ESVFA 2022:1 Årsredovisning och budgetunderlag

3 §Som grund för uppgifterna till statsredovisningen ska de myndigheter som framgår av 4 § senast den 15 februari lämna ett finansiellt utdrag ur det förslag till årsredovisning som upprättats inom myndigheten inför beslut om årsredovisningen. Handlingen ska lämnas till Ekonomistyrningsverket genom elektronisk överföring på sådant sätt som anges i 1 kap. 3 §.

Det finansiella utdraget ska bestå av balans- och resultaträkning, anslagsredovisning samt de noter som i förslaget till årsredovisning upprättats till balansräkning, resultaträkning och anslagsredovisning. Utdraget ska också innehålla en beskrivning av redovisningsprinciper, upplysning om avvikelser från generella ekonomiadministrativa regler och sammanställning av garanti- och utlåningsverksamhet. Utdraget ska vara utformad i enlighet med de bestämmelser som gäller för motsvarande uppgifter i årsredovisningen.

Myndighetens chef, eller den tjänsteman som chefen särskilt bestämmer, ska besluta om utdraget.

Om myndigheten har fattat beslut om årsredovisning senast den 15 februari behöver inget utdrag ur årsredovisningen lämnas. Det förutsätter att myndigheten i stället lämnar en kopia av årsredovisningen till Ekonomistyrningsverket senast den 15 februari.

4 §Följande myndigheter ska senast den 15 februari lämna finansiellt utdrag till Ekonomistyrningsverket:

• Affärsverket svenska kraftnät

• Arbetsförmedlingen

• Centrala studiestödsnämnden

• Domstolsverket

• Exportkreditnämnden

• Fortifikationsverket

• Försvarets materielverk

• Försvarsmakten

• Försäkringskassan

• Göteborgs universitet

• Kammarkollegiet

• Karolinska institutet

• Kriminalvården

• Kungliga tekniska högskolan

• Kärnavfallsfonden

• Lantmäteriet

• Luftfartsverket

• Lunds universitet

• Migrationsverket

• Myndigheten för samhällsskydd och beredskap

• Naturvårdsverket

• Pensionsmyndigheten

• Polismyndigheten

• Regeringskansliet

• Riksdagsförvaltningen

• Riksgäldskontoret

• Sjöfartsverket

• Skatteverket

• Statens fastighetsverk

• Statens jordbruksverk

• Statens tjänstepensionsverk

• Statens skolverk

• Stockholms universitet

• Styrelsen för internationellt utvecklingssamarbete

• Sveriges lantbruksuniversitet

• Tillväxtverket

• Trafikverket

• Transportstyrelsen

• Tullverket

• Uppsala universitet

Åtagande

Med åtagande avses i detta sammanhang ett avtal eller en utfästelse som är bindande och som kommer att leda till utgifter under kommande räkenskapsår.

Årsarbetskrafter

Med årsarbetskrafter avses i detta sammanhang antal anställda personer omräknat till heltidsarbetande. Omräkningen innebär att deltidsanställd personal ingår i summa antal personer med den procentandel av en heltidstjänst som deras tjänstgöring utgör. En halvtidstjänstgörande person ingår således i summan som 0,5 årsarbetskrafter. Tjänstledigheter för till exempel studier, annan tjänst och föräldraledighet bör beaktas liksom nyanställda och avgångna. Däremot görs normalt inte korrigering för semester, kortare sjukdomsperioder, övertid och kompensationsledigheter.

Medelantalet anställda

Medelantalet anställda kan beräknas som ett genomsnitt av antalet anställda personer baserat på mätningar vid två eller flera tidpunkter under året. Korrigering bör göras för tjänstledigheter m.m.

Driftkostnader

Uppgift om årets driftkostnader hämtas från resultaträkningen genom att summera posterna Kostnader för personal, Kostnader för lokaler och Övriga driftkostnader.

Väsentlighetsbedömningar

Vid bedömningen av om en post är väsentlig kan beloppets relativa storlek i vissa fall ha avgörande betydelse. I andra fall kan andra bedömningsgrunder vara avgörande. Avgörandet måste ske på basis av en professionell bedömning som i det enskilda fallet tar hänsyn till de aktuella förhållandena.

Exempel på information som är av betydelse med utgångspunkt från en annan bedömningsgrund än beloppets relativa storlek är uppgifter som krävs enligt förordning och föreskrifter, där det är uppenbart att beloppens storlek inte är av avgörande betydelse.

Väsentlighetsprincipen framgår av 11 §.

Myndighetens ledning

Begreppet myndighetens ledning definieras i 2 § myndighetsförordningen (2007:515).

Suppleant ersätter ordinarie ledamot

I det fall en suppleant ersätter en ordinarie ledamot som har giltigt förfall vid ovan nämnda tidpunkt, undertecknar suppleanten årsredovisningen i stället för den ordinarie ledamoten. Vistelse på annan ort är normalt inte att betrakta som giltigt förfall.

Årsredovisningens undertecknande

Undertecknandet sker i samband med att beslut fattas om årsredovisningen eller snarast efter det att beslutade justeringar genomförts. Om så inte är möjligt skrivs arkivexemplaret under senast vid den tidpunkt då revisionsberättelse över granskningen av myndighetens årsredovisning ska avges.

Att underskrifterna ska vara en del av handlingen årsredovisning innebär att de inte får göras i en annan handling. Myndigheten ska bevara årsredovisningen inklusive underskrifterna i enlighet med Riksarkivets föreskrifter och allmänna råd om gallring och utlån av räkenskapshandlingar.

Avlämnad handling

Den handling som ska lämnas till de i 1 kap. 2 § angivna mottagarna behöver endast innehålla namn i tryckstil på den eller de som utgör myndighetens ledning.

Myndighetens arkivexemplar

Om myndighetens arkivexemplar framställs på papper bör det vara signerat på varje sida av myndighetens chef.

Omfattning

Den bedömning som myndighetens ledning lämnar av den interna styrningen och kontrollen omfattar all verksamhet som myndigheten ansvarar för, oavsett finansieringsform, och inkluderar därmed även verksamhet som helt eller delvis finansieras med EU-medel.

Händelser efter räkenskapsårets slut

För händelser i myndighetens interna styrning och kontroll som inträffat efter räkenskapsårets slut gäller bestämmelserna i 2 kap. 4 § fjärde stycket förordningen (2000:605) om årsredovisning och budgetunderlag.

Redovisning av den interna styrningen och kontrollen

Redovisningen enligt 2 kap. 9 § andra stycket förordningen (2000:605) om årsredovisning och budgetunderlag bör lämnas samlat i årsredovisningen under rubriken Intern styrning och kontroll.

Myndighetens övergripande beskrivning av arbetet med intern styrning och kontroll kan utgå från de områden som regleras i förordningen (2007:603) om intern styrning och kontroll.

Beskrivningen bör översiktligt omfatta hur myndigheten arbetar med att förebygga korruption, otillbörlig påverkan, bedrägeri och andra oegentligheter.

Om myndigheten redovisar väsentliga brister i sin interna styrning och kontroll bör myndigheten lämna information om genomförda eller planerade åtgärder för varje redovisad brist.

ESVFA (2023:6)

2 §Resultaträkningen ska upprättas enligt den uppställningsform som anges i bilaga 1.

De rubriker och poster som anges i uppställningsformen ska tas upp var för sig i angiven ordningsföljd. Benämningen på rubrikerna får inte ändras. Myndigheten ska dock ta bort en rubrik eller en post om den saknar en sådan verksamhet. Posternas benämning får anpassas till den egna verksamheten och nya poster får tillföras under respektive rubrik. En förutsättning är dock att nya poster kan inrapporteras till statsredovisningen i enlighet med 15–27 §§ Ekonomistyrningsverkets föreskrifter och allmänna råd (ESVFA 2022:2) om myndigheters bokföring.

Allmänna råd till 4 kap. 1 § förordningen

Resultaträkningen hos en förvaltningsmyndighet är främst till för att

1. som intäkter redovisa medel som tillförts verksamheten,

2. redovisa kostnaderna för denna verksamhet, samt

3. redovisa förändringen av myndighetskapitalet.

Allmänna råd till 4 kap. 1 § förordningen

Periodiseringar påverkar normalt redovisningen mot anslag. Detta gäller dock inte ifråga om transfereringar i kontant form och avskrivningar på tillgångar som finansierats direkt med anslag. Bestämmelser om redovisning mot anslag och inkomsttitlar finns i 12–16 §§ anslagsförordningen (2011:223) och i Ekonomistyrningsverkets föreskrifter och allmänna råd ESVFA (2022:3) om anslag och inkomsttitlar.

3 §Anslag som tagits i anspråk under året bokförs normalt löpande som intäkt av anslag. Det kan därvid hända att begränsade anslag eller anslagsposter överskrids utan att regeringen har medgivit detta eller med ett större belopp än vad regeringen har medgivit. När det gäller ett överskridande som regeringen inte har medgivit ska den intäkt av anslag som svarar häremot överföras till påföljande års räkenskaper genom att den i balansräkningen tas upp som en periodavgränsningspost (Förutbetald intäkt). Posten Avräkning med statsverket kommer sålunda att inkludera det belopp med vilket anslaget/anslagsposten överskridits medan posten Intäkter av anslag inte inkluderar detta belopp.

4 §Bidrag ska redovisas som intäkt av bidrag vid mottagandet om avsikten med bidraget är att det ska förbrukas hos myndigheten. Oförbrukade bidrag ska senast vid räkenskapsperiodens slut periodiseras för att täcka framtida kostnader.

Avgörande för om ett bidrag ska intäktsföras eller skuldföras vid mottagandet är villkoren för bidraget. Är avsikten att bidraget ska förbrukas hos myndigheten intäktsförs bidraget i sin helhet om det inte finns något krav på återbetalningsskyldighet eller om sannolikheten för återbetalningsskyldighet är liten. Även bidrag som är förenat med återbetalningsskyldighet ska intäktsföras om sådan skyldighet endast uppkommer i de fall myndigheten inte iakttar villkor och föreskrifter för bidraget i fråga eller om något oväntat inträffar som rubbar förutsättningarna för bidraget.

5 §Finansiella intäkter som disponeras i verksamheten ska redovisas som post under rubriken Verksamhetens intäkter. Finansiella intäkter som erhållits för finansiering av bidrag ska redovisas i transfereringsavsnittet under posten Finansiella intäkter. Finansiella intäkter som ska redovisas mot inkomsttitel, ska redovisas i uppbördsavsnittet under posten Intäkter av avgifter m.m. samt andra intäkter som inte disponeras av myndigheten.

Finansiella kostnader som avser verksamheten ska redovisas som Finansiella kostnader under rubriken Verksamhetens kostnader. Finansiella kostnader som är hänförbara till transfereringar ska redovisas som Finansiella kostnader i transfereringsavsnittet.

