En konkursförvaltare har ifrågasatt revisorns arvodeskrav för att lämna uppgifter till förvaltaren samt pekat på att revisorn i en kontrollbalansräkning godtagit inventarier som senare befunnits vara hyrda. Revisorsnämnden har anfört att revisorn trots att granskningen varit översiktlig borde ha utfört mer omfattande granskningsåtgärder, att hans dokumentation varit bristfällig och att han inte bort debitera konkursförvaltaren för lämnad information. (Varning.)
Bakgrund
Revisorsnämnden (RN) har erhållit en anmälan beträffande godkände revisorn K. Anmälaren har varit konkursförvaltare i ett bolag i vilket K var vald revisor. Bolaget som bedrev livsmedelshandel försattes i konkurs i februari 1996. Enligt en i december 1995 upprättad och av revisorn granskad kontrollbalansräkning hade bolaget maskiner och inventarier till ett värde av drygt 900 000 kr. Konkursförvaltaren tog kontakt med K för att erhålla information om vad posten bestod av och erhöll viss bristfällig information och räkenskapshandlingar. För detta debiterade K konkursförvaltaren för drygt åtta timmars arbete. Såvitt konkursförvaltaren kunnat finna har bolaget inte ägt andra inventarier än några kontorsinventarier värderade till 2 000 kr.
K har i ärendet anfört att han registrerades som revisor i bolaget strax efter att dess första räkenskapsår löpt ut, i augusti 1995. Kontrollbalansräkningen granskade han översiktligt. Han begärde men fick ingen skriftlig specifikation av den ifrågasatta inventarieposten. Hans bedömning av denna post grundade sig därför på en intervju med en styrelseledamot tillika hälftenägare i bolaget. Denne upplyste om att det fanns en butiksinredning samt en kioskinredning som byggts av personalen. Att butiksinredningen, vilket det senare visade sig, var hyrd framkom inte. Eftersom bolaget var likvidationsmässigt oberoende av denna inventariepost ansåg K att en fördjupad granskning kunde anstå till den förestående bokslutsrevisionen. Övriga poster i kontrollbalansräkningen uppger han sig ha granskat noggrannare.
RNs bedömning (plenum)
”Enligt 13 kap. 2 § första stycket aktiebolagslagen (1975:1385) (ABL) åligger det styrelsen att ofördröjligen upprätta och låta revisorn granska en särskild balansräkning s.k. kontrollbalansräkning så snart det finns skäl att anta att bolagets eget kapital understiger hälften av det registrerade aktiekapitalet. Visar balansräkningen att så är fallet skall styrelsen snarast möjligt till bolagsstämman hänskjuta fråga om bolaget skall träda i likvidation. Den av revisorn granskade kontrollbalansräkningen ligger till grund för bolagsstämmans beslut.
Föreningen Auktoriserade Revisorer FAR har 1992 utfärdat förslag till rekommendation om granskning av kontrollbalansräkning och hur revisorns utlåtande skall utformas. Granskningsuppdragets karaktär innebär att revisorn måste sköta sina åligganden med skyndsamhet. Tidspressen och den omständigheten att granskningen i princip endast omfattar balansräkningen medför att granskningen blir mer översiktlig än vid en bokslutsrevision. Granskningen kan bestå av förfrågningar, t.ex. intervjuer med företagsledningen och analyser av olika väsentliga faktorer. Beroende på omständigheterna i det enskilda fallet kan det emellertid bli nödvändigt för revisorn att utvidga granskningsinsatsen till att omfatta mer fullständiga revisionsåtgärder. Enligt god revisionssed skall principen om väsentlighet och risk vara vägledande vid val av granskningens inriktning och omfattning.
När K granskade den nu ifrågasatta kontrollbalansräkningen hade han varit revisor i bolaget under endast några månader. Han hade såvitt framkommit ingen närmare kännedom om bolaget och det fanns inget reviderat bokslut att utgå ifrån. Detta är omständigheter som borde föranlett honom att vidta förhållandevis omfattande granskningsåtgärder i varje fall av de väsentligaste balansposterna. Den av konkursförvaltaren ifrågasatta posten maskiner och inventarier om drygt 900 tkr var bolagets näst största post och motsvarade 21 procent av bolagets tillgångar. K har beträffande denna post uteslutande förlitat sig på muntliga uppgifter från en styrelseledamot. Med hänsyn till omständigheterna måste en så begränsad granskningsinsats anses avvika från kraven enligt god revisionssed. Även om kontrollbalansräkningen utvisade att mer än hälften av det egna kapitalet var förbrukat är det givetvis av väsentligt intresse om ett bolag med en balansomslutning på 4,3 mkr verkligen har en tillgång på 900 tkr eller ej. För det fall revisorn av någon anledning inte kunnat göra en tillfredsställande granskning skall det framgå av granskningsberättelsen.
