1 Syfte och omfattning
1.1Syftet med denna rekommendation är att ge vägledning om god revisionssed vid granskning av en kontrollbalansräkning i enlighet med aktiebolagslagen (2005:551), ABL, och utformning av det yttrande som revisorn ska lämna över denna. Denna rekommendation gäller endast i det fall bolaget enligt lag ska ha revisor eller om bolaget ändå har en revisor. Om bolaget inte har och inte heller ska ha någon revisor behöver bestämmelsen om revisorsgranskning inte tillämpas.
(FAR N 2018:7)
1.2I denna rekommendation behandlas primärt inte revisorns uppgift att, som ett led i förvaltningsrevisionen, bedöma om styrelsen och verkställande direktören följt ABLs bestämmelser om skyldigheten att upprätta kontrollbalansräkning. Vägledning om detta finns delvis i RevR 10 Revisorns granskning av förvaltningsberättelsen.
(FAR N 2018:7)
2 Bakgrund
Skyldighet att upprätta kontrollbalansräkning
2.1Enligt 25 kap. 13 § ABL ska styrelsen genast upprätta och låta bolagets revisor granska en kontrollbalansräkning när det finns skäl att anta att bolagets eget kapital, beräknat enligt 14 §, understiger hälften av det registrerade aktiekapitalet. Samma skyldighet har styrelsen när det vid verkställighet enligt 4 kap. utsökningsbalken har visat sig att bolaget saknar utmätningsbara tillgångar.
Kontrollbalansräkningens innehåll
2.2Av 14 § första stycket framgår att en kontrollbalansräkning ska upprättas enligt tillämplig lag om årsredovisning, oavsett vilket redovisningsramverk som företaget tillämpar.1 Vid upprättandet av kontrollbalansräkningen och beräkningen av det egna kapitalets storlek får sådana justeringar göras som framgår av paragrafens första och andra stycken.
Det kan exemplifieras med att revisorns bedömning ska göras utifrån 2 kap. 3 § ÅRL om rättvisande bild även om bolagets redovisning avviker från detta med stöd av K2 p. 3.3. Det kan innebära att redovisningen kan behöva justeras innan kontrollbalansräkningen upprättas genom att t.ex. ta upp skulder som inte tidigare redovisats eller att justera värdet på upptagna tillgångar.
(FAR N 2019:24)
2.3Av det tredje stycket framgår att justeringarna ska redovisas särskilt och av det fjärde stycket framgår att kontrollbalansräkningen ska undertecknas av styrelsen.
2.4FAR har utfärdat en rekommendation om god sed vid upprättande av en kontrollbalansräkning, RedR 2 Kontrollbalansräkning.
Första kontrollstämman
2.5I 15 § första stycket sägs att om kontrollbalansräkningen visar att bolagets eget kapital understiger hälften av det registrerade aktiekapitalet, ska styrelsen snarast möjligt utfärda kallelse till en bolagsstämma som ska pröva om bolaget ska gå i likvidation (första kontrollstämman). I fråga om beslutsunderlag och kallelse ska bestämmelserna i 25 kap. 3–6 §§ tillämpas.
2.6Enligt det andra stycket ska kontrollbalansräkningen och ett yttrande av revisorn över denna läggas fram på stämman.
Andra kontrollstämman
2.7Av det första stycket i 16 § framgår att om den kontrollbalansräkning som har lagts fram vid den första kontrollstämman inte utvisar att det egna kapitalet, beräknat enligt 14 §, vid tiden för stämman uppgick till minst det registrerade aktiekapitalet och stämman inte har beslutat att bolaget ska gå i likvidation, ska bolagsstämman inom åtta månader från den första kontrollstämman på nytt pröva frågan om bolaget ska gå i likvidation (andra kontrollstämman). Om ett bolag genomgår företagsrekonstruktion under den tid som fristen om åtta månader löper behöver dock en andra kontrollstämma inte hållas tidigare än två månader efter det att rekonstruktionen upphört. Även för denna stämma ska bestämmelserna i 25 kap. 3–6 §§ tillämpas i fråga om beslutsunderlag och kallelse.