Allmänna råd till 4 kap. 1 § förordningen

Med uppbörd avses skatteuppbörd och liknande ekonomiska händelser som består av betalningar där myndigheten endast uppbär och redovisar medlen för statens räkning. Som uppbörd räknas sålunda inbetalningar som bokförs som skatter och böter m.m. Vidare räknas som uppbörd sådana inkomster som inte har något direkt samband med myndighetens produktion av varor och tjänster. Uppbörd ingår som en intäktspost i uppbördsavsnittet i resultaträkningen.

Under rubriken Uppbördsverksamhet redovisas också sådana inkomster som visserligen har ett direkt samband med myndighetens (någon gång flera myndigheters) produktion av varor och tjänster men som inte får disponeras av myndigheten. Myndigheten ska redovisa sådana inkomster mot en inkomsttitel.

Det är vanligt att en uppbördsinkomst inte motsvaras av någon motprestation som motsvarar myndighetens resursförbrukning. Intäkten bör då redovisas när den ekonomiska händelse inträffar som uppbörden avser. Om ingen annan entydig ekonomisk händelse än betalningen kan fastställas, bör intäkten redovisas vid betalningstillfället. Böter och sanktionsavgifter är exempel på intäkter när det ofta är lämpligt att redovisa den ekonomiska händelsen när betalning sker.

En avgift som betalas i samband med en ansökan och som sannolikt inte kommer att betalas tillbaka bör redovisas som intäkt det år ansökningsavgiften betalas till myndigheten.

6 §Intäkter av avgifter och andra ersättningar, som myndigheten inte får disponera på grund av att de ska redovisas mot inkomsttitel, ska redovisas som en särskild post under rubriken Uppbördsverksamhet.

Allmänna råd till 4 kap. 1 § förordningen

Med transfereringar avses ekonomiska händelser där myndighetens uppgift i huvudsak begränsas till att för statens räkning, i form av bidragsutbetalningar, förmedla pengar från statens budget till olika mottagare. Bidragen kännetecknas av att den eller de myndigheter som är engagerade i transfereringsverksamheten inte erhåller någon egentlig motprestation från bidragsmottagaren. Med motprestation avses i detta sammanhang att ett ekonomiskt värde överförs som motsvarar resursuppoffringen. Transfereringar kan exempelvis vara förenade med villkor utan att för den skull någon motprestation har lämnats.

Bidragsmottagarna återfinns som regel utanför staten, men även myndigheter kan vara mottagare. Myndigheterna kan ha olika roller i transfereringsprocessen. I det enklaste fallet betalar myndigheten ut bidrag till en bidragsmottagare och finansierar detta från statens budget. I andra fall finansieras den bidragsutbetalande myndighetens utbetalningar från en annan myndighet (som svarar för redovisningen mot statens budget). I åter andra fall kan bidraget finansieras från ett statligt organ som inte är myndighet enligt förordningen (2000:605) årsredovisning och budgetunderlag eller direkt med obligatoriska eller frivilliga avgifter.

Det kan ibland vara oklart om vissa kostnader ska klassificeras som verksamhetskostnad eller transferering. I sådana gränsdragningsfall är nationalräkenskapernas informationsbehov vägledande. Ekonomistyrningsverket besvarar frågor om klassificering i redovisningen.

Kostnader för transfereringar redovisas när den ekonomiska händelse inträffar som transfereringen avser. Om ingen annan entydig ekonomisk händelse än betalningen kan fastställas redovisas kostnaden vid betalningstillfället.

Normalt redovisas inga skulder löpande under året hänförbara till transfereringar. Vid bokslut bör dock en skuld redovisas om samtliga nedanstående rekvisit är uppfyllda.

1. Det finns ett avtal eller motsvarande som reglerar att myndigheten är skyldig att betala ut ett bidrag.

2. Det finns en prestation eller ett uppfyllt villkor som är tydligt hänförbart till perioden.

3. Myndigheten har ingen annan möjlighet än att reglera åtagandet genom ett utflöde av resurser.

4. Åtagandet uppgår till ett väsentligt belopp.

7 §I de fall inkomster och utgifter i de statliga transfereringssystemen redovisas över en fond (se 17 §) ska nettot av de till fonden hänförliga transaktionerna redovisas som en avsättning till eller upplösning av fonden. En avsättning ses i detta sammanhang som en minskning av tillförda medel och en upplösning som en ökning av tillförda medel.

8 §Ett operationellt leasingavtal är ett leasingavtal som inte är ett finansiellt leasingavtal enligt 26 §.

Avgifter för objekt som innehas enligt ett operationellt leasingavtal kostnadsförs över leasingperioden.

Allmänna råd till 4 kap. 1 § förordningen

Leasingavgiften bör kostnadsföras linjärt över leasingperioden såvida inte något annat systematiskt sätt bättre avspeglar användarens nytta över tiden.

Allmänna råd till 4 kap. 1 § förordningen

Årets kapitalförändring är benämningen på resultaträkningens slutsaldo. För vissa myndigheter som huvudsakligen är avgiftsfinansierade får denna benämning ersättas med Årets överskott (underskott).

9 §Balansräkningen ska upprättas enligt den uppställningsform som anges i bilaga 2.

De rubriker och poster som anges i uppställningsformen ska tas upp var för sig i angiven ordningsföljd. Rubriker är numrerade med romerska siffror. Poster är numrerade med arabiska siffror. Benämningen på rubrikerna får inte ändras. Myndigheten ska dock ta bort en rubrik eller en post om den saknar en sådan verksamhet. Posternas benämning får anpassas till den egna verksamheten och nya poster får tillföras under respektive rubrik. En förutsättning är dock att nya poster kan inrapporteras till statsredovisningen i enlighet med 15–27 §§ Ekonomistyrningsverkets föreskrifter och allmänna råd (ESVFA 2022:2) om myndigheters bokföring.

10 §En myndighet som har en civil eller militär beredskapsuppgift som medför att den anskaffar varor och inventarier m.m. för att klara landets försörjning i ett krisläge eller för att genomföra uppgifter i krig, ska redovisa dessa tillgångar bland materiella anläggningstillgångar, under posten Beredskapstillgångar.

11 §Under rubriken Utlåning ska myndigheten redovisa lånefordringar som uppstår i utlåningsverksamhet samt fordringar hänförbara till finansiella leasingavtal där myndigheten är leasegivare.

Med en lånefordran avses en finansiell tillgång som uppstår när en långivare överlämnar kontanter eller andra tillgångar till en låntagare som är skyldig att återbetala dessa, antingen på en angiven dag, på angivna dagar eller vid anfordran. En lånefordran löper vanligtvis med ränta.

Allmänna råd till 4 kap. 2 § förordningen

Bidrag ska normalt sett inte återbetalas. Återbetalning kan dock förekomma om mottagaren inte iakttar villkor och föreskrifter för bidraget i fråga eller om någonting oväntat inträffar som rubbar förutsättningarna för bidraget. Ett sådant återkrav av bidrag redovisas under balansposten Övriga kortfristiga fordringar.

12 §Under rubriken Avräkning med statsverket ska myndigheten redovisa inkomster och utgifter mot inkomsttitel och anslag samt betalningar till och från statens centralkonto. Redovisningen mot anslag ska delas upp på anslag i räntebärande och anslag i icke räntebärande flöde. Om det följer av regeringsbeslut ska myndigheten därutöver redovisa övriga fordringar och skulder till staten som inte är hänförbara till redovisningen mot anslag och inkomsttitlar eller betalningar under budgetåret.

Allmänna råd till 4 kap. 2 § förordningen

Om regeringen beslutat att överskott i avgiftsfinansierad verksamhet eller andra liknande inkomster som är hänförbara till året eller tidigare år ska redovisas mot inkomsttitel under ett senare budgetår bör myndigheten redovisa en skuld till staten under Avräkning med statsverket.

13 §Om regeringen har beslutat att via statens budget täcka under tidigare år uppkomna underskott i avgifts- eller bidragsfinansierad verksamhet ska dessa medel redovisas direkt i balansräkningen under berörd post under rubriken Myndighetskapital.

14 §Under posten Statskapital ska myndigheten redovisa

1. anslagsmedel som myndigheten använt för att finansiera anläggningstillgångar,

2. särskilt tilldelade anslagsmedel som myndigheten använt för att finansiera rörelsekapital.

Allmänna råd till 4 kap. 2 § förordningen

Statskapital kan antingen vara avkastningspliktigt eller icke avkastningspliktigt. Bestämmelser om avkastningspliktigt statskapital finns i 7 kap. kapitalförsörjningsförordningen (2011:210).

15 §Under posten Donationskapital ska redovisas mottagna donationer som inte uppfyller stiftelselagens (1994:1220) kriterier för stiftelse och där givaren/donatorn ställt krav på att donationen inte får förbrukas.

Allmänna råd till 4 kap. 2 § förordningen

Donationer används här i samma betydelse som i 2 och 3 §§ donationsförordningen (1998:140).

Sådan avkastning som enligt donationsurkunden inte får förbrukas redovisas under donationskapital medan avkastning som får förbrukas redovisas under balanserad kapitalförändring.

16 §Till posten Kapitalförändring enligt resultaträkningen ska föras det saldo mellan intäkter och kostnader som redovisats i årets resultaträkning. Detta belopp ska nästföljande år överföras till posten Balanserad kapitalförändring eller i förekommande fall, annan kapitalpost.

17 §Vissa myndigheter, som hanterar statliga transfereringar, redovisar i sina balansräkningar poster som i huvudsak utgör saldon mellan ackumulerade inbetalningar och utbetalningar avseende transfereringar som inte finansieras med anslag. Denna typ av poster utgör inte en förpliktelse så som sådana definieras i 18–20 §§ och ska därför inte redovisas som en skuld eller en avsättning. De ska i stället redovisas under rubriken Fonder.

18 §Myndigheten ska på balansräkningens passivsida redovisa förpliktelser som är hänförliga till händelser som inträffat under räkenskapsåret eller tidigare räkenskapsår, som är säkra eller sannolika till sin förekomst och som kan mätas på ett tillförlitligt sätt. Sådana förpliktelser redovisas som skulder eller som avsättningar.

19 §En skuld ska redovisas när det finns en förpliktelse och det är sannolikt att ett utflöde av resurser kommer att krävas för att reglera förpliktelsen. Såväl belopp som tidpunkt för när förpliktelsen ska regleras ska vara säkra.

Allmänna råd till 4 kap. 2 § förordningen

Med utflöde av resurser menas att myndigheten kommer att lämna ifrån sig något utan att få tillbaka motsvarande ekonomiska fördelar eller servicepotential. Om myndigheten får en likvärdig motprestation ska någon avsättning inte redovisas.

20 §En avsättning definieras som en skuld som är oviss till belopp och/eller till den tidpunkt då den kommer att regleras. En avsättning ska redovisas i balansräkningen när

1. myndigheten har en förpliktelse (legal eller informell) som en följd av en inträffad händelse,

2. det är sannolikt att ett utflöde av resurser krävs för att reglera förpliktelsen, och

3. en tillförlitlig uppskattning av beloppet kan göras.

Allmänna råd till 4 kap. 2 § förordningen

Vid kontrakt som verkställs längre fram får myndigheten en motprestation och ett sådant kontrakt tas inte upp som en avsättning.