En revisor är skyldig att dokumentera sina granskningsuppdrag. Omfattningen och resultatet av de utförda granskningsåtgärderna skall framgå samt vilka slutsatser som har dragits. Den dokumentation K tillställt RN består av kopior av bokslutshandlingar på vilka någon gjort noteringar t.ex. angett ett kontonummer eller gjort någon kontrollräkning. Vem som gjort noteringarna, någon hos bolaget eller någon på Ks byrå, framgår inte. Kopia av kontrollbalansräkningen saknas och likaså anteckningar som rör granskning eller bedömning av den. Inte heller de kontakter K uppger sig ha haft med bolagets företrädare har dokumenterats. RN bedömer att dokumentationen är synnerligen bristfällig.
En revisor är enligt 10 kap. 13 § andra stycket ABL skyldig att lämna konkursförvaltare erforderliga upplysningar om bolagets angelägenheter. Det är inte fråga om att revisorn skall företa några utredningar eller omfattande åtgärder. Däremot skall revisorn stå till tjänst med faktiska upplysningar om förhållanden i bolaget som han fått kännedom om vid utförandet av sitt uppdrag. Samma upplysningsskyldighet föreligger även gentemot bl.a. medrevisor och ny revisor i bolaget. En revisor som utfört sitt uppdrag och dokumenterat detta enligt god sed torde normalt kunna lämna den information som begärs utan någon större arbetsinsats. RN anser inte att revisorn kan ta betalt för arbete av detta slag på annat sätt än att det kan beaktas som en övrig allmän omkostnad då revisorn beräknar det timarvode han skall begära av sina klienter. RN anser således att Ks åtgärd att debitera konkursförvaltaren för lämnad information inte är förenlig med god revisorssed. Situationen hade varit en annan om konkursförvaltaren begärt information som krävt viss utredning. I sådant fall borde K ha påtalat att den information som begärts inte rimligen faller inom ramen för ABLs upplysningsskyldighet.
Sammanfattningsvis finner RN att K genom att underlåta granska en kontrollbalansräkning i erforderlig omfattning och genom att inte dokumentera de granskningsinsatser han uppger sig ha vidtagit åsidosatt sina skyldigheter som revisor. Han har vidare agerat i strid med god revisorssed då han debiterat konkursförvaltare för upplysningar han varit skyldig att lämna enligt 10 kap. 13 § andra stycket ABL.
Med stöd av 22 § andra stycket lagen (1995:528) om revisorer meddelar RN K varning.”
Kommentar
RNs ställningstagande avseende granskningen av kontrollbalansräkningen innebär i korthet att revisorn inte alltid kan nöja sig med en översiktlig granskning. En revisor som inte har någon närmare kännedom om bolaget och som inte har något reviderat bokslut att utgå ifrån måste vidta relativt omfattande granskningsåtgärder av de mest väsentliga balansposterna. Om granskningen inte kan göras på ett tillfredsställande sätt ska revisorn upplysa om detta i granskningsberättelsen.
Vad gäller det förhållandet att revisorn betingat sig arvode för att lämna upplysningar till konkursförvaltaren, har RN inte uttryckligen tagit ställning till huruvida arvodet i sig varit rimligt för arbetsinsatsen. RN gör i stället ett mer kategoriskt ställningstagande med innebörden att revisorn aldrig ska ha rätt att ta betalt när han uppfyller sin upplysningsplikt enligt 10 kap. 13 § aktiebolagslagen. För egen del finner jag det inte lika självklart att revisorn ska utföra detta arbete utan ersättning. Revisionsuppdraget medför ett otal plikter som revisorn regelmässigt utför mot ersättning. På vilken grund uppfyllandet av upplysningsplikten inte skulle vara arvodesgill, i synnerhet om den de facto skulle kräva en icke obetydlig arbetsinsats från revisorns sida, är för mig oklart.
Henry Åkerlund