Tjänstebeskattning

För att kunna avgöra vilket land som får beskatta en transaktion finns regler om beskattningsland. När det gäller försäljning mellan företag är det särskilt viktigt att momsreglerna inte hindrar handeln inom EU. Om alla företag fakturerar sitt lands moms förhindras handeln eftersom köparföretagen måste ligga ute med momspengar till dess en återbetalning av den utländska momsen görs från säljarlandet. Inom EU regleras därför t.ex. tjänsteförsäljning och varuförsäljning till privatpersoner, företag med VAT-nummer och företag utan VAT-nummer på olika sätt.

Beskattning av tjänster sker framför allt enligt två huvudregler. Beskattning sker först och främst enligt huvudregeln för tjänster om tjänsten säljs till en beskattningsbar person (B2B) men det finns även specialreglerade tjänster B2B. Om tjänsten i stället säljs till annan än en beskattningsbar person (B2C) finns fler specialreglerade tjänster. Det blir då ofta viktigt att t.ex. fastställa var privatpersonen är bosatt och var tjänsten faktiskt nyttjas. Från och med 2015 omfattades telekommunikationstjänster, radio- och tv-sändningar och elektroniska tjänster av den särskilda ordningen (MOSS, Mini One Stop Shop). Det innebar att ett företag kunde lämna en momsdeklaration i ett EU-land med momsredovisning för övriga EU-länder. Skatteverket i det land där företaget var registrerat skickade redovisning och pengar vidare till respektive EU-land. Den 1 juli 2021 utökas den särskilda ordningen med andra tjänster och även distanshandel av varor (postorder). Se vidare orden distanshandel, e-handelspaketet och särskilda ordningar.

Lagrum

6 kap. och 22 kap. mervärdesskattelagen (2023:200) i kraft fr.o.m. 1 juli 2023

5 kap. mervärdesskattelagen (1994:200) i kraft t.o.m. 30 juni 2023

Lag (2011:1245) om särskilda ordningar för mervärdesskatt för distansförsäljning av varor och för tjänster (Upphävd fr.o.m. 1 juli 2023)

Beskattning

Oavsett om ett svenskt företag är säljare eller köpare måste företaget i några steg besvara ett antal frågor:

Är det en tjänst som säljs eller köps?
Vilken typ av tjänst är det fråga om?
Vem är köpare av tjänsten, en beskattningsbar person eller en konsument?
Beskattas tjänsten enligt huvudregeln eller finns det en specialregel för den aktuella tjänsten?

Steg 1: Är det en tjänst som säljs eller köps?

Först gäller det att bedöma om det är en tjänst som ska säljas eller köpas enligt momsreglernas definition. Alla materiella ting utgör varor i momshänseende. Det innebär att såväl bilar, böcker och skruvar som en fastighet räknas som varor. Utöver dessa materiella ting definieras även gas, värme, kyla och elektrisk kraft som vara. Allt annat är tjänster.

Steg 2: Vilken typ av tjänst är det fråga om?

I steg två måste tjänsten definieras tydligt. Därefter gäller det att sortera in tjänsten i rätt tjänstegrupp, eftersom olika tjänster beskattas på olika sätt.

Steg 3: Vem är köpare av tjänsten, en beskattningsbar person (B2B) eller en konsument (B2C)?

Vet man sedan säljarens och köparens status så kan man besvara frågan i vilket land tjänsten ska beskattas. Olika regler för beskattning av tjänster gäller nämligen om köparen är beskattningsbar person, t.ex. företag (business to business, B2B) eller konsument som inte anses som beskattningsbar person, t.ex. privatperson (business to consumer, B2C).