Exempel på kontrakt som verkställs längre fram är ett hyresavtal eller ett anställningskontrakt.

21 §En myndighet ska i sin balansräkning som avsättning för pensioner redovisa sådana pensionsförpliktelser som myndigheten själv svarar för. Avsättningar ska redovisas till det försäkringstekniska värdet av alla avtalsenliga och frivilliga pensionsåtaganden beräknade med ledning av de försäkringstekniska grunder som Statens tjänstepensionsverk använder. Pensionsförpliktelser för vilka premier betalas till Statens tjänstepensionsverk, redovisas av Statens tjänstepensionsverk.

Så kallade antastbara pensionsförpliktelser ska tas upp som avsättning till den del det bedöms sannolikt att myndigheten kommer att stå för förpliktelsen. Sådana förpliktelser kan avse exempelvis pensionsförpliktelser som enligt tidigare träffade avtal kan komma att infrias innan den anställde fyller 65 år.

I de fall en myndighet gör avsättning för pensionsförpliktelser ska myndigheten även göra avsättning för särskild löneskatt baserat på pensionsförpliktelsens storlek. Avsättning för särskild löneskatt på pensionsförpliktelser ska redovisas under posten Avsättningar för pensioner och liknande förpliktelser och särredovisas i bokföringen.

En myndighet som redovisar avsättningar för pensionsförpliktelser som avser förmåner efter avslutad anställning för egna anställda ska redovisa effekten av försäkringstekniska omvärderingar för denna avsättning, inklusive särskild löneskatt som beräknas på omvärderingen, direkt mot Myndighetskapital, såvida omvärderingen inte avser pensionsersättning.

Allmänna råd till 4 kap. 2 § förordningen

Med pensionsersättning avses pensionsersättning enligt Trygghetsavtalet eller enligt övergångsreglerna i Avtal om omställning. Förändringen av avsättningar för sådana pensionsersättningar redovisas i resultaträkningen.

22 §Under posten Avsättningar för garantier ska reserveringar för garantiförluster i finansiella garantiavtal redovisas.

Ett finansiellt garantiavtal är ett finansiellt instrument enligt vilket utställaren av garantin ska ersätta innehavaren av garantin för en förlust som denne ådrar sig på grund av att en viss gäldenär inte fullgör betalning vid förfall enligt de ursprungliga eller ändrade villkoren för en finansiell skuld.

23 §Under posten Avsättningar för avhjälpande av miljöskador ska reserveringar för avhjälpande av miljöskador redovisas.

Avsättningar för avhjälpande av miljöskador avser framtida utgifter för avhjälpande av en föroreningsskada eller en allvarlig miljöskada enligt miljöbalken. Framtida utgifter för nedmontering och bortforsling avanläggningstillgångar ska inte redovisas under avsättningar för avhjälpande av miljöskador.

24 §Under posten Övriga avsättningar redovisas främst följande:

1. Avsättningar avseende omstruktureringskostnader enligt 25 §.

2. Avsättningar hänförbara till nedmontering och bortforsling av anläggningstillgångar enligt Ekonomistyrningsverkets allmänna råd till 5 kap. 3 § förordningen (2000:605) om årsredovisning och budgetunderlag (ESVFA 2022:1).

3. Försäkringstekniska avsättningar hänförbara till försäkringar där avgifterna är försäkringsmatematiskt beräknade eller beräknade på annat sätt som syftar till en riskspridning. En förutsättning för att avsättningarna ska kunna betraktas som försäkringstekniska är att dessa vid varje tidpunkt är så stora att myndigheten kan uppfylla alla de åtaganden som kan förutses uppkomma med anledning av de ingångna avtalen.

4. Avsättningar hänförbara till avgifter som mottas av en myndighet, som svarar för förvaltning av avgifterna samt för att utbetalningar sker för ändamål och enligt bestämmelser som fastställts av statsmakterna. Premiereserven i det allmänna pensionssystemet är en sådan avsättning.

25 §En omstrukturering kan avse försäljning, avveckling eller omlokalisering av en verksamhet, förändringar i ledningsstruktur eller genomgripande omorganisation. En avsättning för omstrukturering ska endast göras när kriterierna för att redovisa avsättningar är uppfyllda och

1. ett beslut om nedläggning har fattats av regeringen, eller

2. myndigheten har skapat en förpliktelse om att omstrukturera.

För att skapa en förpliktelse om att omstrukturera ska följande förhållanden vara uppfyllda:

1. Myndigheten har en fastställd, detaljerad omstruktureringsplan där det framgår:

   1. vilka verksamheter som omfattas av de beslutade åtgärderna,

   2. vilka anläggningar som berörs,

   3. vilka platser och funktioner planen avser och vilket ungefärligt antal anställda personer som kommer att få uppsägningslön,

   4. vilka utgifter åtgärderna kommer att medföra, och

   5. under vilken tidsperiod åtgärderna ska genomföras.

2. Myndigheten har, genom att påbörja genomförandet av planen eller tillkännage dess huvuddrag, skapat en välgrundad förväntan hos dem som berörs att omstruktureringen kommer att genomföras.

En avsättning för omstrukturering ska enbart omfatta de direkta utgifter som uppstår vid omstruktureringen, det vill säga sådana utgifter som är betingade av omstruktureringen och saknar samband med myndighetens pågående verksamheter. Avsättning får därför inte göras för till exempel utgifter för omskolning eller omplacering av den personal som stannar kvar i myndigheten eller för investeringar i nya system.

Vid omstrukturering på grund av försäljning av verksamhet uppkommer ingen förpliktelse förrän det finns ett bindande försäljningsavtal.

26 §Ett finansiellt leasingavtal är ett leasingavtal där de ekonomiska risker och fördelar som förknippas med ägandet av ett objekt i allt väsentligt överförs från leasegivaren till leasetagaren. Äganderätten kan men behöver inte slutligen övergå till leasetagaren.

Anläggningstillgångar som innehas enligt ett finansiellt leasingavtal ska redovisas hos myndigheten som anläggningstillgång och förpliktelsen att i framtiden betala leasingavgifter som skuld. Tillgångarna och skulderna tas upp under aktuella poster i balansräkningen.

Allmänna råd till 4 kap. 2 § förordningen

Följande är exempel på situationer eller villkor som är karaktäristiska för ett finansiellt leasingavtal:

1. Leasingobjektet övergår i leasetagarens ägo vid slutet av leasingperioden.

2. Leasetagaren äger rätt att köpa leasingobjektet till ett pris som understiger förväntat verkligt värde så mycket att det vid leasingavtalets början framstår som rimligt säkert att rätten kommer utnyttjas. Med verkligt värde avses det belopp till vilket en tillgång skulle kunna överlåtas mellan kunniga parter som är oberoende av varandra och som har intresse av att transaktionen genomförs.

3. Leasingperioden täcker huvuddelen av leasingobjektets ekonomiska livslängd.

4. Nuvärdet av minimileaseavgifterna vid leasingavtalets början är i det närmaste lika stort som leasingobjektets verkliga värde. Med minimileaseavgifter avses betalningar, exklusive variabla avgifter, serviceavgifter och skatter, som ska betalas av leasetagaren till leasegivaren under leasingperioden.

5. Leasingobjektet är av en så speciell karaktär att endast leasetagaren kan använda objektet utan väsentliga modifieringar.

6. Leasingobjektet kan inte enkelt bytas ut mot ett annat objekt.

7. Om leasetagaren enligt avtalet kan säga upp avtalet i förtid får leasetagaren bära de förluster leasegivaren åsamkas på grund av uppsägningen.

8. Vinster och förluster som hänför sig till förändringar av det verkliga värdet av objektets restvärde tillfaller leasetagaren.

9. Leasetagaren har möjlighet att förlänga avtalet mot en avgift som är väsentligt lägre än en marknadsmässig avgift.

27 §Som upplupna bidragsintäkter ska redovisas bidragsinkomster som ännu inte erhållits och beloppsmässigt motsvaras av periodens kostnader. Upplupna bidragsintäkter får endast redovisas när det finns skriftligt avtal.

Som oförbrukade bidrag ska redovisas erhållna bidragsinkomster som periodiseras för att täcka framtida kostnader.

28 §Som ansvarsförbindelser ska redovisas:

1. Möjliga förpliktelser, som härrör från inträffade händelser och vars förekomst bekräftas endast av att en eller flera osäkra framtida händelser, som inte helt ligger inom myndighetens kontroll, inträffar eller uteblir.

2. Förpliktelser som härrör från inträffade händelser men som inte redovisas som skuld eller avsättning på grund av att det inte är sannolikt att ett utflöde av resurser kommer att krävas för att reglera förpliktelsen.

3. Förpliktelser som härrör från inträffade händelser men som inte redovisas som skuld eller avsättning på grund av att förpliktelsens storlek inte kan beräknas med tillräcklig tillförlitlighet.

Redovisningen av ansvarsförbindelser ska avse en uppskattning av ett belopp för varje sammanslagen post inom linjen.

Under posten Ansvarsförbindelser för statliga garantier redovisas ansvarsförbindelser för bundna garantiutfästelser som inte förväntas kunna finansieras med framtida garantiavgifter.

Under posten Ansvarsförbindelser för avhjälpande av miljöskador redovisas ansvarsförbindelser för framtida utgifter för avhjälpande av en föroreningsskada eller en allvarlig miljöskada enligt miljöbalken. Framtida utgifter för nedmontering och bortforsling av anläggningstillgångar redovisas inte under ansvarsförbindelser.

Andra ansvarsförbindelser redovisas under posten Övriga ansvarsförbindelser.

Allmänna råd till 4 kap. 2 § förordningen

Exempel på förpliktelser som tas upp som ansvarsförbindelse är förpliktelser där tvist föreligger, till exempel rörande huruvida en skuld bör belasta myndigheten eller inte.

Att ansvarsförbindelser uppkommer till följd av att förpliktelsens storlek inte kan beräknas med tillräcklig tillförlitlighet är ytterst ovanligt.

1 §En tillgång är en resurs som kontrolleras av en myndighet till följd av inträffade händelser och som förväntas ge myndigheten ekonomiska fördelar eller servicepotential i framtiden.

Allmänna råd till 5 kap. 1 § förordningen

Normalt sett kontrolleras en tillgång av en myndighet när den förvaltas av denna för statens räkning. Kontroll över tillgången uppstår när tillgången överförs från leverantören till myndigheten genom att myndigheten erhåller en prestation. Detta kan ske antingen vid tidpunkten för leverans av en färdigställd tillgång eller löpande under den tid som tillgången uppförs av leverantören.

När nedanstående kriterier är uppfyllda indikerar det att kontrollen överförs löpande i takt med att tillgången uppförs.

1. Produkten är beställd med väsentlig kundanpassning, enligt kravspecifikation, eller integrering av varor och tjänster.

