Dnr 2013-397

3.1 Räkenskapsåret 2010

Av A-sons dokumentation framgår följande.

Posten Upplupna kostnader och förutbetalda intäkter redovisades med 1,0 mnkr per balansdagen den 31 december 2010, vilket motsvarade 26 procent av balansomslutningen. Av ett arbetsprogram för posten framgår att 670 tkr av posten bestod av saldot på huvudbokskonto 2990 som benämndes ”Övriga interimsskulder”. Av arbetsprogrammet framgår även att A-son noterade att posten innebar ”väsentligt belopp i ny verksamhet”.

För flera av granskningsåtgärderna hänvisar A-son till analyser i ett s.k. transaktionsanalysprogram och anger att slutsatsen för varje granskningsåtgärd var ”U.a.” Något underlag till huvudbokskontot 2990 Övriga interimsskulder finns inte i dokumentationen och det går inte att av dokumentationen att utläsa om A-son utförde någon granskning av detta konto.

Vidare framgår av dokumentationen att posten Råvaror och förnödenheter redovisades med 1,2 mnkr i resultaträkningen för räkenskapsåret 2010. Av A-sons dokumentation i form av ett arbetsprogram framgår att av denna post motsvarade 625 tkr saldot på huvudbokskonto 4610, benämnt ”Provisionskostnad”. Saldot på detta konto utgjorde därmed 52 procent av bolagets bokförda kostnader för råvaror och förnödenheter. Av dokumentationen kan inte utläsas om A-son utförde någon granskning av de transaktioner som var bokförda på detta konto eller om han reflekterade över om kostnaden var rätt klassificerad i bokföringen. Han noterade som iakttagelse i arbetsprogrammet ”provision mot närstående uppdateras med avtal rimliga nivåer”. Det framgår inte av dokumentationen om han granskade några underliggande avtal, om han bedömde karaktären på kostnaderna eller om han granskade huruvida eventuella avtal var ingångna på marknadsmässiga villkor.

3.2 Räkenskapsåret 2011

Posten Upplupna kostnader och förutbetalda intäkter redovisades med 657 tkr, motsvarande 21 procent av balansomslutningen. Av dokumentationen framgår att 239 tkr av denna post bestod av saldot på huvudbokskonto 2990 som detta räkenskapsår benämndes ”Skuld till modern”. I dokumentationen rörande granskningen av posten finns en kopia på en bokföringsorder, upprättad den 29 november 2011. Av denna framgår att flera huvudbokskonton som avsåg fordringsförda förskott till anställda hade krediterats och att huvudbokskontot 2990 hade debiterats med 239 tkr. Genom samma bokföringsorder hade också en skuld om 560 tkr avseende ”commission fee [moderbolaget]” bokförts på huvudbokskonto 2990. En kostnad för upplupna provisioner på samma belopp hade bokförts samtidigt på huvudbokskonto 4610. På kopian av bokföringsordern finns inga noteringar från granskningen.

Av A-sons dokumentation framgår att beloppsuppgifterna, både vad gäller förskotten till anställda och de upplupna provisionerna, hänför sig till ett avtal med moderbolaget som finns på annan plats i dokumentationen. Av avtalet, som är daterat den 30 november 2011 och benämnt ”Commission Agreement 2011 Quarter 1–3 (2011-01-09)”, går att utläsa att bolaget till moderbolaget skulle erlägga provision med mellan fyra och sju procent av omsättningen beroende på storleken på redovisad omsättning över en tremånadersperiod. Av avtalet framgår vidare att bolaget var skyldigt moderbolaget 560 tkr i provision för de tre första kvartalen 2011 samtidigt som moderbolaget skulle ta över bolagets fordringar på anställda i form av förskott om 239 tkr. Betalning skulle enligt avtalet ske till moderbolaget eller till moderbolagets ”agent”, vilken utgjordes av ett bolag som utförde redovisningstjänster åt bolaget (nedan redovisningsbolaget). Av avtalet kan inte utläsas vilka affärsmässiga skäl som fanns till dessa transaktioner.

Av dokumentationen framgår inte om A-son granskade avtalet mellan bolaget och dess moderbolag eller de transaktioner som hade bokförts avseende provisioner till moderbolaget.