(FAR N 2022:11)
2.8I paragrafens andra stycke sägs att styrelsen inför den andra kontrollstämman ska upprätta en ny kontrollbalansräkning enligt 14 § och låta bolagets revisor granska den. Den nya kontrollbalansräkningen och ett yttrande av revisorn över den ska läggas fram på stämman.
Beslut om tvångslikvidation
2.9Enligt 17 § första stycket ska allmän domstol besluta att bolaget ska gå i likvidation, om
någon andra kontrollstämma inte hålls inom den tid som anges i 16 § första stycket, eller
den kontrollbalansräkning som har lagts fram vid den andra kontrollstämman inte har granskats av bolagets revisor eller inte utvisar att det egna kapitalet, beräknat enligt 14 §, vid tiden för stämman uppgick till minst det registrerade aktiekapitalet och stämman inte har beslutat att bolaget ska gå i likvidation.
2.10Av paragrafens andra stycke framgår att i de fall som avses i det första stycket ska styrelsen ansöka hos allmän domstol om beslut om likvidation. Ansökan ska göras inom två veckor från den andra kontrollstämman eller, om en sådan inte har hållits, från den tidpunkt då den senast skulle ha hållits. Frågan om likvidation kan även prövas på ansökan av en styrelseledamot, den verkställande direktören, en revisor i bolaget eller en aktieägare.
2.11I det tredje stycket sägs att beslut om likvidation inte ska meddelas, om det under ärendets handläggning vid tingsrätten visas att en kontrollbalansräkning som utvisar att det egna kapitalet uppgår till minst det registrerade aktiekapitalet har lagts fram på en bolagsstämma.
(RevP 2017:19)
2.12Beslutet om likvidation gäller omedelbart enligt det fjärde stycket.
Frågor om personligt betalningsansvar
2.13Frågor om personligt betalningsansvar för bolagets företrädare och för aktieägare samt ansvarsperiodens slut regleras i 18, 19 respektive 20 §§.
Ansvarsavgränsning mellan styrelse och revisor
2.14Ansvaret för att upprätta en kontrollbalansräkning ligger hos styrelsen, som också ska svara för värderingen av balansposterna i den. Styrelsen ska alltså genast vidta åtgärder för att upprätta en kontrollbalansräkning, om den befarar att hälften av aktiekapitalet är förbrukat eller det har konstaterats att bolaget saknar utmätningsbara tillgångar. En sådan situation kan inträffa när som helst under året, inte bara per den ordinarie balansdagen. Om kontrollbalansräkningen utvisar att mer än hälften av aktiekapitalet är förbrukat, ska styrelsen kalla till den första kontrollstämman snarast möjligt. För att någon tid inte ska gå förlorad bör styrelsen kalla till stämma, även om revisorn ännu inte hunnit avsluta sin granskning av kontrollbalansräkningen. Om inte den ordinarie stämman är nära förestående, gäller kallelsen en extra stämma. Ärendet ska anges i kallelsen.
(FAR N 2018:7)
2.15Revisorn ansvarar för att granska kontrollbalansräkningen och för att lämna ett yttrande över denna granskning. Skyldigheten gäller kontrollbalansräkningar som styrelsen upprättat, oavsett när de upprättats eller vad de visar.
2.16Det krav på skyndsamhet som enligt ABL måste iakttas i samband med upprättande och granskning av kontrollbalansräkning medför att revisorns möjligheter att i förväg planera och genomföra sina granskningsåtgärder försvåras. Styrelsen förutsätts därför kontakta revisorn så snart den överväger att upprätta en kontrollbalansräkning, för att revisorn ska få möjlighet att förbereda och genomföra granskningen av den inom rimlig tid.
3 Revisorns granskning
3.1Enligt ABL ska revisorn granska kontrollbalansräkningar upprättade enligt 25 kap. 14 §.