2. Risker och förmåner som är förknippade med tillgången överförs löpande till myndigheten.

3. Avtalet ger leverantören rätt till ersättning för den andel av uppdraget som är färdigställt.

Framtida ekonomiska fördelar är en tillgångs kapacitet att, ensam eller i kombination med andra tillgångar, bidra direkt eller indirekt till att skapa intäkter eller kostnadsbesparingar för en myndighet.

Servicepotential är en tillgångs kapacitet att, ensam eller i kombination med andra tillgångar, bidra direkt eller indirekt till att de mål som fastlagts för en myndighet uppnås.

2 §En tillgång ska redovisas i balansräkningen när det är sannolikt att de framtida ekonomiska fördelar eller den servicepotential som är förknippade med innehavet kommer att tillföras myndigheten och när dess värde enligt 5 kap. 3 eller 8 § förordningen (2000:605) om årsredovisning och budgetunderlag kan beräknas på ett tillförlitligt sätt.

Allmänna råd till 5 kap. 1 § förordningen

3 §Det är avsikten med innehavet som är avgörande för en tillgångs klassificering inte tillgångens natur i sig. Ett exempel på det är att lager som innehas i beredskapssyfte ska klassificeras som anläggningstillgång, även om lagret omsätts löpande.

Anläggningstillgångar kan vara immateriella, materiella eller finansiella. Som anläggningstillgångar betraktas huvudsakligen

1. aktier, andelar, obligationer och andra värdepapper,

2. fordringar med en återstående löptid överstigande ett år,

3. beredskapstillgångar, det vill säga tillgångar som har anskaffats för att klara landets försörjning i ett krisläge eller för att genomföra uppgifter i krig,

4. förråds- och lagertillgångar som ingår i anläggningar under uppförande eller som är avskilda för sådant ändamål, med undantag för sådana tillgångar som ingår i anläggningsarbeten för utomstående vilka ska tas upp som omsättningstillgång,

5. tekniska anläggningar, maskiner, transportmedel och inventarier,

6. förbättringsutgifter på annans fastighet,

7. mark, markanläggningar, byggnader och fast egendom i övrigt, samt

8. it-system, licenser och liknande rättigheter.

4 §Som anläggningstillgångar klassificeras inte sådana tillgångar som realiseras, förbrukas eller säljs som en del av myndighetens normala verksamhetscykel, såsom kundfordringar, varulager, uppbördsfordringar, avgiftsfordringar eller återkravsfordringar i transfereringsverksamhet. Det gäller även när dessa inte förväntas realiseras inom tolv månader från balansdagen. Inte heller tillgångar som innehas för handelsändamål klassificeras som anläggningstillgångar. Den del av en långfristig fordran som förfaller till betalning inom tolv månader klassificeras som kortfristig.

Fordringar som redovisas under posten Utlåning behöver inte delas upp på lång- och kortfristig del.

Ännu inte fakturerade garantiavgifter ska redovisas under balansposten Andra långfristiga fordringar. Det gäller oberoende av när fordringarna förväntas bli fakturerade och reglerade.

Allmänna råd till 5 kap. 1 § förordningen

Med stadigvarande bruk eller innehav avses tillgångar som innehas i mer än ett år.

5 §Förväntas skillnaden i förbrukningen av betydande komponenter hos en anläggningstillgång vara väsentlig, ska tillgången delas upp på dessa och avskrivning göras enligt 5 kap. 4 § förordningen (2000:605) om årsredovisning och budgetunderlag för varje komponent för sig.

Allmänna råd till 5 kap. 1 § förordningen

Avgörande faktorer för att bedöma om en anläggningstillgång behöver delas upp i komponenter är dels komponenternas nyttjandeperioder, dels deras respektive anskaffningsvärde och andel av tillgångens totala anskaffningsvärde. En komponent som inte har en betydande skillnad i förbrukningen kan hänföras till en huvudkomponent.

Ett exempel på en anläggningstillgång som har betydande komponenter som förbrukas väsentligt olika är en bebyggd fastighet. I en fastighet med tillhörande byggnad, är mark en sådan komponent som bör särskiljas. Även byggnaden har flera betydande komponenter såsom stomme, stammar, fasad, tak och liknande. Dessa komponenter har vanligtvis väsentligt olika nyttjandeperioder och byts därför ut med olika tidsintervall i takt med sin förbrukning. Även tillgångsslag som fartyg, flygplan och större maskin-, forsknings-, och markanläggningar kan behöva delas upp i komponenter.

Infrastrukturella kommunikationssystem kan bestå av komponenter som är geografiskt utsträckta och där delar som tillkommer, byts ut och avvecklas inte är identiska över tid. Sådana komponenter kan behandlas samlat i kategorier som uppfyller de grundläggande kriterierna för att redovisas som komponenter.

6 §Det bokförda värdet på de anläggningstillgångar som finns i myndighetens balansräkning per den 31 december 2015 behöver inte delas upp på komponenter om det medför väsentliga kostnader i förhållande till mervärdet av tillämpningen. Det bokförda värdet kan i dessa fall hänföras till huvudkomponenten.

7 §Fastighet som vid anskaffningen inte är avsedd att stadigvarande brukas eller innehas ska redovisas som en omsättningstillgång.

Köp och försäljning av fastigheter ska redovisas per tillträdesdagen.

8 §Som förbättringsutgift redovisas ny-, till- och ombyggnationer på annans fastighet. Om reparations- och underhållskostnader uppgår till betydande belopp ska de redovisas som förbättringsutgift på annans fastighet. Reparations- och underhållskostnader som inte är en följd av normal förslitning utan av skada eller brand ska dock inte redovisas som tillgång.

Mark- och byggnadsinventarier samt installationer på annans fastighet som myndigheten inte avser att ta med vid en flyttning ska också redovisas som förbättringsutgift på annans fastighet.

9 §En myndighet ska, på motsvarande sätt som för anläggningstillgångar, klassificera en skuld som långfristig när den förfaller till betalning efter mer än tolv månader från balansdagen. Dock ska skulder som regleras som en del av en myndighets normala verksamhetscykel, som leverantörsskulder, upplupna personalkostnader och andra upplupna förvaltningskostnader samt skulder avseende ännu inte utbetalda transfereringar, klassificeras som kortfristiga. Det gäller även om de förfaller till betalning efter mer än tolv månader. Den del av en långfristig skuld som förfaller till betalning inom tolv månader klassificeras som kortfristig.

Skulder som redovisas under posten Övriga lån behöver inte delas upp på lång- och kortfristig del.

10 §Mark, byggnader och fast egendom som främst har ett kulturhistoriskt värde och museiföremål som normalt inte omsätts på en marknad och som inte har redovisats per den 31 december 2002 är undantagna från kravet på att redovisas som tillgång i balansräkningen.

11 §En immateriell anläggningstillgång är en identifierbar, icke monetär tillgång utan fysisk substans som används för produktion eller tillhandahållande av varor eller tjänster eller för administrativa ändamål.

12 §Utgifter för utveckling ska tas upp som immateriell anläggningstillgång om myndigheten kan visa att samtliga nedanstående förhållanden föreligger:

1. Det är tekniskt möjligt att färdigställa den immateriella anläggningstillgången så att den kan användas.

2. Myndighetens avsikt är att färdigställa den immateriella anläggningstillgången och använda den.

3. Myndigheten har förutsättningar att använda den immateriella anläggningstillgången.

4. Den immateriella anläggningstillgången medför att framtida ekonomiska fördelar eller servicepotential för myndigheten sannolikt ökar och detta kan påvisas med hög grad av säkerhet.

5. Det finns erforderliga och adekvata tekniska, finansiella och andra resurser för att fullfölja utvecklingen och för att använda den immateriella anläggningstillgången.

6. Myndigheten kan på ett tillförlitligt sätt beräkna de utgifter som kan hänföras till den immateriella anläggningstillgången.

De utgifter för utveckling som myndigheten har innan samtliga ovanstående förhållanden föreligger ingår inte i anskaffningsvärdet.

13 §Om myndigheten inte kan särskilja utgifter för utveckling från utgifter för forskning, anses utgifterna tillhöra forskningen och kostnadsförs då de uppkommer.

Om myndigheten inte kan särskilja utgifter för utveckling från den löpande verksamheten, anses utgifterna tillhöra den löpande verksamheten och kostnadsförs då de uppkommer.

Utgifter för utbildning av egen personal och utgifter för omlokalisering och omorganisation av delar av eller hela myndigheten, kostnadsförs då de uppkommer.

Allmänna råd till 5 kap. 2 § förordningen

14 §I anskaffningsvärdet för en förvärvad tillgång ska räknas in kostnader som är direkt hänförliga till förvärvet, det vill säga för att bringa tillgången på plats och i skick för att utnyttjas i enlighet med syftet med anskaffningen.

I anskaffningsvärdet för en egentillverkad tillgång ska räknas in, utöver sådana kostnader som direkt kan hänföras till produktionen av tillgången, en skälig andel av indirekta tillverkningskostnader.

Vid löpande överföring av kontroll över tillgången ska anskaffningsvärdet fastställas med utgångpunkt från färdigställandegraden. Utgifter som myndigheten har en skyldighet att ersätta och som är hänförbara till den del av tillgången som är färdigställd ska ingå. Förskott ingår inte.

Allmänna råd till 5 kap. 3 § förordningen

Exempel på kostnader som är direkt hänförbara till förvärvet är kostnader för

1. iordningställande av plats eller område för installation eller uppförande av tillgången,

2. tullavgifter,

3. punktskatter,

4. leverans och hantering,

5. installation,

6. konsulttjänster,

7. lagfart, samt

8. nedmontering och bortforsling av tillgången och återställande av plats eller område där tillgången varit installerad respektive uppförd till den del sådana beräknade kostnader uppfyller kriterierna för när en avsättning ska redovisas i balansräkningen.

Kostnader för provkörning eller intrimning av större anläggningar inräknas i anskaffningsvärdet om de ingår som ett led i att skapa en produktionsfärdig tillgång. Reparations- och underhållskostnader i samband med förvärv inräknas i anskaffningsvärdet förutsatt att de uppgår till väsentliga belopp i förhållande till anläggningstillgångens inköpspris och medför att tillgången är i bättre skick än vid förvärvet och därmed också ökat i värde.

Planerings- och projekteringskostnader för egentillverkade tillgångar inräknas i anskaffningsvärdet om de ingår som ett led i att skapa en produktionsfärdig tillgång.

15 §Byggnader, tekniska anläggningar och maskiner som är under uppförande på balansdagen ska redovisas som pågående nyanläggning i balansräkningen. Fördelningen av anskaffningsutgiften på byggnader, inventarier etc. ska göras senast i samband med att anläggningen tas i bruk.

Beredskapsinvesteringar och åtgärder i hyrda lokaler, som är anläggningstillgångar och som är under uppförande på balansdagen, ska redovisas under posterna Beredskapstillgångar respektive Förbättringsutgifter på annans fastighet.

16 §Tillkommande utgifter avseende en anskaffad eller egentillverkad materiell anläggningstillgång ska läggas till anskaffningsvärdet för tillgången i fråga till den del tillgångens prestanda förbättras i förhållande till den nivå som gällde då den ursprungligen anskaffades.

