådana förhållanden som utgör bevis för att revisionen har planerats och utförts enligt god revisionssed. Bestämmelser om dokumentation finns i 24 § revisorslagen (2001:883) och 2–4 §§ RNs föreskrifter om villkor för revisorers och registrerade revisionsbolags verksamhet (RNFS 2001:2).1 Dokumentationen ska vara tydlig och sammanställd på ett överskådligt sätt. Av dokumentationen ska framgå bl.a. hur granskningen har planerats, vilken granskning som har genomförts, när granskningen har utförts, vilka iakttagelser som har gjorts och vilka slutsatser som har dragits. Underlåtenhet att fullgöra dokumentationsskyldigheten på ett riktigt sätt bedöms som allvarlig, eftersom den försvårar en analys och en tillfredsställande bedömning av arbetet i efterhand.

Den omständigheten att en revisor inte dokumenterar sina granskningsåtgärder enligt gällande föreskrifter behöver i och för sig inte innebära att hans eller hennes granskningsåtgärder har varit otillräckliga. I ett sådant fall får dock en stor del av RNs bevisbörda anses övergå på revisorn. Det innebär att revisorn måste kunna redogöra för sin granskning på ett sådant sätt att det vid en helhetsbedömning framstår som sannolikt att de påstådda åtgärderna har utförts och att de har haft sådan inriktning och omfattning att de har kunnat tjäna som underlag för välgrundade slut-satser. Vid denna bedömning beaktar RN bl.a. hur detaljerade uppgifter revisorn har lämnat om sina granskningsinsatser. Om revisorn därvid inte förmår göra den påstådda granskningen sannolik, utgår RN från att någon tillfredsställande granskning inte har skett.

Det är i ärendet utrett att A-son, strax innan han lämnade sin revisionsberättelse, genom bolagets styrelseledamot informerades om förekomsten av handlingar i vilka det bl.a. angavs att bolaget hade eller skulle ha förvärvat tillgångar till ett värde om 7,9 mnkr. Tillgångarna skulle, om än i flera led, lämnas i utbyte mot nyemitterade aktier i bolaget. Uppgifterna förekom i styrelsens förslag till nyemission och bolagets tidigare revisor hade yttrat att han inte hade något att invända mot förslaget. Enligt styrelseledamoten var handlingarna felaktiga och skulle aldrig ha getts in till Bolagsverket. A-son hade därigenom motstridiga uppgifter om huruvida bolaget hade förvärvat tillgångar som för bolaget skulle ha varit väsentliga. Det ankom därför på honom att fördjupa sin granskning för att få klarhet i om de i handlingarna omnämnda tillgångarna skulle ha redovisats som en tillgång i bolaget eller inte.

RN har inte av A-sons dokumentation kunnat utläsa om han vidtog några granskningsåtgärder vad gäller uppgifterna i nämnda handlingar eller vilka slutsatser han i så fall drog. I sina yttranden till RN har han visserligen anfört att han efter diskussioner med bolagets styrelseledamot hade kommit till slutsatsen att uppgifterna i handlingarna saknade grund. Han har vidare, först i ett sent skede av utredningen och efter RNs frågor, uppgett att han kontrollerade det bolag som enligt handlingarna skulle ha tecknat de nyemitterade aktierna samt att han hade talat med bolagets tidigare revisor om dennes yttrande. Han har emellertid inte närmare redogjort för vilka kontroller han faktiskt utförde eller vad dessa resulterade i. Mot denna bakgrund finner RN att A-son varken genom sin dokumentation eller sin i ärendet lämnade redogörelse över vidtagna granskningsåtgärder gjort sannolikt att han utförde en godtagbar granskning för att få klarhet i frågan om tillgångarna hade förvärvats av bolaget eller inte. RNs slutsats är att hans granskning i detta hänseende var bristfällig (jfr den ovan angivna bevisbörderegeln). Med hänsyn till den eventuella tillgångens storlek i förhållande till bolagets redovisade tillgångar innebar bristen i granskningen att A-son inte hade grund för att tillstyrka fastställande av bolagets resultat- och balansräkningar. Genom att ändå göra detta har han åsidosatt god revisionssed.

Även uppgift om ett aktiebolags registrerade aktiekapital är typiskt sett av vikt för revisionens intressenter. Det ankom därför på A-son att inhämta tillräckliga och ändamålsenliga revisionsbevis som gav honom underlag för att uttala sig om bolagets aktiekapital och om uppgiften att detta hade ökat från 100 tkr till 200 tkr.

Det underlag som han vid revisionstillfället hade tillgång till utgjordes dels av de handlingar avseende en planerad nyemission som har berörts ovan, dels ett senare upprättat styrelseprotokoll som angav styrelsens intention att genom en kvittningsemission reglera en skuld till Z AB. Något revisionsbevis som gav vid handen att en ökning av bolagets aktiekapital hade registrerats i aktiebolagsregistret – exempelvis ett registerutdrag från Bolagsverket – hade han emellertid inte tillgång till vid revisionstillfället.