I resultaträkningen för räkenskapsåret 2011 redovisades posten Råvaror och förnödenheter med 3,4 mnkr. Av ett arbetsprogram som ingår i A-sons dokumentation framgår att av postens totala belopp motsvarade 614 tkr det bokförda saldot på huvudbokskonto 4610, benämnt ”Upplupna provisioner”. Saldot på detta konto utgjorde därmed 18 procent av bolagets redovisade kostnader för råvaror och förnödenheter. A-son noterade som iakttagelse i arbetsprogrammet ”provision mot närstående uppdateras med avtal rimliga nivåer”. Av dokumentationen i övrigt kan inte utläsas om han utförde någon granskning av detta konto eller om han reflekterade över om kostnaden var rätt klassificerad i resultaträkningen. På annan plats i dokumentationen finns utdrag ur en sie-fil1 som utvisar de transaktioner som hade bokförts på huvudbokskontot. Utdraget saknar dock noteringar från eventuell granskning.

3.3 A-sons yttranden

A-son har i yttrande uppgett följande vad gäller räkenskapsåret 2010.

60 procent av aktierna i moderbolaget ägdes av en person som i det följande benämns J-son. Huvudbokskonto 2990 var ett koncernavräkningskonto med moderbolaget. Det hade varit fel om inte kontot hade funnits för att hantera affärstransaktioner inom koncernen. Saldot på huvudbokskonto 2990 som i 2010 års bokslut uppgick till totalt 670 tkr avsåg övriga avtalade men ännu inte debiterade kostnader. Av saldot avsåg 45 tkr en reservering för bokslut- och revisionsarvode. Den resterande delen av saldot, 625 tkr, avsåg reservering av ersättning till moderbolaget. Han kontrollerade det reserverade underlaget i bokslutet för rimlighet.

Beträffande räkenskapsåret 2011 har A-son uppgett följande.

J-son hade upprättat avtalet, benämnt ”Commission Agreement”, mellan bolaget och moderbolaget. Han granskade detta avtal som en koncernpost, eftersom bolagets motpart var dess moderbolag. Han bedömde att debiteringsnivåerna i avtalet motsvarade de belopp som var bokförda som kostnad. J-son valde att klassificera ersättningarna enligt avtalet som direkta kostnader (inom kontoklass 4), eftersom de motsvarade ägarandelar men ändå var relaterade till arbetsinsatser för de olika delägarna som var verksamma i koncernen. Skatteverket hade dessutom i sin utredning beslutat att dessa värdeöverföringar var att betrakta som arbetsrelaterade med andra beskattningskonsekvenser. I arbetsprogrammet noterade han att den upptagna provisionskostnaden avräknades mot närstående part, i detta fall moderbolaget.

I arbetsprogrammet kommenterade han sina ställningstaganden till samtliga direkta kostnader i bolagets räkenskaper. Vid sin granskning av direkta kostnader drog han slutsatsen att dessa kostnader hade uppkommit till följd av åtaganden i avtal eller vad han bedömde som rimliga överenskommelser. Han påtalade dock för ledningen att det var rådligt att öppet deklarera koncernposter till Skatteverket för att myndigheten skulle kunna ta hänsyn till eventuella taxeringskonsekvenser. Även om det alltid finns skattemässiga aspekter att ta hänsyn till så bedömde han att de värdeöverföringar som hade skett inom koncernen var godtagbara.

Utbetalningarna till moderbolaget utgjorde en mindre del av bolagets totala omsättning som redovisades med 7,9 mnkr för räkenskapsåret 2010 och med 11,8 mnkr för räkenskapsåret 2011. Han var aldrig revisor i moderbolaget men samlade in viss grunddata. Om förutsättningarna för debitering inte hade ansetts vara uppfyllda av Skatteverket, utgjorde de nämnda utbetalningarna värdeöverföringar till moderbolaget, vilka i så fall vore att betrakta som utdelningar.

J-son hade informerat om att han ursprungligen hade en option att förvärva 60 procent av moderbolaget från A-son och att han utnyttjat denna option.

Det faktum att Skatteverket hade en annan syn på beskattningen var något som han rimligen inte kunde ta hänsyn till i revisionen. Han hade planerat att utöka granskningen av koncernrelaterade poster under år 2012 men detta arbete fullföljdes inte eftersom han avslutade revisionsuppdraget i förtid.