Har en anläggningstillgång delats upp i komponenter enligt 5 § ska utgifter för utbyte av en sådan komponent redovisas som anskaffning av anläggningstillgång och eventuellt kvarvarande bokfört värde på den utbytta komponenten skrivas ned.

Andra utgifter för reparation och underhåll av en befintlig tillgång ska redovisas som kostnader i den period de uppkommer även om de syftar till att vidmakthålla tillgångens egenskaper. För förbättringsutgifter på annans fastighet gäller dock särskilda bestämmelser enligt 8 §.

17 §Vid finansiell leasing tas tillgång och skuld upp till ett värde som motsvarar anskaffningsvärdet för leasingobjektet.

18 §Om en anläggningstillgång inte överförs genom ett köp- och försäljningsförfarande, ska tillgången hos den mottagande myndigheten tas upp till det bokförda värde som redovisats hos den avlämnande myndigheten.

Vid överföring av en anläggningstillgång till följd av ett regeringsbeslut ska tillgången hos den mottagande myndigheten alltid tas upp till det bokförda värde som redovisats hos den avlämnande myndigheten, om inte annat följer av regeringens beslut.

19 §Vid försäljning och utrangering ska såväl anskaffningsvärde som ackumulerade avskrivningar enligt plan som är hänförliga till tillgången bortföras. En tillgång får anses utrangerad först då den inte längre innehas av myndigheten.

20 §För beredskapstillgångar som omsätts ska lagervärdet fastställas enligt först-in-först-ut-principen (FIFU) som anges i 5 kap. 10 § förordningen (2000:605) om årsredovisning och budgetunderlag.

21 §Avskrivning ska ske med belopp som svarar mot lämplig avskrivningsplan. Planen ska vara knuten till anskaffningsvärdet, med beaktande av ett eventuellt beräknat restvärde, och ange på vilket sätt och under hur lång tid detta ska fördelas på olika redovisningsperioder. För större objekt bör individuella avskrivningsplaner upprättas.

Har en tillgång delats upp på olika komponenter enligt 5 § ska respektive komponent skrivas av separat över dess nyttjandeperiod. I annat fall ska tillgången skrivas av som en helhet över nyttjandeperioden.

22 §Med nyttjandeperiod avses den tidsperiod en anläggningstillgång förväntas bli använd för sitt ändamål av myndigheten. Faktorer som ska beaktas när myndigheten bedömer nyttjandeperioden är förväntad användning av tillgången, till exempel utifrån tillgångens förväntade kapacitet eller produktion. Andra faktorer som ska beaktas är förväntat slitage och legala eller liknande begränsningar för tillgångens användande.

I undantagsfall kan nyttjandeperioden vara kortare än den ekonomiska livslängden för en tillgång. Då kan ett restvärde uppstå. Med restvärde avses det belopp myndigheten förväntas få för en tillgång efter nyttjandeperiodens slut, efter avdrag för kostnader i samband med avyttringen. Om det är sannolikt att restvärdet uppgår till ett betydande belopp ska det uppskattas vid anskaffningstillfället i då rådande prisnivå. Avskrivningarna ska sedan beräknas utifrån anskaffningsvärdet med avdrag för beräknat restvärde och fördelas över tillgångens nyttjandeperiod.

Avskrivningstid för förbättringsutgifter på annans fastighet ska fastställas med utgångspunkt från beräknad nyttjandeperiod.

Avskrivning på mark är inte tillåten. Eventuell värdeminskning redovisas som nedskrivning av marken.

Allmänna råd till 5 kap. 4 § förordningen

Om det inte finns särskilda skäl bör linjär avskrivningsmetod tillämpas i avskrivningsplanerna. Denna metod innebär att samma andel av anskaffningsvärdet skrivs av varje år.

Avskrivning bör i princip göras från och med den tidpunkt (månad) då tillgången kan tas i bruk för avsedd verksamhet. Om tillgången utgörs av delar som levereras separat bör avskrivning påbörjas i samband med delleverans förutsatt att tillgången då kan brukas i verksamheten.

En mer approximativ redovisning kan dock tillåtas förutsatt att kravet på en rättvisande redovisning av myndighetens kostnader därigenom inte eftersätts.

Normalt bör man utgå från att avskrivningstiderna ligger i intervallet 3–7 år för datorer och 5–10 år för maskiner, transportmedel och inventarier. Byggnader och markanläggningar delas normalt upp på komponenter där avskrivningstiden anpassas till respektive komponents nyttjandeperiod.

Den fastställda nyttjandeperioden för tillgångar bör prövas löpande. Om en ny bedömning väsentligt avviker från tidigare bedömningar justeras avskrivningsbeloppen för innevarande och för framtida perioder.

Materiella och immateriella anläggningstillgångar

Indikationer på att en materiell eller immateriell anläggningstillgång kan ha minskat i värde är exempelvis:

1. Tillgångens användning upphör eller minskar väsentligt i omfattning.

2. Tillgången används till ett annat ändamål än vad som ursprungligen har planerats.

3. Beslut om att en tillgång under uppförande inte ska färdigställas.

4. Tillgången har fått en fysisk skada som medför att den inte har samma prestanda.

Nedskrivningar kan bli aktuella dels beträffande tillgångar som inte är föremål för planmässiga avskrivningar (så kallade värdebeständiga tillgångar, som exempelvis mark), dels beträffande övriga tillgångar om de bokförda värdena överstiger tillgångarnas återvinningsvärde.

Att tillgångens användning upphör eller minskar väsentligt i omfattning kan gälla både till följd av att statsmakterna beslutar om ändrad inriktning för eller nedläggning av en verksamhet och att efterfrågan väsentligt minskar i en avgiftsfinansierad verksamhet.

Avser värdeminskningen en tillgång som är föremål för planmässiga avskrivningar bör en oförutsedd värdeminskning dock i första hand leda till en jämkning av avskrivningsplanen.

En anläggningstillgång kan innehas både för att ge framtida servicepotential och ekonomiska fördelar, till exempel om en tillgång används både i en anslagsfinansierad och i en avgiftsfinansierad verksamhet. Återvinningsvärdet är i dessa fall kostnaden för att anskaffa en tillgång med återstående servicepotential inklusive ekonomiska fördelar i den avgiftsfinansierade verksamheten.

Finansiella anläggningstillgångar

Indikationer på att finansiella anläggningstillgångar kan ha minskat i värde är exempelvis:

1. Betydande finansiella svårigheter hos motparten.

2. Avtalsbrott såsom uteblivna eller försenade betalningar av räntor, amorteringar eller slutbetalningar.

3. Marknadsvärdet har minskat på en tillgång som handlas på en aktiv marknad.

För finansiella anläggningstillgångar som värderas till upplupet anskaffningsvärde enligt 5 kap. 14 § förordningen (2000:605) om årsredovisning och budgetunderlag bör nedskrivningen beräknas som skillnaden mellan tillgångens bokförda värde och nuvärdet av myndighetens uppskattning av de framtida kassaflödena diskonterade med tillgångens ursprungliga effektivränta.

För finansiella anläggningstillgångar som handlas på en aktiv marknad bör nedskrivningen beräknas som skillnaden mellan tillgångens bokförda värde och dess verkliga värde med avdrag för beräknade försäljningskostnader.

Med aktiv marknad avses en marknad där det regelbundet anges priser för ett finansiellt instrument och där dessa priser representerar faktiska och regelbundet förekommande marknadstransaktioner på affärsmässiga villkor.

26 §Kollektiv värdering är tillåten för homogena varugrupper och grupper av fordringar, som framstår som en enhet. Olika varugrupper eller fordringsslag får däremot inte föras ihop i värderingen. Ett sänkt värde på en varugrupp eller ett fordringsslag får inte kvittas mot ett höjt värde på en annan grupp eller fordringsslag.

Värdering av omsättningstillgångar ska ske med beaktande av inkurans.

27 §I anskaffningsvärdet för en förvärvad tillgång ska räknas in kostnader som är direkt hänförliga till dess förvärv, det vill säga för att bringa omsättningstillgången till dess tillstånd och plats på balansdagen.

I anskaffningsvärdet för en egentillverkad tillgång ska räknas in, utöver sådana kostnader som direkt kan hänföras till produktionen av tillgången, en skälig andel av indirekta tillverkningskostnader.

I anskaffningsvärdet för tillgångar som är avsedda att säljas ska ränta räknas in under tillverkningstiden om det är fråga om väsentliga belopp.

28 §Med nettoförsäljningsvärde avses marknadsvärdet med avdrag för beräknade försäljningskostnader. Försäljningskostnader inkluderar även uppskattade kostnader som är nödvändiga för att åstadkomma en försäljning.

29 §En tillgång som inte ger ekonomiska fördelar ska tas upp till det lägsta av anskaffningsvärdet och återanskaffningsvärdet.

Med återanskaffningsvärde avses det belopp som motsvarar den utgift för anskaffandet som myndigheten skulle ha haft, om tillgången anskaffats på balansdagen.

30 §Vid bedömning av det bokförda värdet på balansdagen enligt 5 kap. 8 § första stycket förordningen (2000:605) om årsredovisning och budgetunderlag för tillgångar som förvärvas utan ersättning ska nettoförsäljningsvärdet som åsatts tillgången vid förvärvstidpunkten användas i stället för ett anskaffningsvärde.

31 §Om en omsättningstillgång inte överförs genom ett köp- och försäljningsförfarande, ska tillgången hos den mottagande myndigheten tas upp till det bokförda värde som redovisats hos den avlämnande myndigheten.

Vid överföring av en omsättningstillgång till följd av ett regeringsbeslut ska tillgången hos den mottagande myndigheten alltid tas upp till det bokförda värde som redovisats hos den avlämnande myndigheten, om inte annat följer av regeringens beslut.

Allmänna råd till 5 kap. 8 § förordningen

42 §Upplupet anskaffningsvärde är det belopp till vilket en finansiell tillgång eller finansiell skuld redovisas efter anskaffningstillfället med beaktande av:

1. periodisering av upplupen ränta enligt effektivräntemetoden,

2. återbetalning av kapitalbelopp, och

3. eventuella nedskrivningar.

Effektivräntemetoden är en metod för att beräkna det upplupna anskaffningsvärdet för en finansiell tillgång eller finansiell skuld och för fördelning av ränteintäkter och räntekostnader över den relevanta tidsperioden.

Effektivränta är den ränta som diskonterar de uppskattade framtida in- och utbetalningarna under löptiden för en finansiell tillgång eller en finansiell skuld till tillgångens eller skuldens redovisade värde vid anskaffningstillfället.

43 §Periodisering av kapitalrabatter, kapitalpremier och direkta transaktionsutgifter ska ske över fordringens eller skuldens löptid. Periodisering behöver endast göras om beloppen är väsentliga.

Allmänna råd till 5 kap. 14 § förordningen

Vissa räntebärande fordringar och skulder kan förvärvas eller emitteras till över- eller underkurs (exempelvis nollkupongobligationer). Vidare kan förvärv eller emission av skuldebrev ge upphov till kostnader. För sådana fordringar och skulder gäller att både över- eller underkursen och kostnaderna fördelas över löptiden så att den effektiva räntan blir konstant.