B2B =	”Business to business” dvs. köparen är beskattningsbar person t.ex. ett företag
B2C =	”Business to consumer” dvs. köparen är INTE en beskattningsbar person t.ex. en privatperson

Begreppet beskattningsbar person

Med beskattningsbar person avses den som, oavsett på vilken plats, självständigt bedriver en ekonomisk verksamhet, oberoende av dess syfte eller resultat. Anställda och andra personer anses inte bedriva verksamhet självständigt i den mån de är bundna till en arbetsgivare av ett anställningsavtal eller av ett annat rättsligt förhållande som skapar ett anställningsförhållande vad avser arbetsvillkor, lön och arbetsgivaransvar.

Med ekonomisk verksamhet avses varje verksamhet som bedrivs av en producent, en handlare eller en tjänsteleverantör, inbegripet gruvdrift och jordbruksverksamhet samt verksamheter inom fria och därmed likställda yrken. Utnyttjande av materiella eller immateriella tillgångar i syfte att fortlöpande vinna intäkter därav ska särskilt betraktas som ekonomisk verksamhet.

Om köpet görs för privat nyttjande anses företaget inte agera i egenskap av beskattningsbar person och beskattning ska ske enligt reglerna för konsumenter (B2C). Se vidare ordet beskattningsbar person.

Steg 4: Beskattas tjänsten enligt huvudregeln eller finns det en specialregel för den aktuella tjänsten?

I steg fyra bedömer man vilket land som är rätt beskattningsland genom att avgöra om tjänsten ska beskattas enligt någon av våra två huvudregler, eller enligt någon av de specialregler som finns för vissa tjänstegrupper. Det finns en huvudregel för tjänster till beskattningsbar person (B2B) och en annan huvudregel som rör tjänster till konsumenter (B2C).

Huvudregler försäljning tjänster

B2B

Tjänsten momsbeskattas i köparens land.

En svensk säljare som säljer tjänster B2B till annat EU-land eller land utanför EU, ska inte fakturera svensk moms eftersom köparen tar hand om beskattningen i sitt hemland. På motsvarande sätt innebär det att beskattning i princip alltid ska ske hos en köpare i Sverige, vid köp av en tjänst från utlandet. Det sker genom att köparen redovisar förvärvsmoms.

Se vidare tabellen nedan.

B2C

Tjänsten momsbeskattas i säljarens land.

Vid försäljning till sådana som inte är beskattningsbar person, t.ex. privatpersoner ska tjänsten generellt momsbeskattas i det land där säljaren är etablerad med flera avsteg. Se vidare tabellen nedan.

Undantag från huvudregeln

B2B

Fastighetstjänster

Persontransporttjänster

Tillträde till evenemang som är kulturella, konstnärliga, idrottsliga, vetenskapliga, pedagogiska, underhållningsmässiga eller liknande såsom mässor och utställningar.

Restaurang och catering

Korttidsuthyrning av transportmedel

B2C

Förmedling

Fastighetstjänster

Transporttjänster

Kulturella tjänster, mässor mm

Restaurang och catering

Korttidsuthyrning av transportmedel

Intellektuella tjänster

Telekommunikations- (t.ex. konsulttjänster), sändnings- och elektroniska tjänster

Andra tjänster exempelvis förmedlingstjänster, konsulttjänster eller fastighetstjänster kan omfattas av särskild ordning för e-handelsregler från 1 juli 2021.

För mer information om hur en specifik tjänst ovan beskattas hänvisas till respektive ord.

Sammanfattning av beskattningsland för tjänster

I tabellen nedan följer en kort presentation av de vanligast tjänstegrupperna på momsområdet. I de fall inget nämns avseende tillhandahållanden till beskattningsbara personer (B2B) är utgångsläget att dessa beskattas enligt huvudregeln för tjänster tillhandahållna till beskattningsbara personer (se tabell ovan). För mer information avseende olika tjänster hänvisas till Rättslig vägledning på Skatteverkets webbplats.