Såsom A-son får förstås accepterade han bolagets uppgift om ökning av aktiekapitalet med 100 tkr efter att ha tagit del av det styrelseprotokoll som angav styrelsens avsikt att reglera en skuld till Z AB genom en kvittningsemission. Under dessa förutsättningar ankom det på A-son att undersöka och i rimlig grad förvissa sig om att styrelsens avsikt, sådan den framkom i protokollet, hade fullföljts i enlighet med de formella krav för emission som uppställs i aktiebolagslagen. Han har emellertid inte ens påstått att han vidtog några sådana kontrollåtgärder. Han har därför även i detta avseende åsidosatt god revisionssed. Vad han i övrigt har anfört, bl.a. avseende Bolagsverkets registreringsförfarande, föranleder ingen annan bedömning.

3 Otillåten sidoverksamhet (dnr 2013-706)

Av inkomna handlingarna i ärendet har bl.a. framkommit att A-son sedan den 13 februari 2012 är styrelseledamot i ett kommunalt fastighetsbolag (fastighetsbolaget). Uppgifterna föranledde RN att inhämta uppgifter avseende fastighetsbolaget av vilka det bl.a. framgått att fastighetsbolagets omsättning för räkenskapsåret 2012 uppgick till 478 mnkr.

A-son har uppgett följande.

Fastighetsbolaget ägs av kommunen och äger kommunens skolor och andra kommunala anläggningar samt ett kontorskomplex. Bolaget är inte vinstdrivande på samma sätt som privata bolag och han fick uppdraget genom sitt politiska engagemang. Med beaktande av syftet med bolaget och vem som äger det, ser han inte något fel med att sitta i styrelsen för bolaget. Han fick i början av 2000-talet per telefon besked från RN om att det engagemang han då hade i styrelsen för ett annat kommunägt fastighetsförvaltningsbolag var acceptabelt. För uppdraget i fastighetsbolaget erhåller han knappt 2 tkr efter skatt per månad i fast arvode.

RN gör följande bedömning.

Av 25 § första stycket revisorslagen (2001:883) följer att en revisor inte får utöva sidoverksamhet, dvs. annan verksamhet än revisionsverksamhet eller verksamhet som har ett naturligt samband med revisionsverksamhet, om utövandet är av sådan art eller omfattning att det kan rubba förtroendet för revisorns opartiskhet eller självständighet eller om utövandet på annat sätt är oförenligt med den ställning som följer av behörigheten att utföra lagstadgad revision.

I författningskommentaren till 25 § revisorslagen sägs att vissa styrelseuppdrag (som exempel nämns uppdrag i banker och försäkringsbolag) regelmässigt är av sådan art att de föranleder förtroendehot och att sådana uppdrag ofta också innebär att sidoverksamheten får en sådan omfattning att förtroendet för revisorn kan rubbas. I direkt anslutning till detta anges att samma sak kan sägas om andra uppdrag eller verksamheter som vart och ett eller sammantagna innebär att revisorn engageras i omfattande affärsverksamhet.2

A-sons styrelseuppdrag innebar att han var engagerad i ett fastighetsbolag vars omsättning uppgick till betydande belopp. Enligt RNs uppfattning medför detta förhållande att han har varit engagerad i omfattande affärsverksamhet. Den omständigheten att bolaget hade en politisk vald styrelse föranleder ingen annan bedömning.3

RN finner att A-son genom uppdraget som styrelseledamot i bolaget utövade sidoverksamhet av sådan omfattning att det kunde rubba förtroendet för hans opartiskhet och självständighet som revisor enligt 25 § första stycket revisorslagen. Han har därigenom åsidosatt god revisorssed. Vad han i övrigt har anfört föranleder ingen annan bedömning.

4 Skatter och avgifter (dnr 2013-990)

RN har tagit emot en skrivelse rörande det aktiebolag i vilket A-son bedriver revisionsverksamhet (revisionsföretaget). Uppgifterna i skrivelsen har föranlett RN att begära utdrag från Skatteverket av revisionsföretagets samtliga transaktioner på skattekontot mellan den 1 januari 2010 och den 16 december 2013.

Av skattekontoutdraget framgår bl.a. att det under maj–juli 2013 redovisades mindre underskott på skattekontot, med belopp mellan 4.000 och 16.000 kr. Under maj 2013 gjordes ingen inbetalning till skattekontot utöver ett så kallat stöd för nystartsjobb. Ett belopp om 10.513 kr överfördes till Kronofogdemyndigheten den 6 juli 2013 och reglerades den 21 augusti 2013. Inbetalningar till skattekontot avseende slutlig skatt vid 2010, 2011 och 2012 års taxeringar gjordes för sent med 21, 31 respektive 14 dagar. Den kvarstående skatten uppgick då till cirka 130 tkr, 170 tkr respektive 160 tkr.

A-son har uppgett följande.