Granskningen ska utmynna i att revisorn uttalar sig om huruvida det kommit fram något som tyder på att kontrollbalansräkningen inte uppfyller kraven i ABL. För att revisorn ska kunna uttala sig måste han eller hon, som ett led i granskningen, bedöma de värden som satts på bolagets tillgångar och skulder i kontrollbalansräkningen jämfört med reglerna i 14 §.
(FAR N 2018:7)
3.2Eftersom revisorn ska uttala sig med begränsad säkerhet medför detta att en översiktlig granskning av uppgifterna är tillräcklig för att ett yttrande ska kunna lämnas. Omfattningen, generellt sett, av en översiktlig granskning framgår av ISRE 2400 och ISRE 2410. ISRE 2410 tillämpas av den revisor som redan har den förståelse av företaget som en genomförd revision vanligen ger. I övriga fall kan revisorn tillämpa ISRE 2400.
(FAR N 2018:7)
3.3Granskningen av en kontrollbalansräkning är begränsad och skiljer sig på så sätt från revisionen av en årsredovisning. Granskningen omfattar därför inte resultaträkningen annat än som ett led i granskningen av den balansräkning som tagits fram enligt reglerna i 14 § och inte heller styrelsens och verkställande direktörens förvaltning. Vidare gäller att bokslutet i regel inte är dokumenterat i samma utsträckning som ett årsbokslut. Tillsammans med kravet på skyndsamhet begränsar dessa omständigheter revisorns möjligheter att ta ställning till alla de förhållanden som skulle ha kommit fram vid en revision av motsvarande årsredovisningsmaterial.
3.4Revisorns åtgärder vid den översiktliga granskningen av en kontrollbalansräkning består framför allt av förfrågningar och analyser av sådana faktorer som är väsentliga för kontrollbalansräkningen. Revisorn bör därför först försöka skaffa sig en klar bild av verksamheten och orsakerna till den uppkomna situationen för att kunna bedöma de förutsättningar som värderingar av bolagets tillgångar och skulder baseras på. Därefter kan revisorns åtgärder omfatta bl.a. följande:
Intervjuer med företagsledningen och andra ansvariga befattningshavare för att ta reda på om det gjorts några väsentliga förändringar i redovisningssystem och interna kontroller, redovisningsprinciper respektive bokslutsmetoder.
Analytisk granskning, t.ex. analys av relevanta relationstal ur det bokslut som ligger till grund för kontrollbalansräkningen, bl.a. bruttovinstprocent, genom jämförelser med t.ex. tidigare år och budget samt uppföljning av poster som vid en sådan analys visar markanta avvikelser eller poster som övervägts särskilt vid tidigare revisioner.
Rimlighetsbedömning av de underlag, t.ex. värderingsintyg, som styrelsen haft när den omvärderat tillgångar och skulder enligt de särskilda värderingsregler som anges i ABL.
Granskning av att de siffror som presenterats i kontrollbalansräkningen kan härledas till den underliggande bokföringen och ett dokumenterat periodbokslut.
(FAR N 2018:7)
3.5Hur omfattande granskningen måste göras påverkas också av revisorns kunskap och erfarenheter från tidigare års revisioner. Vidare avgörs omfattningen dels av en allmän riskbedömning, dels av de iakttagelser som revisorn gör under sin granskning och som kan leda till att det behövs ytterligare granskningsinsatser. Om revisorn inte kan få tillfredsställande förklaringar till de iakttagelser han eller hon gjort på annat sätt, kan det bli nödvändigt för revisorn att utvidga granskningsinsatsen till att omfatta fullständiga revisionsåtgärder.
4 Revisorns yttrande
4.1ABL innehåller inga särskilda bestämmelser om hur revisorns yttrande över granskning av kontrollbalansräkning ska utformas. Då yttrandet följer av ABL anser FAR att det bör, även om en stor del av arbetet baseras på ISRE 2410 och ISRE 2400, följa samma struktur som övriga yttranden enligt RevR 9 Revisorns övriga yttranden enligt aktiebolagslagen och aktiebolagsförordningen.