Tjänstegrupp	Beskattning
Förmedlingstjänster	Denna regel gäller förmedling i annans namn och som görs till andra än näringsidkare (B2C). Regeln innebär att beskattningslandet är Sverige och svensk moms tas ut om den underliggande varan eller tjänsten som förmedlas också beskattas i Sverige.
Fastighetstjänster	Tjänster som avser en fastighet ska beskattas i Sverige under förutsättning att tjänsten har en direkt anknytning till en viss fastighet i Sverige. Även förmedling av en tjänst som avser en viss fastighet i Sverige ska beskattas i Sverige. Det gäller även en konsulttjänst avseende en viss fastighet i Sverige. Är säljaren svensk ska denne redovisa momsen. Om säljaren är utländsk kan säljaren alternativt köparen redovisa momsen. Observera att om en svensk säljare utför en fastighetstjänst i ett annat EU-land kan detta medföra att en momsregistrering måste ske i det landet.
Transporttjänster	Persontransport som uteslutande genomförs i Sverige ska beskattas i Sverige. Om persontransporten däremot avser en resa till eller från utlandet så ska ingen svensk moms utgå. Varutransport inom Sverige och som inte till någon del genomförs i annat land, beskattas i Sverige när köparen är konsument (B2C). Varutransporttjänst inom EU och som utförs till konsumenter (B2C) beskattas med svensk moms om avgångsorten finns i Sverige. Varutransporter som till någon del sker utanför EU ska inte beskattas i Sverige när köparen är en konsument (B2C).
Tjänster med anknytning till transport	Tjänster med anknytning till transport som lastning, lossning, godshantering och liknande tjänster som tillhandahålls en konsument (B2C) beskattas i Sverige om tjänsten fysiskt utförs i Sverige.
Värdering av varor och arbete på varor	Dessa tjänster beskattas i Sverige om de tillhandahålls en konsument (B2C) och tjänsten fysiskt utförs i Sverige.
Tillträde till evenemang och aktiviteter	Bestämmelsen avser evenemang och aktiviteter som är kulturella, konstnärliga, idrottsliga, vetenskapliga, pedagogiska och underhållningsmässiga, samt liknande evenemang och aktiviteter såsom mässor och utställningar. Tillträde till evenemang beskattas i Sverige om evenemanget äger rum i Sverige, oavsett om köparen är en beskattningsbar person (B2B) eller konsument (B2C). Övriga aktiviteter beskattas i Sverige om de faktiskt äger rum i Sverige och köparen är konsument (B2C).
Restaurang- och cateringtjänster	Beskattas i Sverige om tjänsten fysiskt utförs i Sverige. Vid tillhandahållande ombord på tåg sker beskattning i Sverige om avgångsorten är belägen i Sverige. Vid tillhandahållande ombord på fartyg och luftfartyg i utrikestrafik är tjänsten tillhandahållen utomlands.
Uthyrning av transportmedel	Korttidsuthyrning av transportmedel (t.ex. biluthyrning) beskattas i Sverige om transportmedlet faktiskt ställs till hyrestagarens förfogande i Sverige. Detta gäller oavsett om hyrestagaren är en beskattningsbar person (B2B) eller konsument (B2C). Med korttidsuthyrning avses uthyrning högst 90 dagar för fartyg och 30 dagar för övriga transportmedel. Annan uthyrning av transportmedel än som anges ovan (t.ex. långtidsuthyrning) beskattas i Sverige om hyrestagaren är en konsument (B2C) och denna finns i Sverige. För uthyrning av fritidsbåtar till konsumenter (B2C) finns specialregler.
Vissa tjänster till eller från en plats utanför EU	Dessa tjänster ska som utgångspunkt inte beskattas i Sverige när köparen är en konsument (B2C) som är etablerad, bosatt eller stadigvarande vistas i land utanför EU. Detta gäller oavsett om säljaren är svensk. Dock ska beskattning ske i Sverige om tjänsterna faktiskt används och utnyttjas i Sverige. Om köparen är en svensk konsument (B2C) och tjänsten faktiskt används och nyttjas i Sverige ska som utgångsläge svensk moms utgå även om säljaren finns utanför EU. Bestämmelsen reglerar följande tjänster: 1. överlåtelse eller upplåtelse av upphovsrätter, patenträttigheter, licensrättigheter, varumärkesrättigheter och liknande rättigheter 2. reklam- och annonseringstjänster 3. tjänster av rådgivare, ingenjörer, konsultbyråer, jurister och revisorer och andra liknande tjänster samt databehandling och tillhandahållande av information 4. bank- och finansieringstjänster utom uthyrning av förvaringsutrymmen, samt försäkrings- och återförsäkringstjänster 5. tillhandahållande av personal 6. uthyrning av varor som är lös egendom (ej transportmedel) 7. förpliktelser att helt eller delvis avstå från att utnyttja en sådan rättighet som anges i 1 eller från att utöva en viss verksamhet 8. tillträde till och överföring eller distribution genom naturgassystem, elsystem eller nät för värme och kyla 9. tjänster direkt kopplade till tjänster uppräknade under 8.

