Dnr 1996-677

Två revisorer i ett publikt bolag har anklagats för att ha visat bristande samarbetsvilja i förhållande till en särskild granskare i bolaget, bland annat genom att inte lämna uppgifter till granskaren. Revisorsnämnden har i detta fall konstaterat att samarbetet mellan revisorerna och granskaren inte fungerat men har inte funnit grund för disciplinär åtgärd. Nämnden har konstaterat att en vald revisor, och i viss utsträckning även revisor som avgått, har upplysningsskyldighet mot en särskild granskare. Nämnden har uttalat att revisorn inte kan åberopa sin tystnadsplikt som självständig grund för att vägra att lämna begärd information till granskaren, att uppgiftsskyldigheten innefattar skyldighet att förete handlingar och att granskaren har tolkningsföreträde i frågan om begärd uppgift är relevant för granskningstemat. (Ingen påföljd; skiljaktig mening.)

Bakgrund

Vid ordinarie bolagsstämma i ett publikt aktiebolag (Bolaget) år 1995, beslutade stämman, efter begäran av en förening av aktieägare i Bolaget, att bolaget skulle ansöka om förordnande av granskare enligt 10 kap. 14 § aktiebolagslagen (ABL). Uppdraget skulle avse särskild granskning avseende en riskkapitalgaranti som Bolagets styrelse utställt för ett dåvarande dotterbolag, den fortsatta handläggningen av garantin och omständigheterna däromkring. Länsstyrelsen förordnade en advokat att utföra uppdraget. Aktieägarföreningen har anmält auktoriserade revisorerna E och L till Revisorsnämnden (RN) och till denna anmälan bifogat ett utdrag av den särskilde granskarens yttrande, i vilket denne riktat kritik mot Bolagets revisorer.

Granskaren har anfört att revisorerna, främst företrädda av L och E, på ett allvarligt sätt visat bristande samarbetsvilja i granskningsarbetet. Ända till ett mycket sent skede i utredningen, trots såväl ett antal muntliga som flera skriftliga framställningar med begäran om att få ta del av revisionspromemorior, rapporter till Bolagets styrelse och/eller ledning, bedömningsunderlag m.m., gjorde revisorerna gällande att sådana handlingar avseende den aktuella tiden inte fanns att tillgå hos dem, med undantag för ett brev till Bolagets ledning avseende intern kontroll. Granskaren hade dock i Bolagets arkiv funnit en revisionspromemoria avseende den aktuella tiden. Av promemorians innehåll drog han slutsatsen att revisorerna antingen inte agerade korrekt eller att allvarliga brister förelåg beträffande revisorernas arkivering av material. I detta mycket sena skede av utredningen och under medverkan av revisorer granskaren anlitat från en fristående revisionsbyrå, bekräftade revisorerna att dokumentation fanns och för övrigt var mycket omfattande. Granskaren konstaterar att revisorerna, genom att i tid inte låta honom ta del av någon dokumentation, avsevärt försvårat och fördyrat granskningen.

E och L har förnekat att de i något avseende handlat felaktigt och anfört bl.a. följande. En revisor är visserligen upplysningsskyldig mot bl.a. granskare. Denna skyldighet innebär dock inte att revisorn är tvungen att förete handlingar som rör revisionen. När det gäller handlingar som rör bolaget bör granskaren i första hand vända sig till företrädare för bolaget som, utöver upplysningar, även är skyldiga att förse denne med underlag i form av skriftliga uppgifter från bolagets arkiv. E och L har noga prövat varje begäran från granskaren om utfående av handlingar mot bakgrund av förordnandets omfattning samt gjort den bedömningen att granskaren efterfrågat revisionsmaterial som objektivt sett inte haft något sakligt samband med granskningsuppdraget. De har därför, med hänsyn till ABLs bestämmelser om tystnadsplikt, inte ansett sig utan vidare kunna lämna ut materialet. Med hänsyn härtill och även till praktiska hanteringsskäl har E och L funnit det ändamålsenligt att först ha en genomgång med granskaren för att besvara frågor och för att få ett klarläggande av sambandet mellan uppdraget och de efterfrågade uppgifterna. Denne har emellertid vägrat att lämna någon närmare förklaring. E och L har besvarat alla frågor granskaren ställt. Till detta kommer att E avgått som revisor i Bolaget vid den bolagsstämma då beslut fattades om den särskilda granskningen. E har därför i och för sig inte varit skyldig att lämna några upplysningar.