4.1 A-sons revisionsdokumentation

I revisionsdokumentationen för räkenskapsåret 2010 finns ett arbetsprogram för granskningsområdet Leverantörsskulder och inköp. Bakom arbetsprogrammet finns bl.a. kopior av leverantörsfakturor. Bland dem finns två kopior på fakturor från redovisningsbolaget som enligt ett uppdragsbrev i revisionsdokumentationen biträdde bolaget med redovisningstjänster. Av uppdragsbrevet kan utläsas att arvodet för redovisningstjänsterna kvartalsvis skulle utgå med 7 procent av bolagets nettoomsättning. Av den ena fakturan framgår att det debiterade arvodet var beräknat som 7 procent på en nettoomsättning om 4,4 mnkr. Fakturabeloppet var 308 tkr exklusive mervärdesskatt. Arvodet som debiterades via den andra fakturan beräknades enligt samma princip som 7 procent på en nettoomsättning om 1,1 mnkr. Fakturabeloppet var 80 tkr exklusive mervärdesskatt. Av en resultatrapport för bolaget som finns i dokumentationen framgår att den totala bokförda kostnaden för redovisningstjänster för räkenskapsåret uppgick till 543 tkr. Detta utgjorde den största kostnaden som bolaget redovisade i posten Övriga externa kostnader i resultaträkningen, en post som totalt uppgick till 1,3 mnkr. Den bokförda kostnaden för redovisningstjänster utgjorde alltså 42 procent av posten. Bolagets nettoomsättning redovisades med 7,9 mnkr.

Även i revisionsdokumentationen för räkenskapsåret 2011 finns, i anslutning till arbetsprogrammen för granskningsområdena Leverantörsskulder och inköp och Kostnader – övriga, två kopior på fakturor från redovisningsbolaget. Av den ena fakturan framgår att den avsåg ”Konsulttimmar, Aug-Dec” och att arvodet beräknades med 296 timmar multiplicerat med ett timarvode om 650 kr. Fakturabeloppet var 192 tkr exklusive mervärdesskatt. Av den andra fakturan framgår att arvodet var beräknat som 6 procent på 897 tkr och fakturabeloppet var 54 tkr exklusive mervärdesskatt. På fakturan gjordes en hänvisning till ”Uppdragsavtal 6% Nov 2011”. Av en resultatrapport för bolaget framgår att den bokförda kostnaden för redovisningstjänster för räkenskapsåret uppgick till 777 tkr. Detta utgjorde den största kostnaden som bolaget redovisade i posten Övriga externa kostnader i resultaträkningen, en post som totalt uppgick till 2,5 mnkr. Detta innebär att den bokförda kostnaden för redovisningstjänster utgjorde 31 procent av posten. Bolagets nettoomsättning redovisades med 11,9 mnkr.

För båda räkenskapsåren gäller att kopiorna på fakturorna inte innehåller några noteringar om utfört arbete eller om iakttagelser vid granskningen. Inte heller av dokumentationen i övrigt framgår om A-son utförde någon granskning av fakturorna eller vilka slutsatser han eventuellt drog av granskningen av dessa. Det kan heller inte utläsas om han utvärderade om de underliggande uppdragsavtalen med redovisningsbolaget var ingångna på marknadsmässiga villkor eller om han reflekterade över storleken på det arvode som redovisningsbolaget hade fakturerat i relation till bolagets övriga finansiella information.

4.2 A-sons yttranden

A-son har i yttrande till RN uppgett följande.

Ägaren J-son, styrelseledamoten S-son och styrelsesuppleanten L-son deltog aktivt i bolagets verksamhet och hade regelbundna möten för uppföljning av inköp, löner och övriga ekonomiska förehavanden. Ledningen hade tillsammans insyn, kontroll och ansvar för hanteringen av alla ekonomiska transaktioner. Efter ägarbytet 2010 tog L-son, genom sin uppdragsgivare redovisningsbolaget, över ansvaret för bolagets redovisning. Den granskning som A-son genomförde efter sommaren 2010 visade god kvalitet med bra avstämningsunderlag. Huvudbok, reskontrahantering, inköp, fakturering med underliggande tidssedlar och övriga underlag var väl sorterade och rätt avstämda.

J-son var majoritetsägare i moderbolaget, vilket i sin tur ägde redovisningsbolaget. Han bestämde att redovisningsbolaget skulle debitera bolaget för redovisning, förvaltning och tillhörande uppdrag för bolagets räkning. Varken J-son eller L-son tog ut lön från bolaget och de arbetade mer eller mindre på heltid med uppdraget. A-son granskade de uppdragsbrev som gällde mellan bolaget och redovisningsbolaget och underlaget för faktureringen från redovisningsbolaget. J-son valde delvis tidsåtgång och delvis omsättning som debiteringsgrund. De belopp som fanns i bolagets bokföring på huvudbokskontot avseende redovisningstjänster för räkenskapsåren 2010 och 2011 föreföll inte orimliga för två heltidsarbetande personer i ledande ställning. Han har i efterhand kontrollerat löneuttagen i redovisningsbolagets årsredovisningar för aktuella perioder och de var inte anmärkningsvärda enligt hans bedömning. Vad gäller posten Övriga externa kostnader har alla granskade poster i räkenskaperna kunnat härledas till upprättade avtal eller rimliga överenskommelser. Utställda fakturor föreföll vara korrekta för godkännande i revisionen.