Periodisk sammanställning

Den försäljning av tjänster som redovisas på rad 39 i skattedeklarationen ska specificeras per köpare i en periodisk sammanställning.

E-handelsregler - MOSS 2015 och OSS 1 juli 2021

År 2015 förändrades beskattningen av telekommunikations-, sändnings- och elektroniska tjänster inom EU. Reglerna innebär att beskattning ska ske i köparens land när köparen är en icke beskattningsbar person, t.ex. en privatperson, inom EU. För att förenkla och undvika att ett säljande företag måste momsregistrera sig i varje EU-land har en möjlighet till så kallad Mini One Stop Shop eller förkortat MOSS-registrering och redovisning införts. Den 1 juli 2021 utvidgas detta system till att omfatta alla tjänster och för distansförsäljningar av varor inom EU (postorder) och deklarationen kallas i stället OSS (One Stop Shop). Genom de särskilda OSS-deklarationerna är det möjligt att redovisa och betala moms för varor och tjänster som sålts till privatpersoner i andra EU-länder, i stället för att vara registrerad och betala moms i de länder där företaget har försäljning till privatpersoner.

Telekommunikations-, sändnings- och elektroniska tjänster anses enligt huvudregeln omsatta i det land där köparen av tjänsten finns. År 2019 infördes en omsättningsgräns på 99 680 kronor. Säljaren som tillhandahöll dessa tjänster till konsumenter i andra EU-länder som understeg 99 680 kronor per år kunde välja att beskattas i Sverige och tillämpa svenska momsregler i stället. Den 1 juli 2021 när denna särskilda ordning utvidgades kom omsättningsgränsen (tröskeln) på 99 680 kronor att omfatta många fler tjänster och distansförsäljning av varor. Reglerna innebär att den som säljer dessa varor och tjänster till privatpersoner (B2C) och använder någon av de särskilda ordningarna för momsredovisning (OSS) ska tillämpa faktureringsreglerna i identifieringsmedlemsstaten. Skatteverket redogör för när Sverige är identifieringsmedlemsstat i ett ställningstagande (190409, dnr: 202 170210-19/111). Se vidare ordet e-handelspaketet, distansförsäljning och särskilda ordningar.

Kommentar

Skatteverket har utformat en stor mängd ställningstaganden avseende tjänstebeskattning, av vilka många återfinns i tabellen nedan.