För sent upprättad enligt kraven i ABL om skyndsamhet – anmärkning i kommande revisionsberättelse
4.2I sitt yttrande över kontrollbalansräkningen ska revisorn inte uttala sig om huruvida denna upprättats inom den tid som anges i 25 kap. 13 § ABL. Detta ska istället granskas av revisorn inom ramen för den förvaltningsrevision som utförs i samband med granskningen av bolagets årsredovisning. Om kontrollbalansräkningen bedöms vara upprättad för sent ska detta således föranleda en anmärkning i den kommande revisionsberättelsens del 2 avseende innevarande års granskning av förvaltningen (alt. förvaltningsrevision).
(FAR N 2022:11)
Värderingstidpunkten för långt tillbaka i tiden för att vara beslutsunderlag – anmärkning i yttrandet över kontrollbalansräkningen
4.3I granskningen av kontrollbalansräkningen ingår att revisorn ska granska om den värderingstidpunkt som företaget valt för kontrollbalansräkningen är rimlig. Eftersom kontrollbalansräkningen ska tjäna som underlag för bolagsstämmans beslut om att antingen likvidera eller driva bolaget vidare är det viktigt att uppgiften om underskottets storlek är aktuell. Om värderingstidpunkten ligger alltför långt tillbaka kan kontrollbalansräkningen ge aktieägarna en felaktig information om hur mycket kapital som i slutändan kan komma att behöva tillskjutas för att bolagets kapital ska vara återställt. Eftersom kontrollbalansräkningen ska upprättas enligt reglerna i årsredovisningslagen anser FAR att en revisor normalt kan godta en värderingstidpunkt som ligger fyra och en halv månad tillbaka i tiden. Är värderingstidpunkten placerad tidigare än så bör detta normalt föranleda en anmärkning i yttrandet över kontrollbalansräkningen.
(FAR N 2019:24)
4.3AOm en årsredovisnings balansräkning också är att anse som kontrollbalansräkning (i enlighet med Bilaga 2) samt att revisionsberättelsen för årsredovisningen också anses vara yttrandet över kontrollbalansräkningen och värderingstidpunkten ligger alltför långt tillbaka, ska detta anmärkas på i den förelagda revisionsberättelsen. Detta då denna revisionsberättelse motsvarar yttrandet.
(FAR N 2022:11)
4.4Granskning av händelser efter värderingstidpunkten ska göras i enlighet med ISA 560 Efterföljande händelser i tillämpliga delar.
4.5Om värderingstidpunkten ligger mer än fyra och en halv månad tillbaka i tiden behöver dock någon anmärkning inte ske om revisorn kan konstatera att kontrollbalansräkningen trots allt ger aktieägarna en rättvisande beskrivning av kapitalbristsituationen vid avgivandet av yttrandet.
(FAR N 2019:24)
4.6Revisorn ska teckna en hänvisning till yttrandet på kontrollbalansräkningen på det sätt som i tillämpliga delar gäller vid revision av en årsredovisning.2
Revisorn kan välja att i påteckningen lämna information i det fall uttalandet är med avvikande mening på samma sätt som för en revision av årsredovisningen, även om det inte är ett krav enligt aktiebolagslagen.
(RevP 2017:19)
4.7Förslag till formuleringar av yttranden inklusive revisorspåteckningar finns i Bilaga 1 nedan. Vägledning för andra former av modifierade yttranden kan även sökas i RevR 705.
(FAR N 2018:7)
Ikraftträdande- och övergångsbestämmelser
2016:10
Ändringarna ska tillämpas för räkenskapsår som avslutas den 31 december 2016 eller senare.
2017:19
Ändringarna ska tillämpas för revisors rapporter som dateras den 1 januari 2018 eller senare.
2018:7
Ändringarna ska tillämpas för revisors rapporter som dateras den 1 januari 2019 eller senare. Tidigare tillämpning är tillåten.