RNs bedömning (plenum)

Bestämmelserna om särskild granskning finns i 10 kap. 14 § ABL. Enligt detta lagrum kan aktieägare väcka förslag om särskild granskning av bolagets förvaltning och räkenskaper under viss förfluten tid eller av vissa åtgärder eller förhållanden i bolaget. Särskild granskare förordnas av länsstyrelsen. För att granskaren skall kunna fullgöra sitt uppdrag har han rätt att få de upplysningar och det biträde han begär av bolagets ledning. Han kan även vända sig till bolagets revisor som enligt 10 kap. 13 § andra stycket ABL har en skyldighet att lämna granskaren erforderliga upplysningar om bolagets angelägenheter.

En första fråga som kommit upp i ärendet är om revisorns upplysningsskyldighet enligt 10 kap. 13 § ABL även omfattar en person som avgått som revisor i bolaget. Enligt RNs uppfattning talar inte minst önskvärdheten av att granskaren skall få förstahandsinformation och slippa inhämta upplysningar genom nyvald revisor för att frågan skall besvaras jakande. Skyldigheten att lämna information direkt till granskaren bör åtminstone gälla om, som i förevarande ärende, revisorn avgått endast kort tid innan granskningen påbörjades. Den omständigheten att E avgått som revisor i Bolaget har således inte inneburit att hans upplysningsplikt gentemot granskaren bortfallit.

E och L har vidare framfört vissa allmänna invändningar mot granskarens påstående att de brutit mot skyldigheten att lämna upplysningar till granskaren. De har för det första hänvisat till sin tystnadsplikt och till att det varit osäkert om det material som granskaren efterfrågat ingått i det av bolagsstämman angivna granskningstemat. För det andra har de hävdat att revisorns informationsplikt är begränsad till att besvara granskarens frågor. Någon skyldighet att lämna ut handlingar rörande revisionen skulle med denna uppfattning inte föreligga. RN behandlar först den allmänna frågan om revisors tystnadsplikt och sedan frågan om på vilket sätt informationsplikten skall fullgöras. Slutligen behandlas frågan om betydelsen av granskningstemat för revisors skyldighet att bistå granskaren med upplysningar.

I 10 kap. 13 § ABL regleras revisors tystnadsplikt. Enligt paragrafens andra stycke är revisor skyldig att lämna bl.a. medrevisor och särskild granskare erforderliga upplysningar om bolagets angelägenheter. Revisorns upplysningsplikt gentemot dessa personer är – till skillnad från vad som gäller gentemot exempelvis en enskild aktieägare – ovillkorlig i den bemärkelsen att upplysningsplikten inte begränsas av något förfångsrekvisit. Detta sammanhänger med att granskaren enligt nyssnämnda lagrum har samma tystnadsplikt som revisorer (jfr prop. 1979/80:143 s. 84). Av detta följer att revisorn inte kan åberopa tystnadsplikten som en självständig grund för att inte ge granskaren de uppgifter denne behöver (jfr K. Moberg, Bolagsrevisorn, Stockholm 1986 s. 226).

När det gäller frågan om hur informationsplikten skall fullgöras, och närmare bestämt om revisor är skyldig att utlämna handlingar, kan enligt RNs mening lagtextens lydelse (’erforderliga upplysningar om bolagets angelägenheter’) ge visst stöd för uppfattningen att informationsplikten inte omfattar utlämnande av handlingar. I det fallet granskaren bedömer att revisorn innehar handlingar som är av betydelse för uppdragets fullgörande är det emellertid inte rimligt att granskaren skall vara hänvisad till att ställa frågor till revisorn om handlingarnas existens och innehåll. RN finner mot bl.a. denna bakgrund att en revisor är skyldig inte bara att besvara granskarens frågor utan också att förete handlingar. Att en handling rör revisionen utgör enligt RNs uppfattning inte i sig något godtagbart skäl för att inte lämna ut handlingen (jfr S. Lindskog, Särskild granskning enligt aktiebolagslagen, 2 uppl, Göteborg 1991 s. 30 f). Vad RN nu uttalat om informationspliktens omfattning överensstämmer även med vad som i praxis gäller mellan avgående revisor och nyvald revisor (se FARs rekommendation Revisionsprocessen).