Datum	Dnr	Avser
091207	131 753845-09/111	Omsättningsland för tjänster på fartyg eller luftfartyg i utrikes trafik. För tid före den 1 juli 2023 ska detta ställningstagandet fortfarande tillämpas.
091222	131 883693-09/111	Månadsrapportering i den periodiska sammanställningen på grund av särskilda skäl.
091222	131 915470-09/111	Redovisningsskyldighetens inträde för omsättning av tjänster som ska redovisas i en periodisk sammanställning.
100125	131 43767-10/111	Liknande rättigheter.
100518	131 355977-10/111	Betäckningstjänster och tillhandahållande av vara.
110504	131 252439-11/111	Omsättningsland för tjänst - till företag med flera etableringar eller som omfattas av olika globala avtal.
141007	131 550782 14/111	Begreppet ”faktisk användning och utnyttjande”.
150518	131 280584-15/111	Inträde till anläggning eller evenemang.
161129	131 280636-16/111	Verksamhet med turfiskebåtar.
170117	131 427575-16/111	Konsumtion ombord.
170127	131 44322-17/111	Artistframträdanden.
171219	202 502923-17/111	Beskattningsland för varutransporter.
190409	202 170210 19/111	Tillämpningsområdet för mervärdesskattelagens faktureringsregler.
191206	SKVFS 2019:19	Skatteverkets föreskrifter om periodisk sammanställning.
200925	8-314934	Förmedling av tjänster i eget eller i annans namn.
221201	8-2033881	Beskattningsland vid direktsända interaktiva framträdanden som tillhandahålls via internet.
221221	8-2056195	Tillfälle att utöva idrottslig verksamhet och tillträde till idrottsligt evenemang.
221221	8-2054466	Uthyrning av lokal och anläggning för idrottsutövning.
230310	8-2254572	Skattepliktig rumsuthyrning i hotellrörelse eller liknande verksamhet.
230626	8-2431998	Kravet på direkt utförsel vid export och vissa frågor vid leverans av varor när förvärvaren ansvarar för transporten ut ur EU.

Nedanstående ställningstaganden har Skatteverket upphävt och i stället överfört förtydliganden till Skatteverkets Rättsliga vägledning. Även upphävda ställningstaganden finns fortsatt sökbara på Skatteverkets webbplats och dessa kan innehålla exempel eller uttalanden som kan vara till nytta vid bedömning av beskattningen.

Datum	Dnr	Avser
091207	131 805991-09/111	Skattepliktiga tjänster i andra medlemsländer.
091208	131 805178-09/111	Överföring av varor för värdering eller bearbetning.
091208	131 883678-09/111	Förvärvströskeln när en näringsidkare är registrerad till mervärdesskatt endast för förvärv eller omsättning av tjänster.
100127	131 934489-09/111	Handel med utsläppsrätter, elcertifikat och liknande rättigheter.
101209	131 587222-10/111	Omsättningsland för omsättning och förmedling av resetjänster.
101217	131 750625-10/111	Omsättningsland - persontransporter.
110125	131 38057-11/111	Omsättningsland - tränartjänster m.m.
110323	131 171037-11/111	Skyldighet att betala mervärdesskatt - medverkan av ett fast etableringsställe.
141204	131 664810-14/111	Försäljning av elektroniska tjänster via marknadsplatser och andra förmedlare på Internet.
170118	131 19948-17/111	Försäljning i exportbutiker.
170124	131 32893-17/111	Beskattningsland för tjänster med anknytning till fastighet.
171219	202 502923-17/111	Beskattningsland för varutransporter.
180129	202 503911-17/111	Undantag från skatteplikt och omsättningsland för luftfartyg när omsättning sker i flera led.
181129	202 488735-18/111	Presumtioner för var köparen är etablerad, bosatt eller stadigvarande vistas.
190613	202 261982-19/111	Beskattningsland vid tillträde till olika evenemang.

Vid internationell handel med varor och tjänster kan det vara komplicerat att reda ut vilket land som har rätt att beskatta transaktionen. Regelverket inom EU har lappats och lagats i omgångar då konkurrens såväl mellan EU-länder som med länder utanför EU (tredje land) medfört förändrade regler avseende varor, tjänster och handel via plattformar (e-handel).

Det finns olika ord i Rätt Moms där reglerna om beskattningsland återfinns. I tabellen nedan återfinns dessa sökord.

EU - handel med varor

EU-reservregeln

EU-vara till kund med VAT-nummer

EU-vara till kund utan VAT-nummer

EU-vara till privatperson EU-överföring av vara

EU och tredje land - e-handel med varor/tjänster

digital handel

distansförsäljning

e-handel

särskilda ordningar

EU och tredje land - handel med tjänster