2019:24
Ändringarna ska tillämpas för revisors rapporter som dateras den 1 januari 2020 eller senare. Tidigare tillämpning är tillåten.
2022:11
Ändringarna ska tillämpas för revisors rapporter som dateras den 1 januari 2023 eller senare. Tidigare tillämpning är tillåten.
Ändringsförteckning
Bilaga 1
Exempel 1 Yttrande med omodifierat uttalande
Revisorns yttrande över granskning av kontrollbalansräkning enligt 25 kap. 13 § (alt. 16 §) aktiebolagslagen
Till styrelsen alt. bolagsstämman3 i ... AB, org.nr 556xxx-xxxx
Jag (Vi) har granskat styrelsens kontrollbalansräkning per ÅÅÅÅ-MM-DD4.
Styrelsens ansvar för kontrollbalansräkningen
Det är styrelsen som har ansvaret för att upprätta en kontrollbalansräkning som uppfyller kraven i 25 kap. 14 § aktiebolagslagen och för den interna kontroll som styrelsen bedömer är nödvändig för att upprätta en kontrollbalansräkning som inte innehåller väsentliga felaktigheter, vare sig dessa beror på oegentligheter eller misstag.
Revisorns ansvar
Mitt (Vårt) ansvar är att granska kontrollbalansräkningen så att jag (vi) kan lämna ett skriftligt yttrande över om kontrollbalansräkningen uppfyller aktiebolagslagens krav. Jag (Vi) har utfört granskningen i enlighet med RevR 1 Granskning av kontrollbalansräkning. Denna rekommendation kräver att jag (vi) följer yrkesetiska krav samt planerar och utför granskningen för att i yttrandet med begränsad säkerhet kunna uttala mig (oss) om kontrollbalansräkningen uppfyller aktiebolagslagens krav.
Granskningen innefattar att genom olika åtgärder inhämta bevis om belopp och annan information i kontrollbalansräkningen. Revisorn väljer vilka åtgärder som ska utföras, bland annat genom att bedöma risken för väsentliga felaktigheter i kontrollbalansräkningen, vare sig dessa beror på oegentligheter eller misstag. Vid denna riskbedömning beaktar revisorn de delar av den interna kontrollen som är relevanta för hur styrelsen upprättar kontrollbalansräkningen i syfte att utforma granskningsåtgärder som är ändamålsenliga med hänsyn till omständigheterna, men inte i syfte att göra ett uttalande om effektiviteten i bolagets interna kontroll. Granskningen har i huvudsak begränsats till analytisk granskning av kontrollbalansräkningen och underlag till denna samt förfrågningar hos bolagets personal. Mitt (Vårt) bestyrkande grundar sig därmed på en begränsad säkerhet jämfört med en revision. Jag (Vi) anser att de bevis jag (vi) har inhämtat är tillräckliga och ändamålsenliga som grund för mitt (vårt) uttalande.
Uttalande
Grundat på min (vår) granskning har det inte framkommit något som tyder på att kontrollbalansräkningen inte uppfyller aktiebolagslagens krav.
Övriga upplysningar
Detta yttrande är endast avsett som underlag till [styrelsens beslut huruvida det finns skäl att kalla till första kontrollstämma enligt 25 kap. 15 §]5 [första (alt. andra) kontrollstämman enligt 25 kap. 15 § (alt. 16 §)] aktiebolagslagen och är inte avsett att användas för något annat ändamål.
Ort den DD månad ÅÅÅÅ
[Namn på revisionsföretaget]6
A.A.
Auktoriserad/Godkänd revisor
Yttrandet ska ställas till styrelsen när den första kontrollbalansräkningen utvisar att det egna kapitalet inte understiger hälften av det registrerade aktiekapitalet.
Datum avser kontrollbalansräkningens värdedatum.
Skrivningen i den första hakparentesen ska användas när den första kontrollbalansräkningen utvisar att det egna kapitalet inte understiger hälften av det registrerade aktiekapitalet.