44 §Räntebärande finansiella instrument som redovisas som omsättningstillgångar respektive kortfristiga skulder behöver inte redovisas till upplupet anskaffningsvärde. En schablonmässig metod får användas vid värdering av dessa finansiella instrument om det är svårt att få fram korrekta uppgifter eller om en mer exakt värdering inte kan motiveras av kostnadsskäl. En förutsättning är dock att metoden ger en rättvisande redovisning och används konsekvent.

Allmänna råd till 5 kap. 14 § förordningen

En myndighet som tidigare har valt att redovisa finansiella instrument till upplupet anskaffningsvärde bör fortsätta att göra detta, även om instrumentet klassificeras som omsättningstillgångar eller kortfristiga skulder.

45 §När ett garantiåtagande uppstår ska de framtida garantiavgifter och reserveringar för förväntade garantiförluster som åtagandet väntas leda till redovisas som en fordran och en avsättning för den utfärdade garantin.

Ett garantiåtagande är ett finansiellt garantiavtal där de finansiella villkoren för garantin regleras i avtalet.

En bunden garantiutfästelse är ett avtal där ansvarighet för garantin inträder efterföljande år eller där de finansiella villkoren fastställs vid ett senare tillfälle.

Allmänna råd till 5 kap. 14 § förordningen

Om garantiavgifter tas ut för förväntade garantiförluster uppstår ingen resultateffekt vid den tidpunkt då ett garantiåtagande uppkommer.

46 §Avsättningen för garantier ska motsvara det belopp som krävs för att myndigheten ska kunna uppfylla alla åtaganden som skäligen kan förväntas uppkomma med anledning av det ingångna garantiavtalet.

När avsättningen beräknas ska myndigheten uppskatta de förväntade förlusterna för skador under garantiernas återstående löptid. Vid beräkning av förväntade förluster ska eventuella säkerheter beaktas.

Utöver förväntade förluster för skador i ingångna garantiåtaganden ska en avsättning tas upp för förväntade förluster för sådana bundna garantiutfästelser som inte förväntas kunna finansieras av framtida garantiavgifter.

För ett flerårigt garantiåtagande där garantiavgifterna betalas årsvis ska vid beräkningen av avsättningen också ansvarighet för åtagandet under den återstående löptiden som ligger efter balansdagen räknas med.

För garantiåtaganden med flerårsbetald garantiavgift ska det vid beräkningen av avsättningen göras en uppskattning baserat dels på myndighetens ansvarighet för löpande avtal, dels för det förväntade betalningsmönstret.

Allmänna råd till 5 kap. 14 § förordningen

För en garantiavgift som aviseras och/eller förfaller till betalning först efter räkenskapsårets utgång avgörs frågan om ansvarighet för garantiåtagande av om avgiften avser ett nytt garantiåtagande eller en delbetalning för ett befintligt åtagande. Om myndigheten enligt avtalet har en möjlighet att ändra villkoren för garantin bör avtalet för avgiften normalt betraktas som ett nytt garantiåtagande.

Garantiavgifter som betalas in under räkenskapsåret men vars förfallodag inträffar och vars garantiperiod inleds efter räkenskapsårets utgång bör betraktas som förskott och redovisas som skuld till garantitagaren.

Om det finns återförsäkringsavtal avseende garantier som myndigheten utfärdat bör återförsäkrares andel av avsättningar redovisas på egen post upp till belopp som motsvarar återförsäkrares ansvar enligt avtalet.

47 §Avsättning för finansiella garantiavtal ska i redovisningen delas upp på:

1. risker som kan finansieras av garantiavgifter,

2. kvardröjande risker, och

3. oreglerade skador.

Förändring av risker i ett garantiåtagande som förväntas finansieras av garantiavgifter ska redovisas under Risker som kan finansieras av garantiavgifter.

Om myndigheten bedömer att avgiftsnivån är otillräcklig för att finansiera risker i ett garantiåtagande ska avsättningen redovisas under Kvardröjande risker.

Avsättningar för oreglerade skador ska uppgå till myndighetens uppskattade kostnad för att tillgodose alla krav som beror på händelser som inträffat före räkenskapsårets utgång, oavsett om dessa krav har anmälts eller inte.

Beräkningen av avsättningar för risker som kan finansieras av garantiavgifter respektive kvardröjande risker får göras gemensamt för homogena grupper av garantier.

48 §Utlånat belopp som låntagaren är skyldig att återbetala ska vid utlåningstillfället redovisas under Utlåning i balansräkningen. Senast vid bokslut ska myndigheten bedöma om det finns ett nedskrivningsbehov.

Ett nedskrivningsbehov ska bedömas enskilt för respektive lånefordran. Om en myndighet inledningsvis bedömer att det finns förväntade förluster i en grupp av lånefordringar, men där det inte är möjligt att värdera fordringarna enskilt, ska myndigheten göra en gruppvis reservering. Med en grupp av lånefordringar menas fordringar som har samma identifierbara kännetecken. Så snart det finns tillräcklig information för att identifiera låneförluster på enskilda lånefordringar, ska den gruppvisa reserveringen ersättas av en specifik reservering eller avskrivning av lån.

Avskrivning av lån (konstaterade förluster) ska göras när det inte finns några realistiska möjligheter till återvinning. En avskrivning reducerar utlånat belopp och den eventuella specifika reservering som tidigare gjorts för låneförluster.

Allmänna råd till 5 kap. 14 § förordningen

Ett lånelöfte är normalt ingen ekonomisk händelse som påverkar den löpande bokföringen. En lånefordran eller låneskuld redovisas normalt när lånet betalas ut till låntagaren. Hur lånefordringar klassificeras framgår av 4 kap. 11 §.

49 §Derivatinstrument som används i myndighetens verksamhet för pris , ränte- eller valutasäkring (säkringsinstrument) ska inte värderas till verkligt värde. Någon omvärdering ska inte ske av en säkrad tillgång eller skuld om värdeförändringen motsvarar en motsatt förändring på säkringsinstrumentet.

En premie som betalas eller erhålls när ett säkringsinstrument anskaffas ska periodiseras över säkringsinstrumentets löptid.

Myndigheten ska vid varje bokslut bedöma om säkringsförhållandet kvarstår och om säkringen fortfarande är effektiv utifrån myndighetens riskhanteringsstrategi.

Om en säkring upphör ska derivatinstrumentet och den säkrade posten värderas enligt 5 kap. 3, 5 och 8 §§ förordningen (2000:605) om årsredovisning och budgetunderlag. Instrumentens anskaffningsvärde är i dessa fall det aktuella marknadsvärdet då säkringen upphörde.

Om ett derivatinstrument har ett negativt marknadsvärde efter att en säkring upphört ska en reservering göras för förväntade förluster. Utgifter för att lösa ett derivatinstrument som inte längre behövs för säkring ska redovisas som kostnad under den period då säkringen avbryts.

Allmänna råd till 5 kap. 14 § förordningen

Allmänna råd till 5 kap. 14 § förordningen

Lånefordringar och andra fordringar som har en kredittid överstigande ett år och där myndigheten inte tar ut en ränta som motsvarar statens kostnader bör värderas till nuvärdet av förväntade framtida kassaflöden.

Med en ränta som motsvarar statens kostnader avses den ränta som motsvarar statens finansieringskostnad för upplåning med motsvarande löptid, med ett räntepåslag som motsvarar kostnaden för förväntade förluster.

Nuvärdet av förväntade framtida kassaflöden beräknas med en diskonteringsränta.

Om en ränta inte tas ut som motsvarar statens kostnader bör utgångspunkten för att fastställa diskonteringsräntan vara de räntesatser som finns på Riksgäldskontorets finansiella instrument med olika löptider.

Förväntade framtida kassaflöden bör uppskattas baserat på rimliga antaganden och prognoser.

Om bedömningen av vilka belopp som myndigheten kommer att få in förändras mellan två bedömningstillfällen, bör denna förändring redovisas som en låneförlust eller återvinning.

Allmänna råd till 5 kap. 14 § förordningen

Hur leasingavtal redovisas framgår av 4 kap. 8 och 26 §§ med tillhörande allmänna råd.

Finansiella instrument i utländsk valuta där det inte finns något säkringsinstrument ska enligt 5 kap. 12 § förordningen (2000:605) om årsredovisning och budgetunderlag omräknas till valutakursen på balansdagen.

6 §Upplysning om över- eller underskott som uppstår vid försäljning av egendom ska lämnas i en not. Om överskott eller underskott, inte nettot mellan dessa, är obetydliga behöver upplysning inte lämnas.

Vid köp och försäljning av fastighet efter räkenskapsårets utgång ska myndigheten lämna upplysning om aktuellt objekt, motpart, överenskommen köpeskilling samt beräknad reavinst eller-förlust. I förekommande fall ska hänvisning även göras till regeringsbeslut om köp eller försäljning.

7 §Myndigheten ska i not till posten Intäkter av avgifter och andra ersättningar särredovisa

1. avgiftsintäkter enligt 4 § avgiftsförordningen (1992:191),

2. avgiftsintäkter från tjänsteexport, och

3. icke-statliga medel enligt definitionen i 6 kap. 1 § kapitalförsörjningsförordningen (2011:210).

Kravet på särredovisning av tjänsteexport gäller oavsett om den bedrivs med stöd av 4 § 10 avgiftsförordningen eller ett särskilt bemyndigande och oavsett vilket ekonomiskt mål som gäller för tjänsteexporten.

8 §Under posten Intäkter av avgifter och andra ersättningar ska garantiavgifter för finansiella garantiavtal särredovisas i not och delas upp på

1. avgiftsinkomster för nya garantiåtaganden, och

2. förändring av risker som kan finansieras av garantiavgifter och kvardröjande risker.

Om det finns återförsäkringsavtal ska avgift för avgiven återförsäkring och återförsäkrares andel av risker som kan finansieras av garantiavgifter och kvardröjande risker specificeras i not.

Allmänna råd till 7 kap. 1 § förordningen

Ränteintäkter och kostnader som härrör från räntekonto hos Riksgäldskontoret bör särredovisas i en not. I förekommande fall särredovisas även räntor avseende lån i Riksgäldskontoret. Kravet på särredovisning gäller även andra ränteintäkter och kostnader samt övriga finansiella intäkter och kostnader som uppgår till väsentliga belopp.

9 §Upplysning ska lämnas i en not om lönekostnader, exklusive arbetsgivaravgifter, pensionspremier och andra avgifter enligt lag och avtal. Detta är summan av utfallet på S-koderna 4111–4119. I noten anges hur stor andel av lönesumman som avser arvoden till styrelse, kommittéer eller ej anställd personal (uppdragstagare). Detta är summan av utfallet på S-koderna 4112 och 4118.

10 §Skadeersättningar hänförbara till finansiella garantiavtal ska specificeras i not.

