Dnr 2011-1375

Räkenskapsåret 2009

Enligt ett intyg, daterat den 31 december 2009 och undertecknat av SÄ, uppgick aktiebolagets kassa till 653 tkr per balansdagen samma datum.

Av huvudboken för 1 januari 2009–31 december 2009 framgår att fordringarna på delägarnas avräkningskonton uppgick till sammanlagt 572 tkr, 432 tkr avseende JÄ och 140 tkr avseende SÄ.

I ett brev, daterat den 11 januari 2010, uppgav A-son att han hade noterat att bolagets kontantkassa redovisades till ett omotiverat högt belopp. Han ställde i brevet frågor kring de uttag ur aktiebolaget som SÄ och JÄ hade gjort under räkenskapsåret 2009.

I ett skriftligt svar till A-son, daterat den 5 februari 2010, uppgav SÄ att avräkningskontona hade använts som växelkassekonton och att överskott hade överförts till kontantkassan. Han intygade även att kontantkassan fanns vid årsskiftet och uppgav att han kunde gå i personlig borgen för kassan såsom för egen skuld. Till svaret bifogades ovan nämnda kassaintyg.

Räkenskapsåret 2010

Av huvudboken för perioden 1 januari 2010–31 december 2010 framgår att ingående saldo på konto Avräkning JÄ Entreprenad uppgick till 0 kr och utgående saldo till 632 tkr. Vidare framgår att det hade redovisats utbetalningar uppgående till 589 tkr på JÄs avräkningskonto under räkenskapsåret. Ingående och utgående saldo på kontot var dock 0 kr.

I ett brev, daterat den 17 januari 2011 och ställt till SÄ, uppgav A-son att han efter en avstämning av aktiebolagets balansräkning per den 31 december 2010 hade konstaterat att avräkningskontot Avräkning JÄ Entreprenad var omotiverat högt. Han uppgav vidare att det var tveksamt om fordran kunde betraktas som en kommersiell fordran på handelsbolaget, eftersom det verkade vara ett rent privat uttag från aktiebolaget och inte ett privatuttag via handelsbolaget. Han kritiserade vidare aktiebolaget för dess vårdslösa hantering av de kontanta medlen och transaktionerna mellan kassan och avräkningskontona mot ägarna samt handelsbolaget. Han påtalade att pengar inte fick tas ur aktiebolaget för kontanta betalningar utan att beloppen återbetalades och att belopp som tas ut utan att det presteras något kvitto eventuellt kan betraktas som förbjudet lån.

I ett skriftligt svar den 8 februari 2011 uppgav SÄ att aktiebolagets fordran på handelsbolaget var kommersiellt betingad, eftersom bolagen hade haft ett affärsmässigt samarbete under räkenskapsåret. SÄ uppgav vidare att han skulle se till att de fordringar som A-son tagit upp skulle regleras och att han iklädde sig personligt betalningsansvar för dem.

Allmänt

I revisionsplaneringen för nu aktuella räkenskapsår bedömdes kontantkassan samt avräkningskontona för fordringar och skulder mot närstående personer och bolag ha en låg inneboende risk. Därför utfördes inte någon löpande revision av dessa konton. Granskningen utfördes i samband med avstämning av balanskontona vid respektive årsskifte.

Räkenskapsåret 2009

Vid revisionen av räkenskapsåret 2009 ingick inte enligt hans revisionsplanering att göra någon djupare granskning av kassakontot och avräkningskontona. Vid granskningen upptäckte han att kontantkassan var onormalt hög. Han skickade med anledning av detta ett brev till styrelsen i januari 2010 och frågade varför kassabehållningen var så omotiverat hög och varför pengarna inte hade satts in på aktiebolagets konto. SÄ intygade att kontantkassan fanns fysiskt och uppgav att han iklädde sig personligt betalningsansvar såsom för egen skuld, vilket framgår av SÄs brev. Han känner till att SÄ är god för beloppet. Mot denna bakgrund bedömde han att kontantkassan fanns vid årsskiftet och var säkerställd. Han vidtog inte någon ytterligare granskningsåtgärd. Vid en kontroll senare efter avgivande av revisionsberättelsen av kassakontot konstaterades att behållningen på kontot enligt bokföringen i slutet av april 2010 uppgick till ca 3 tkr.