Texten inom hakparentes ska ingå vid byråval.
Revisorspåteckning
Mitt (Vårt) yttrande avseende denna kontrollbalansräkning har lämnats ÅÅÅÅ-MM-DD.
[Namn på revisionsföretaget]7
A.A.
Auktoriserad/Godkänd revisor
Texten inom hakparentes ska ingå vid byråval.
(FAR N 2018:7)
Exempel 2 Yttrande med uttalande med reservation
RevR 1 exempel 2 avser när det föreligger ett fel men att detta inte är av avgörande betydelse för kontrollbalansräkningen.
Revisorns yttrande över granskning av kontrollbalansräkning enligt 25 kap. 13 § (alt. 16 §) aktiebolagslagen
Till styrelsen alt. bolagsstämman i ... AB, org.nr 556xxx-xxxx
Jag (Vi) har granskat styrelsens kontrollbalansräkning per ÅÅÅÅ-MM-DD.
Styrelsens ansvar för kontrollbalansräkningen
Det är styrelsen som har ansvaret för att upprätta en kontrollbalansräkning som uppfyller kraven i 25 kap. 14 § aktiebolagslagen och för den interna kontroll som styrelsen bedömer är nödvändig för att upprätta en kontrollbalansräkning som inte innehåller väsentliga felaktigheter, vare sig dessa beror på oegentligheter eller misstag.
Revisorns ansvar
Mitt (Vårt) ansvar är att granska kontrollbalansräkningen så att jag (vi) kan lämna ett skriftligt yttrande över om kontrollbalansräkningen uppfyller aktiebolagslagens krav. Jag (Vi) har utfört granskningen i enlighet med RevR 1 Granskning av kontrollbalansräkning. Denna rekommendation kräver att jag (vi) följer yrkesetiska krav samt planerar och utför granskningen för att i yttrandet med begränsad säkerhet kunna uttala mig (oss) om kontrollbalansräkningen uppfyller aktiebolagslagens krav.
Granskningen innefattar att genom olika åtgärder inhämta bevis om belopp och annan information i kontrollbalansräkningen. Revisorn väljer vilka åtgärder som ska utföras, bland annat genom att bedöma risken för väsentliga felaktigheter i kontrollbalansräkningen, vare sig dessa beror på oegentligheter eller misstag. Vid denna riskbedömning beaktar revisorn de delar av den interna kontrollen som är relevanta för hur styrelsen upprättar kontrollbalansräkningen i syfte att utforma granskningsåtgärder som är ändamålsenliga med hänsyn till omständigheterna, men inte i syfte att göra ett uttalande om effektiviteten i bolagets interna kontroll. Granskningen har i huvudsak begränsats till analytisk granskning av kontrollbalansräkningen och underlag till denna samt förfrågningar hos bolagets personal. Mitt (Vårt) bestyrkande grundar sig därmed på en begränsad säkerhet jämfört med en revision. Jag (Vi) anser att de bevis jag (vi) har inhämtat är tillräckliga och ändamålsenliga som grund för mitt (vårt) uttalande med reservation.
Grund för uttalande med reservation
Vid min (vår) granskning har det framkommit att varulagret redovisats till försäljningsvärdet utan avdrag för försäljningskostnaderna, som uppgår till ungefär .... kronor.8 Det innebär att det egna kapitalet i kontrollbalansräkningen enligt vår uppfattning är för högt redovisat med motsvarande belopp.
Uttalande med reservation
Med undantag för det förhållande som beskrivs i stycket ”Grund för uttalande med reservation” har det grundat på min (vår) granskning inte framkommit något som tyder på att kontrollbalansräkningen inte uppfyller aktiebolagslagens krav.
Övriga upplysningar
Detta yttrande är endast avsett som underlag till första (alt. andra) kontrollstämman enligt 25 kap. 15 § (alt. 16 §) aktiebolagslagen och är inte avsett att användas för något annat ändamål.