11 §Väsentliga delbelopp ska specificeras i not. Intäkter av bidrag från EU ska särredovisas i not, med uppgift om vilka av EU:s fonder medlen avser. Även offentligrättsliga avgifter ska särredovisas i noten med uppdelning på avgifter med bestämt ekonomiskt mål och andra offentligrättsliga avgifter enligt den indelning som regeringen har beslutat om i budget för avgiftsbelagd verksamhet i myndighetens regleringsbrev.

För offentligrättsliga avgifter med bestämt ekonomiskt mål ska myndigheten i noten dessutom särredovisa de kostnader som myndigheten har för de verksamheter som intäkterna avser.

Allmänna råd till 7 kap. 1 § förordningen

Utöver vad som framgår av föreskrifterna kan lämplig uppdelning vara till exempel försäljningsintäkter, andra ersättningar (typ av ersättning) och finansiella intäkter (typ av intäkt) om det inte i allt väsentligt är tydligt utifrån informationen i övrigt. Med intäkter av bidrag från EU avses sådana inkomster som myndigheten ska redovisa under inkomsttyp 6000 på statens budget.

Av noten bör även framgå hur eventuella nedskrivningar och avskrivningar av fordringar samt kursvinster och kursförluster påverkat intäkterna.

12 §Sammansättningen av posten Övriga erhållna medel för finansiering av bidrag ska specificeras i not.

Allmänna råd till 7 kap. 1 § förordningen

Lämplig uppdelning kan vara typ av finansiär (till exempel kommuner, företag, hushåll, AP-fonder) och vad medlen i huvudsak finansierat.

13 §En myndighet som har flera olika typer av lämnade bidrag ska i not göra en uppdelning på postens väsentligaste beståndsdelar. En myndighet som redovisar lämnade bidrag finansierade med anslag som finansieras från EUbudgeten ska särskilt ange den del av kostnaden som avser sådana bidrag med uppgift om vilka av EU:s fonder medlen avser.

Allmänna råd till 7 kap. 1 § förordningen

Lämplig uppdelning kan vara verksamhetsgrenar, utgiftsområden, mottagarkategori eller annan liknande uppdelning. Om postens sammansättning är tydlig genom underindelning i resultaträkningen eller utifrån anslagsredovisningen behövs ingen uppdelning i not.

14 §Årets kapitalförändring ska specificeras i not. I noten ska de sammanlagda beloppen för respektive anslagsfinansierad verksamhet, övereller underskott i avgifts- eller bidragsfinansierade verksamheter samt övriga orsaker anges såvida beloppen inte är obetydliga. En övrig orsak kan till exempel gälla kostnader som uppstått på grund av att en avsättning för avhjälpande av miljöskador inte har redovisats mot anslag. Om kapitalförändringen är noll för både räkenskapsåret och jämförelseåret kan noten utelämnas.

15 §Upplysning om hur årets avsättningar och upplösningar fördelar sig mellan fonder och eventuella avsättningar för transfereringsändamål ska lämnas i en not. Om inte närmare upplysningar om fonderna och avsättningarna lämnas till regeringen i särskild ordning, ska dessutom fondernas och avsättningarnas kostnader och intäkter redovisas på ett överskådligt sätt i en not.

Allmänna råd till 7 kap. 1 § förordningen

Nettoförändringen genom avsättning till eller upplösning av fonder under året, liksom kostnader och intäkter, redovisas normalt per fond. En myndighet som har ett stort antal fonder kan slå samman uppgifter för flera fonder, förutsatt att information som är väsentlig för bedömningen av uppgifterna inte utelämnas.

Upplysningar om fondernas intäkter och kostnader under året redovisas i not om inte uppgifterna lämnas till regeringen i särskild årsredovisning för fondförvaltningsverksamheten eller på annat liknande sätt.

Det belopp som redovisas under denna post bör stämmas av mot förändringen av posten Fonder i balansräkningen.

16 §Myndigheten ska i not(er) lämna tilläggsupplysningar om sådana händelser och transaktioner, samt effekten av dessa, som kan försvåra en bedömning av myndighetens finansiella resultat eller försvåra rättvisande jämförelser, exempelvis med tidigare år. Exempel på sådana händelser och transaktioner är nedskrivningar, försäljning av betydande anläggningstillgångar, överlåtelse eller nedläggning av verksamhet eller liknande omstruktureringar, arbetskonflikter, ändringar i uppskattningar och bedömningar och rättelse av fel i tidigare års räkenskaper.

18 §I de fall en längre avskrivningstid än fem år tillämpas ska det i en not lämnas upplysning om detta. I noten ska i så fall också anges skälen för den längre avskrivningstiden.

19 §För varje post ska uppgift lämnas om

1. tillgångarnas anskaffningsvärde,

2. tillkommande och avgående tillgångar,

3. överföringar,

4. årets avskrivningar,

5. årets nedskrivningar,

6. årets uppskrivningar,

7. ackumulerade avskrivningar,

8. ackumulerade nedskrivningar,

9. ackumulerade uppskrivningar, samt

10. korrigeringar av tidigare års avskrivningar, nedskrivningar och uppskrivningar.

I de fall taxeringsvärde finns ska detta anges. I noten anges också avskrivningstider för skilda tillgångsslag om detta inte framgår av avsnittet om värderingsprinciper.

Allmänna råd till 7 kap. 1 § förordningen

20 §I samband med en väsentlig nedskrivning ska de överväganden som ledde fram till beslutet presenteras i årsredovisningen.

21 §I samband med en uppskrivning ska de överväganden som ledde fram till beslutet presenteras i årsredovisningen. Därvid ska information lämnas om uppskrivningsbelopp och under vilken post på balansräkningens passivsida som uppskrivningsbeloppet redovisats.

22 §Anläggningstillgångar som innehas enligt ett finansiellt leasingavtal ska särredovisas i not till aktuell tillgångspost.

23 §Med andelar avses aktier och andelar i juridiska personer. I not ska anges vilka företag som bildats genom avknoppning från myndigheten och i vilka företag myndigheten medverkat vid bildandet. För vart och ett av företagen ska upplysning lämnas om dels hur många andelar som myndigheten innehar, dels andelarnas anskaffningsvärde, nominella värde, bokförda värde och eventuella börsvärde på bokslutsdagen. I noten ska även annan information av väsentlig betydelse lämnas.

24 §Posten Andra långfristiga värdepappersinnehav ska specificeras i not, varvid uppgift om det bokförda värdet och marknadsvärdet eller motsvarande ska anges per tillgångsslag.

Allmänna råd till 7 kap. 1 § förordningen

Med tillgångsslag avses t.ex. aktier, statsskuldväxlar, statsobligationer och andelar i värdepappersfonder.

25 §Långfristiga fordringar ska specificeras i not.

Ännu inte fakturerade garantiavgifter i garantiverksamhet som avser nästföljande år ska specificeras i not.

26 §Information ska lämnas i anslutning till beskrivningen av tillämpade redovisningsprinciper om och på vilket sätt derivatinstrument används för pris-, ränte- eller valutasäkring av finansiella instrument.

De instrument som värderas till verkligt värde enligt 5 kap. 13 § förordningen (2000:205) om årsredovisning och budgetunderlag ska specificeras i not för respektive post. Detta gäller både för finansiella tillgångar och eventuella finansiella skulder. Av noten ska även framgå orealiserade värdeförändringar under året uppdelade per typ av instrument. För statsobligationer och statsskuldväxlar utgivna av Riksgäldskontoret ska även det nominella värdet framgå av noten.

27 §Balansposten ska i not delas upp i

1. lånefordringar,

2. lånefordringar med villkorad återbetalningsskyldighet, och

3. utvecklingskapital eller royalty.

För respektive grupp av lån ska upplysning lämnas om

1. lånefordringar uppdelat på ingående balans, nyutlåning, amorteringar och avskrivna lån, samt

2. reserveringar för låneförluster uppdelat på förluster där låntagaren inte förväntas att uppfylla lånevillkoren och förluster hänförbara till statliga subventioner.

Information ska även lämnas om återstående löptider för respektive grupp av lån som myndigheten redovisar.

För respektive grupp av lån ska upplysning lämnas om ingående balans, nyutlåning, amorteringar samt avskrivna lån. Om olika huvudtyper av lån förekommer är det lämpligt att uppgifterna specificeras på huvudtyp av lån. Information ska även lämnas om återstående löptider för de respektive huvudtyper av lån som myndigheten redovisar.

I de fall myndigheten är leasegivare ska fordringar hänförbara till finansiella leasingavtal särredovisas.

Allmänna råd till 7 kap. 1 § förordningen

När det gäller lånefordringar med villkorad återbetalningsskyldighet och utvecklingskapital eller royalty framgår det av lånevillkoren att låntagaren, under vissa förutsättningar, är skyldig att återbetala medlen. Återbetalningsskyldigheten kan exempelvis baseras på intäkter, vinster och kostnadsbesparingar hos mottagaren. För lånefordringar med villkorad återbetalningsskyldighet är återbetalningen begränsad till utbetalt belopp, plus eventuell ränta, medan för utvecklingskapital eller royalty kan betalningen uppgå till ett belopp som överstiger det utbetalda beloppet.

Reserveringar för statliga subventioner är förluster som är hänförbara till att låntagaren inte behöver återbetala lån eller betala en ränta motsvarande statens kostnader.

Informationen om löptider bör lämnas i form av att lånestocken per huvudtyp grupperas på intervall för återstående löptider. Detta kan kompletteras med uppgifter om särskilda omständigheter som belyser de faktiskt förväntade amorteringstidpunkterna. För lån till andra statliga myndigheter behöver lånestocken inte fördelas på löptider.

Allmänna råd till 7 kap. 1 § förordningen

Om posten Varulager är väsentlig bör dess sammansättning i form av typer av varor specificeras i not.

28 §Sammansättningen av posten Övriga kortfristiga fordringar ska redovisas i en not.

Allmänna råd till 7 kap. 1 § förordningen

Lämplig uppdelning kan vara fordringar avseende verksamhetens kostnader och intäkter med angivande av respektive typ av verksamhet, fordringar i uppbördsverksamhet samt fordringar i transfereringsverksamhet, med särredovisning av eventuella återkravsfordringar.

29 §Större delbelopp som ingår i periodavgränsningsposterna på balansräkningens tillgångssida ska specificeras i not.

Allmänna råd till 7 kap. 1 § förordningen

Bland förutbetalda kostnader bör den andel som avser förutbetalda hyror för lokaler framgå i not.

Upplupna intäkter bör för delar som är väsentliga delas upp på upplupna räntor, upplupna avgifter, vid behov uppdelade på olika typer, samt andra ersättningar med angivande av typ av intäkt.

30 §Sammansättningen av posten Avräkning med statsverket ska redovisas i en not.

Allmänna råd till 7 kap. 1 § förordningen

Sammansättningen av posten Avräkning med statsverket bör i noten delas upp i

1. uppbörd,

2. anslag i icke räntebärande flöde,

3. anslag i räntebärande flöde,

4. fordran avseende semesterlöneskuld som inte har redovisats mot anslag, och

5. övriga fordringar/skulder på statens centralkonto.