Räkenskapsåret 2010

Vid revisonen av räkenskapsåret 2010 ingick inte enligt hans revisionsplanering att göra någon djupare granskning av avräkningskontona. Vid granskningen upptäckte han att avräkningskontot Avräkning JÄ Entreprenad var onormalt högt. Han skickade med anledning av detta ett brev till SÄ i januari 2011 och frågade varför fordran på handelsbolaget var så omotiverat hög och varför någon återbetalning inte hade skett löpande och satts in på aktiebolagets konto. Vid granskningen av den tillgång som aktiebolaget redovisade som fordran på handelsbolaget utgick han från aktiebolagets redovisning. Han hade att ta ställning till postens existens och dess värde. Han påtalade i sitt brev till SÄ att det var tveksamt att fordran mot handelsbolaget kunde ses som ett kommersiellt lån. SÄ svarade att fordran var att betrakta som ett kommersiellt lån. I och med att bolagen hade en affärsrelation genom att aktiebolaget regelbundet hyrde maskiner m.m. från handelsbolaget accepterade han att lånet hade lämnats i kommersiellt syfte på sätt som SÄ gjorde gällande. Dock granskade han inte eller följde upp vilka mellanhavanden som hade förekommit mellan aktiebolaget och handelsbolaget under räkenskapsåret. Han hade inte heller tillgång till handelsbolagets bokföring vid sin granskning, han utgick endast från aktiebolagets bokförda fordran per balansdagen den 31 december 2010. SÄ uppgav att han iklädde sig personligt betalningsansvar för denna fordran och att den skulle regleras. SÄ tog vidare till sig den kritik som A-son i sitt brev hade riktat mot aktiebolaget och uppgav att aktiebolaget skulle rätta sig efter den. Aktiebolagets fordring var säkerställd tack vare SÄs borgensåtagande och privata förmögenhet. Någon ytterligare granskningsåtgärd utöver kontakten med SÄ vidtogs inte.

Han utförde kontroller efter avgivandet av revisionsberättelsen per den 30 april 2011 avseende kontantkassan och avräkningskontona. Det konstaterades att kassan var noll kronor och att aktiebolaget inte hade några fordringar på de närstående ägarna eller handelsbolaget.

Regelverk

Av 21 kap. 1 § aktiebolagslagen (2005:551) framgår att aktiebolag inte får lämna penninglån till bl.a. aktieägare, styrelseledamot eller verkställande direktör i aktiebolaget eller till en juridisk person över vars verksamhet aktieägare eller styrelseledamot i aktiebolaget har ett bestämmande inflytande. Enligt 2 § i samma kapitel gäller inte bestämmelserna i 1 § bl.a. om lånet är avsett uteslutande för gäldenärens rörelse och det långivande aktiebolaget har lämnat lånet av rent affärsmässiga skäl (s.k. kommersiellt lån).

Av RS 300 Planering, p. 2 och 3, framgår att revisorn ska planera revisionsarbetet så att revisionen utförs på ett effektivt sätt. Med ”planering” menas utarbetandet av en allmän revisionsstrategi och ett detaljerat angreppssätt för den förväntade karaktären, omfattningen och förläggningen i tiden av revisionen. Av p. 12 framgår att den övergripande revisionsplanen och granskningsprogrammet ska ses över och ändras på det sätt som behövs under revisionens gång. Planen är en kontinuerlig process på grund av ändrade omständigheter eller oväntade resultat av granskningsåtgärder.1

Av RS 500 p. 2 Revisionsbevis framgår att en revisor ska skaffa sig tillräckliga och ändamålsenliga revisionsbevis för att kunna dra betryggande slutsatser att basera sina uttalanden i revisionsberättelsen på.2 Av RS 580 Uttalanden från företagsledningen, p. 7, framgår att sådana uttalanden inte kan ersätta andra revisionsbevis som revisorn rimligen kan förvänta sig finns tillgängliga.3

Räkenskapsåret 2009

Posten Kassakonto var väsentlig, eftersom den utgjorde drygt 80 procent av aktiebolagets eget kapital och 12 procent av balansomslutningen.

A-son har uttalat att kontantkassan och avräkningskontona inte ingick i hans granskningsplan, varför någon närmare granskning av händelser på dessa konton inte utfördes.

RN noterar att A-son vid sin revision uppmärksammade att aktiebolagets kontantkassa, som uppgick till ca 650 tkr, var onaturligt hög med hänsyn till aktiebolagets storlek och verksamhet. Detta borde ha föranlett honom att ompröva sin revisionsinsats. Den enda revisionsåtgärd som han vidtog i denna del var att ta del av dels ett kassaintyg från SÄ, dels en förklaring från denne om att kassans storlek berodde på att aktiebolaget hade använt avräkningskonton som växelkassekonton och att överskottet var kontanta medel som hade överförts till kontantkassan. Han tog även i beaktande att SÄ i brev till honom hade förklarat sig kunna gå i borgen för den fordran som bolaget kunde ha på grund av eventuella brister i kassahanteringen.