Ort den DD månad ÅÅÅÅ
[Namn på revisionsföretaget]9
A.A.
Auktoriserad/Godkänd revisor
Exemplet förutsätter att bolaget inte betalar skatt, men om så är fallet ska skatt beräknas och anges i texten.
Texten inom hakparentes ska ingå vid byråval.
Revisorspåteckning
Mitt (Vårt) yttrande avseende denna kontrollbalansräkning har lämnats ÅÅÅÅ-MM-DD med ett modifierat uttalande.
[Namn på revisionsföretaget]10
A.A
Auktoriserad/Godkänd revisor
Texten inom hakparentes ska ingå vid byråval.
(FAR N 2018:7)
Exempel 3 Yttrande med uttalande med avvikande mening
RevR 1 exempel 3 avser när det föreligger ett fel och detta är av avgörande betydelse för kontrollbalansräkningen som helhet. Detta är normalt slutsatsen om kontrollbalansräkningen innehåller sådana fel att kontrollbalansräkningen blir missvisande huruvida det egna kapitalet understiger hälften av det registrerade aktiekapitalet eller inte.
Revisorns yttrande över granskning av kontrollbalansräkning enligt 25 kap. 13 § (alt. 16 §) aktiebolagslagen
Till styrelsen alt. bolagsstämman i ... AB, org.nr 556xxx-xxxx
Jag (Vi) har granskat styrelsens kontrollbalansräkning per ÅÅÅÅ-MM-DD.
Styrelsens ansvar för kontrollbalansräkningen
Det är styrelsen som har ansvaret för att upprätta en kontrollbalansräkning som uppfyller kraven i 25 kap. 14 § aktiebolagslagen och för den interna kontroll som styrelsen bedömer är nödvändig för att upprätta en kontrollbalansräkning som inte innehåller väsentliga felaktigheter, vare sig dessa beror på oegentligheter eller misstag.
Revisorns ansvar
Mitt (Vårt) ansvar är att granska kontrollbalansräkningen så att jag (vi) kan lämna ett skriftligt yttrande över om kontrollbalansräkningen uppfyller aktiebolagslagens krav. Jag (Vi) har utfört granskningen i enlighet med RevR 1 Granskning av kontrollbalansräkning. Denna rekommendation kräver att jag (vi) följer yrkesetiska krav samt planerar och utför granskningen för att i yttrandet med begränsad säkerhet kunna uttala mig (oss) om kontrollbalansräkningen uppfyller aktiebolagslagens krav.
Granskningen innefattar att genom olika åtgärder inhämta bevis om belopp och annan information i kontrollbalansräkningen. Revisorn väljer vilka åtgärder som ska utföras, bland annat genom att bedöma risken för väsentliga felaktigheter i kontrollbalansräkningen, vare sig dessa beror på oegentligheter eller misstag. Vid denna riskbedömning beaktar revisorn de delar av den interna kontrollen som är relevanta för hur styrelsen upprättar kontrollbalansräkningen i syfte att utforma granskningsåtgärder som är ändamålsenliga med hänsyn till omständigheterna, men inte i syfte att göra ett uttalande om effektiviteten i bolagets interna kontroll. Granskningen har i huvudsak begränsats till analytisk granskning av kontrollbalansräkningen och underlag till denna samt förfrågningar hos bolagets personal. Mitt (Vårt) bestyrkande grundar sig därmed på en begränsad säkerhet jämfört med en revision. Jag (Vi) anser att de bevis jag (vi) har inhämtat är tillräckliga och ändamålsenliga som grund för mitt (vårt) uttalande med avvikande mening.
Grund för uttalande med avvikande mening
Vid min (vår) granskning har det framkommit att varulagret redovisats till försäljningsvärdet utan avdrag för försäljningskostnaderna, som uppgår till ungefär .... kronor. Det innebär att det egna kapitalet i kontrollbalansräkningen enligt vår uppfattning understiger hälften av det registrerade aktiekapitalet, varmed felaktigheten är väsentlig och av avgörande betydelse för kontrollbalansräkningen.