Det återstår att bedöma frågan om hur omfattningen av revisors upplysningsplikt påverkas av det fastställda granskningstemat. Enligt RNs mening följer av 10 kap. 14 § ABL att revisorerna inte har någon obegränsad skyldighet att lämna ut upplysningar till granskaren. Kraven från granskaren måste vara relevanta i förhållande till granskningstemat. Visst stöd för en sådan tolkning finns också i 10 kap. 13 § ABL som använder uttrycket erforderliga upplysningar. Det är emellertid viktigt att påpeka att syftet med granskningen riskerar att förfelas om revisorn ges rätten att begränsa granskarens möjligheter till insyn i bolaget efter eget gottfinnande. Eftersom granskaren i allmänhet inte har någon närmare kännedom om förhållandena i bolaget har han som regel ingen möjlighet att i förväg avgöra vilket material han behöver för sin uppgift. I den händelse det råder oklarhet om en upplysning ligger inom eller utom granskningstemat bör därför granskaren ha tolkningsföreträde.

Vad gäller omständigheterna i det aktuella fallet kan följande anges. Av handlingarna framgår att granskaren inledningsvis begärde att revisorerna till honom skulle översända revisorernas promemorior, korrespondens med Bolagets styrelse och anteckningar för åren 1990–1993. Granskaren kompletterade och preciserade senare sin begäran till att även omfatta revisorernas granskningsplaner och viss dokumentation avseende åren 1990–1991. Revisorerna ansåg att varje begäran om handlingar från granskarens sida noga måste prövas mot bakgrund av omfattningen av hans förordnande och gentemot den tystnadsplikt som åvilar revisorerna enligt 10 kap. 13 § ABL. Genom L svarade revisorerna således att de inte såg något klart objektivt samband mellan de efterfrågade uppgifterna och granskningsuppdraget och att de först, gärna vid ett möte, önskade ett klarläggande av detta. Granskaren gick inte revisorernas önskemål till mötes. Han ansåg sig tvärtom inte behöva specificera varför han behövde det efterfrågade materialet.

Den första begäran som granskaren riktade till revisorerna rörande utlämning av handlingar synes sakna begränsning. Det fastställda granskningstemat var emellertid relativt specificerat. Granskningen skulle omfatta de avtal i vilka riskkapitalgarantierna uppställts och därefter reglerats samt relevanta omständigheter i anslutning till ingåendet och avvecklingen av dessa. Även om rättsläget får anses oklart synes revisorerna mot bakgrund av vad som nu anförts haft visst fog för att kräva att granskaren närmare preciserade sin begäran. Detta ägde senare rum. Revisorerna lämnade därefter upplysningar, men inga handlingar, till granskaren. Revisorerna har även i ett sent skede av utredningen erbjudit granskaren att ta del av begärt material. Enligt granskaren var dock erbjudandet vid denna tidpunkt inte till någon nytta för utredningen.

Det är uppenbart att samarbetet mellan granskaren och revisorerna inte har fungerat tillfredsställande. Att med säkerhet fastställa orsakerna härtill är dock förenat med betydande utredningssvårigheter. Av den skriftväxling som RN haft tillgång till framgår att det även förekommit ett antal muntliga kontakter mellan granskaren och revisorerna. Beträffande flera sakomständigheter står uppgift mot uppgift. Det kan heller inte bortses från att E och L har haft att ta ställning till frågor där rättsläget delvis varit oklart. RN finner det därför inte utrett att E och L agerat på sådant sätt att grund för disciplinär påföljd föreligger.”

Med detta uttalande avskrev RN ärendet.

En av nämndens ledamöter var skiljaktig och ansåg att E och L båda skulle meddelas erinran. Till grund härför uppgavs följande.

”Revisorsnämnden har efter omfattande diskussioner valt att avskriva rubricerade ärende.

Enligt undertecknad är granskningsinstitutet i 10 kap. 14 § ABL en mycket viktig säkerhetsventil för att bland annat värna om minoritetens och de små aktieägarnas intressen. För att detta institut ska kunna fungera, så att lagstiftningens syfte kan uppnås, krävs att berörda revisorer medverkar aktivt och positivt för att underlätta arbetet i så stor utsträckning som möjligt för den utsedde granskaren. Jag kan inte se att så varit fallet i detta ärende. Granskarens uppgift har därmed blivit betydligt besvärligare.

Undertecknad finner det tillräckligt utrett att E och L agerat på sådant sätt att disciplinär påföljd vore motiverad. Enligt min mening bör E och L vardera meddelas en erinran.”