Ett kassaintyg från en person som har haft hand om kassan och som dessutom har undertecknat aktiebolagets årsredovisning utgör inte ensamt ett tillräckligt revisionsbevis för kassans existens.4 Av SÄs brev till A-son framgår inte att denne hade gått i borgen för kassan utan endast att han var beredd att göra detta. Ett borgensåtagande från SÄ skulle i alla händelser inte ha utgjort ett godtagbart revisionsbevis för kassans existens per balansdagen. A-sons granskningsåtgärder var därför inte tillräckliga.

A-son skulle således ha vidtagit ytterligare granskningsåtgärder och analyserat transaktionerna på kassa- och avräkningskontona för att kunna bedöma om de redovisade medlen i aktiebolagets kassa fanns kvar i aktiebolaget eller om transaktionerna utgjorde förbjudna lån. Förutom en fördjupad granskning av de transaktioner som förekom på kontona under räkenskapsåret skulle han även innan han avgav revisionsberättelse ha analyserat vad som hade hänt på dessa konton efter räkenskapsårets utgång. A-son hade mot bakgrund av den otillräckliga granskningen inte grund för att tillstyrka fastställande av aktiebolagets resultat- och balansräkningar.

Genom sin underlåtenhet att vidta tillräckliga granskningsåtgärder av kassa- och avräkningskontona och genom att tillstyrka fastställande av aktiebolagets resultat- och balansräkningar utan att ha grund för det har A-son vid sin revision av räkenskapsåret 2009 åsidosatt god revisionssed.

Räkenskapsåret 2010

Aktiebolaget redovisade per balansdagen den 31 december 2010 på ett avräkningskonto till det närstående handelsbolaget en fordran om ca 630 tkr. Av A-sons yttranden och dokumentation framgår att han under revisionen ifrågasatte om denna fordran var kommersiellt betingad. Han skulle därför ha anpassat sin granskningsplan och granskat de transaktioner som hade förekommit på avräkningskontot. Den enda åtgärd som han vidtog i denna del var att uppmärksamma SÄ på sin misstanke och att i en skrivelse till aktiebolaget framföra kritik mot aktiebolagets hantering av avräkningskontona. Han beaktade också SÄs uppgift att lånet var kommersiellt och att denne gick i borgen för handelsbolagets skuld.

Enligt RNs mening hade A-son inte tillräckligt underlag för att godta aktiebolagets påstående om att fordran var kommersiellt betingad. Han granskade t.ex. inte om det faktiskt hade förekommit några mellanhavanden mellan bolagen under året och han tog inte heller del av något underlag från handelsbolagets bokföring. Genom att inte vidta tillräckliga granskningsåtgärder har han åsidosatt god revisionssed. Att SÄ hade uppgett att han gick i borgen för handelsbolagets skuld och att den skulle regleras föranleder inte någon annan bedömning.

RNs sammanfattande bedömning och val av disciplinär åtgärd

A-son har vid revisionen av räkenskapsåret 2009 inte i tillräcklig omfattning granskat de transaktioner som förekom på aktiebolagets kassakonto och på aktieägarnas avräkningskonton. Han har därmed inte haft grund för att godta kontantkassans existens per balansdagen. Hans granskning har inte heller gett honom grund för att bedöma huruvida det hade förekommit förbjudna lån. Eftersom han inte kunde verifiera kassans existens, hade han heller inte grund för att tillstyrka fastställande av resultat- och balansräkningarna.

Vid revisionen av räkenskapsåret 2010 har A-son inte vidtagit tillräckliga granskningsåtgärder för att kunna bedöma om en fordran på ett närstående bolag var kommersiellt betingad eller utgjorde ett förbjudet lån.

A-son har i nu nämnda avseenden åsidosatt sina skyldigheter som revisor. Han ska därför meddelas en disciplinär åtgärd. Det som läggs honom till last är allvarligt, särskilt med beaktande av att han har tillstyrkt fastställande av aktiebolagets resultat- och balansräkningar räkenskapsåret 2009 utan att ha grund för det. Han ska därför meddelas varning.

Med stöd av 32 § andra stycket revisorslagen (2001:883) meddelar RN A-son varning.