Uttalande med avvikande mening
Enligt min (vår) uppfattning, baserat på min översiktliga granskning, har kontrollbalansräkningen, på grund av hur betydelsefullt det förhållande som beskrivs i avsnittet ”Grund för uttalande med avvikande mening” är, inte upprättats i enlighet med aktiebolagslagens krav.
Övriga upplysningar
Detta yttrande är endast avsett som underlag till första (alt. andra) kontrollstämman enligt 25 kap. 15 § (alt. 16 §) aktiebolagslagen och är inte avsett att användas för något annat ändamål.
Ort den DD månad ÅÅÅÅ
[Namn på revisionsföretaget]11
A.A.
Auktoriserad/Godkänd revisor
Texten inom hakparentes ska ingå vid byråval.
Revisorspåteckning
Mitt (Vårt) yttrande avseende denna kontrollbalansräkning har lämnats ÅÅÅÅ-MM-DD med avvikande mening.
[Namn på revisionsföretaget]12
A.A.
Auktoriserad/Godkänd revisor
Texten inom hakparentes ska ingå vid byråval.
(FAR N 2018:7)
Bilaga 2 Särskilt om användandet av årsredovisningens balansräkning som kontrollbalansräkning
Eftersom en kontrollbalansräkning ska upprättas enligt årsredovisningslagen kan årsredovisningens balansräkning användas som en kontrollbalansräkning under förutsättning att bolaget inte vill utnyttja de justeringsmöjligheter som finns i 25 kap. 14 § ABL. För att tydliggöra att årsredovisningens balansräkning också utgör en kontrollbalansräkning ska detta framgå av förvaltningsberättelsen. Styrelsen bör också i förvaltningsberättelsen, eller i vart fall i kallelsen till stämman, ange att årsstämman har att fatta det beslut som den första kontrollstämman normalt ska fatta.
Som nämnts ovan får värderingstidpunkten i en kontrollbalansräkning inte ligga alltför långt tillbaka i tiden. Om revisorn anser att årsredovisningens balansdag inte kan användas som värderingstidpunkt för kontrollbalansräkningen bör denna i första hand rekommendera bolaget att upprätta en särskild kontrollbalansräkning med en annan värderingstidpunkt. Om bolaget ändå vill använda balansräkningen som en kontrollbalansräkning måste revisorn bedöma om balansräkningen ger aktieägarna en rättvisande beskrivning av bolagets kapitalbristsituation. Om så inte är fallet måste revisorn anmärka på detta i revisionsberättelsens del 2.
Enligt 25 kap. ABL ska styrelsen överlämna sin kontrollbalansräkning till revisorn som har att granska densamma. På första kontrollstämman ska ett yttrande från revisorn över kontrollbalansräkningen läggas fram tillsammans med kontrollbalansräkningen. Det finns däremot inget uttryckligt krav i ABL på hur revisorns yttrande ska utformas. Som ovan angetts ska revisorns granskning av kontrollbalansräkningen normalt utföras i enlighet med kraven för en översiktlig granskning. Eftersom en årsredovisning och dess balansräkning revideras måste en revisionsberättelse över årsredovisningen och dess balansräkning uppfylla kraven enligt ABL på revisorsyttrande över styrelsens kontrollbalansräkning. Mot denna bakgrund och med beaktande av att styrelsen i förvaltningsberättelsen har upplyst om att balansräkningen även utgör en kontrollbalansräkning anser FAR att revisorn ska upplysa särskilt i revisionsberättelsen om att denna även utgör ett yttrande över styrelsens kontrollbalansräkning. Detta görs förslagsvis genom att revisorn i revisionsberättelsens inledning under rubriken ”Rapport om årsredovisningen” skriver följande: ”Jag (Vi) har utfört en revision av årsredovisningen, vars balansräkning också utgör kontrollbalansräkning, för ABC AB för år ÅÅÅÅ...”
(FAR N 2018:7)