Under en period hade han en kontorsassistent vars lön delvis betalades via Arbetsförmedlingen. Enligt hans beräkningar skulle ersättningen redovisas på skattekontot i tid för att möta skatten. Under våren 2013 inkom de månatliga betalningarna från Arbetsförmedlingen i tid till skatteinbetalningen och han hade därför förväntat sig så skulle ske varje månad. Avseende maj 2013 var betalningen försenad, vilket han inte var medveten om. Han gifte sig den 13 juli 2013 och hans fokus låg på bröllopet. Under några dagar kring vigseln befann han sig på annan ort utan dator som möjliggjorde kontroll av skattekontot. Skatteverket lämnade ingen information om att det fanns en brist på skattekontot och han blev inte medveten om denna förrän hans redovisare kontaktade honom, varvid han omgående kontaktade Skatteverket och Kronofogdemyndigheten och reglerade bristen. Registreringen på skattekontot blev dock utförd flera dagar efter gjord inbetalning på grund av interna problem hos Kronofogdemyndigheten. Han har härefter kontinuerligt följt upp skattekontot och sett till att det alltid finns ett överskott. Hans vilja är att hela tiden ha en buffert på 100 tkr.

RN gör följande bedömning.

För att en kvalificerad revisor ska vara lämplig att utöva revisionsverksamhet krävs att han eller hon åtnjuter förtroende från såväl uppdragsgivare som det allmänna. För att detta förtroende inte ska rubbas har revisorn en skyldighet att i sin verksamhet följa gällande regler och bestämmelser. Av god revisorssed följer vidare att en revisor ska bedriva sin verksamhet i ordnade former och att han eller hon ska eftersträva sunda ekonomiska förhållanden.4 Kraven på att en revisor i sin revisionsverksamhet ska sköta sina åligganden i skatte- och avgiftshänseende ställs mycket högt. Detta ansvar har revisorn även i sin egenskap av ställföreträdare för ett revisionsföretag.5

Bestämmelserna om revisorns ansvar som ställföreträdare för revisionsföretag är i första hand avsedda för fall då någon skyldighet mot det allmänna inte har fullgjorts, t.ex. om revisionsföretaget inte har fullgjort sina skyldigheter i frågan om deklarationer eller inbetalning av skatt. Den möjlighet som paragrafen ger att i ett sådant fall upphäva auktorisationen, torde enligt förarbetena kunna bli aktuell, t.ex. om revisorn upprepade gånger har försummat förelägganden att avge deklarationer, kontrolluppgifter eller att betala in skatter.6

I ärendet har framkommit att det på revisionsföretagets skattekonto under maj–juli 2013 redovisades mindre underskott, med belopp mellan 4.000 och 16.000 kr. A-son har angett att underskottet hade sin grund i att ett så kallat stöd för nystartsjobb från Arbetsförmedlingen inkom för sent i maj 2013. RN konstaterar dock att det av utdrag från revisionsföretagets skattekonto framgår att en inbetalning avseende stöd för nystartsjobb registrerades på skattekontot den 13 maj 2013, på samma sätt som skett tidigare månader. A-sons förklaring till underskottet kan mot denna bakgrund inte godtas. Det har vidare framkommit att betalning av slutlig skatt gjordes för sent avseende 2010, 2011 och 2012 års taxeringar.

Det ålåg A-son att, som ställföreträdare för revisionsföretaget, se till att revisionsföretaget skötte sina åligganden i skatte- och avgiftshänseende. Genom att inte göra detta har han åsidosatt sina skyldigheter som ställföreträdare för ett revisionsföretag.

5 Sammanfattande bedömning och val av disciplinär åtgärd

RN har funnit att A-son har åsidosatt god revisionssed genom att underlåta att genomföra en godtagbar granskning av ett eventuellt förvärv av tillgångar som skulle ha varit väsentliga för ett aktiebolag. Bristen i granskningen har medfört att han inte hade grund för att tillstyrka fastställande av bolagets resultat- och balansräkningar. Han har även åsidosatt god revisionssed genom att underlåta att genomföra en godtagbar granskning av en uppgift om en ökning av samma bolags aktiekapital. RN har vidare funnit att A-son har utövat sidoverksamhet av sådan omfattning att det har kunnat rubba förtroendet för hans opartiskhet och självständighet som revisor enligt 25 § första stycket revisorslagen. Han har därigenom åsidosatt god revisorssed. RN har även funnit att A-son har åsidosatt sina skyldigheter som ställföreträdare för ett revisionsföretag.

A-son har i ovan angivna avseenden åsidosatt sina skyldigheter som revisor och han ska därför meddelas en disciplinär åtgärd. Det som läggs honom till last är, vad gäller granskningen av eventuellt förvärv av tillgångar, allvarligt. Detsamma gäller hans försummelser som ställföreträdare för revisionsföretag. RN finner därför att han ska meddelas varning.

Med stöd av 32 § andra stycket revisorslagen (2001:883) meddelar RN A-son varning.