Delarna bör specificeras på följande sätt.

31 §Posten Värdepapper och andelar ska specificeras i not, varvid uppgift om det bokförda värdet och marknadsvärdet eller motsvarande ska anges per tillgångsslag.

32 §Förändringar av myndighetskapitalet under räkenskapsåret ska specificeras i en not. Specifikationen ska visa varje slag av förändring för varje post och delpost i myndighetskapitalet.

Förändringen ska delas upp på förändringar av

1. balanserad kapitalförändring,

2. kapitalförändring enligt resultaträkningen,

3. statskapital, och

4. donationskapital.

För balanserad kapitalförändring ska de sammanslagna beloppen för respektive anslagsfinansierad verksamhet, över- eller underskott i avgifts- och bidragsfinansierade verksamheter samt övriga orsaker vara angivna var för sig, såvida beloppen inte är obetydliga. Det kan till exempel gälla kostnader som uppstått på grund av att avsättning för avhjälpande av miljöskador inte har redovisats mot anslag.

Om föregående års kapitalförändring enligt resultaträkningen inte i sin helhet har förts till posten Balanserad kapitalförändring, ska det framgå av noten hur kapitalförändringen har disponerats. Om en viss del av kapitalet har förändrats direkt i balansräkningen ska detta anges och det ska framgå varför det har skett.

Allmänna råd till 7 kap. 1 § förordningen

Förändringen av myndighetskapitalet bör specificeras i en matris som ställs upp på det sätt som anges i bilaga 8.

Om regeringen för en viss myndighet har föreskrivit en annan typ av specifikation av myndighetskapitalet och detta gör att kraven på specifikation enligt föreskrifterna svårligen kan uppfyllas, får myndigheten begränsa redovisningen till den specifikation som regeringen har föreskrivit. Detta bör i så fall kommenteras i noten och dessutom bör en bedömning av kapitalets fördelning på anslags-, avgifts- och bidragsfinansierad samt eventuellt annan verksamhet anges.

33 §För posten Statskapital ska i förekommande fall en uppdelning göras på statskapital med respektive utan avkastningskrav.

34 §En myndighet som har statskapital med avkastningskrav ska ange den beräknade avkastningen. Om avkastningskravet inte kunnat tillgodoses under föregående räkenskapsår ska enligt 7 kap. 1 § kapitalförsörjningsförordningen (2011:210) skillnaden mellan begärd avkastning och den avkastning som myndigheten inbetalat redovisas inom linjen i balansräkningen, varvid även ackumulerade belopp redovisas.

35 §Av myndigheten redovisad pensionsavsättning ska specificeras på följande sätt i en not:

Ingående avsättning

+ Årets pensionskostnad

- Årets pensionsutbetalningar

= Utgående avsättning

36 §Avsättningar för garantier ska specificeras på

1. risker som kan finansieras av garantiavgifter,

2. kvardröjande risker, och

3. oreglerade skador.

37 §Avsättningar för avhjälpande av miljöskador ska specificeras enligt följande:

1. Vilka miljöskadeobjekt som avses, vid behov grupperade eller sammanfattade på lämpligt sätt. Uppgift ska också lämnas om hur dessa är tänkta att finansieras.

2. Totalt belopp som ännu inte har redovisats mot anslag och när i tiden anslagsbelastningen beräknas ske.

3. Hur stor del av avsättningar för avhjälpande av miljöskador som har redovisats mot anslag enligt övergångsbestämmelserna till anslagsförordningen (2011:223).

38 §Övriga avsättningar ska specificeras i not, och uppgift om syftet med avsättningen, årets förändring och utgående balans ska lämnas för varje enskild avsättning. Specifikation eller andra upplysningar ska även lämnas för den del av en avsättning som myndigheten bedömer kommer att regleras under det närmast följande räkenskapsåret (kortfristig del). Denna del förs inte om i redovisningen.

39 §I not ska anges beviljad låneram samt ingående balans, under året nyupptagna lån och årets amorteringar.

40 §Sammansättningen av posten Andra långfristiga skulder ska redovisas i not.

41 §I not ska beviljad kreditram anges.

42 §Sammansättningen av posten Övriga kortfristiga skulder ska redovisas i not.

Allmänna råd till 7 kap. 1 § förordningen

Posten bör delas upp på innehållen skatt för egen personal och för transfereringar, skulder i (viss typ av) uppbördsverksamhet, skulder i (viss typ av) transfereringsverksamhet, väsentliga andra verksamhetsspecifika skulder samt övriga kortfristiga skulder i verksamheten, andra än skatt.

43 §Den del av posten Depositioner som myndigheten bedömer ska regleras efter mer än tolv månader, ska i förekommande fall anges i not.

44 §Posten Oförbrukade bidrag ska specificeras i not uppdelade på bidrag från annan statlig myndighet och bidrag från icke statliga organisationer eller privatpersoner. Om det i posten ingår oförbrukade donationer ska även dessa anges.

För bidrag från annan statlig myndighet ska upplysning även lämnas om hur stor del av posten Oförbrukade bidrag som förväntas tas i anspråk inom följande tidsintervall:

1. inom tre månader,

2. mer än tre månader till ett år,

3. mer än ett år till tre, samt

4. mer än tre år.

Allmänna råd till 7 kap. 1 § förordningen

Begreppet donationer används här i samma betydelse som i 2 och 3 §§ donationsförordningen (1998:140). Krav på notupplysningar i årsredovisningen finns också i 18–20 §§ donationsförordningen.

45 §För andra periodavgränsningsposter än Oförbrukade bidrag ska större belopp specificeras i not.

Allmänna råd till 7 kap. 1 § förordningen

För upplupna kostnader bör det framgå av noten hur stor del som avser semesterlöneskuld och annan löneskuld, upplupna kostnader i transfereringsverksamhet samt andra större poster.

Allmänna råd till 7 kap. 1 § förordningen

En myndighet som redovisar fordrings- eller skuldposter, även periodavgränsningsposter, avseende kostnader som finansieras med anslag som finansieras från EU-budgeten eller intäkter av bidrag m.m. från EU som redovisas mot inkomsttitel under inkomsttyp 6000, bör specificera dessa medel i not för respektive balanspost med angivande av vilka av EU:s fonder medlen avser.

46 §Till varje sammanslagen post inom linjen ska det finnas en not som visar vilka olika typer av ansvarsförbindelser som finns.

Följande upplysningar ska lämnas för varje typ av ansvarsförbindelse:

1. En beskrivning av vad ansvarsförbindelserna avser.

2. Beloppet.

3. En beskrivning av osäkerheter beträffande belopp eller tidpunkt för utflöden.

47 §Skillnaden mellan poster i resultaträkningen och motsvarande poster i finansieringsanalysen ska redovisas i not.

8 §Med investeringar för samhällsändamål (samhällsinvesteringar) avses i detta sammanhang investeringar som huvudsakligen finansieras med anslag enligt 2 kap. 4 eller 6 § kapitalförsörjningsförordningen (2011:210) eller med lån i Riksgäldskontoret.

Med verksamhetsinvesteringar avses investeringar i anläggningstillgångar som används i myndighetens verksamhet och som finansieras med lån i Riksgäldskontoret, bidrag eller finansiellt leasingavtal enligt 2 kap. 1, 3 eller 5 § kapitalförsörjningsförordningen. Med verksamhetsinvesteringar avses även investeringar i anläggningstillgångar som används i verksamheten och för vilka regeringen i särskild ordning har beslutat att de ska finansieras med anslag.

Allmänna råd till 9 kap. 4 § förordningen

Regler om hur investeringar i anläggningstillgångar finansieras finns i 2 kap. kapitalförsörjningsförordningen (2011:210).

9 §Uppgifter om investeringar ska delas upp enligt följande:

1. Förslag till investeringsplan för samhällsinvesteringar.

2. Planerade verksamhetsinvesteringar.

3. Särskild information om planerade verksamhetsinvesteringar överstigande 20 miljoner kronor per objekt.

4. Beräknad låneram för verksamhetsinvesteringar.

5. Beräknad låneram för samhällsinvesteringar.

Information om investeringar ska anges i tusentals kronor (exklusive moms).

En kort redogörelse ska lämnas i anslutning till respektive tabell över vilken verksamhet som ska tillgodoses genom investeringarna. Om väsentliga ändringar har gjorts från tidigare års beräkningar ska detta kommenteras.

10 §Samtliga utgifter för samhällsinvesteringar som beräknas kunna redovisas som anläggningstillgång ska ingå i förslaget till investeringsplan. Även investeringsrelaterade utgifter som inte beräknas redovisas som anläggningstillgång ska ingå.

Investeringar i anläggningstillgångar ska för År -1 stämma överens med redovisningen av årets anskaffning av samhällsinvesteringar i myndighetens årsredovisning.

Som vidmakthållande av befintliga investeringar redovisas åtgärder för vidmakthållande som bibehåller investeringarnas långsiktiga kapacitet, till exempel reinvesteringar och andra underhållsåtgärder som är väsentliga. Löpande drift och mindre underhållsåtgärder ska inte redovisas i förslaget till investeringsplanen.

Investeringar i pågående nyanläggningar ska hänföras till den post där de slutligt kommer att redovisas när tillgångarna är färdigställda.

Om utgifter för anskaffning och utveckling av nya investeringar samt vidmakthållande av befintliga investeringar finansieras från flera anslagsposter eller delposter ska en uppdelning göras per post.

Allmänna råd till 9 kap. 4 § förordningen

Myndigheten får bestämma indelningen i objekt eller objektgrupper i förslaget till investeringsplan, om inte regeringen har beslutat annat.

Utgifter för vidmakthållande av befintliga investeringar bör redovisas i samma struktur som anskaffning och utveckling av nya investeringar.

Fastighetsförvaltande myndigheter ska även beakta de krav som finns i 8–9 §§ förordningen (1993:527) om förvaltning av statliga fastigheter när information om investeringar lämnas i budgetunderlaget.

11 §Verksamhetsinvesteringarna ska för År -1 stämma överens med redovisningen av årets anskaffning av verksamhetsinvesteringar i myndighetens årsredovisning.

Investeringar i pågående nyanläggningar ska hänföras till den post där de slutligt kommer att redovisas när tillgångarna är färdigställda.

12 §Särskild information om verksamhetsinvesteringar ska lämnas för investeringar som antingen

1. har påbörjats men ännu inte färdigställts, eller

2. är planerade att påbörjas innevarande eller nästföljande budgetår.

Allmänna råd till 9 kap. 4 § förordningen

Gränsvärdet 20 miljoner kronor per objekt avser anläggningstillgångens bedömda totala anskaffningsvärde. Därutöver bör uppgifter lämnas om väsentliga utgifter som hänför sig till objektet men som inte redovisas som anläggningstillgång.

Uppgifter om ett objekt bör lämnas i budgetunderlaget för tiden fram till det att investeringen är färdigställd.

13 §Myndigheten ska lämna information om lån för verksamhetsinvesteringar i Riksgäldskontoret, räntor och låneram.

14 §Om samhällsinvesteringar finansieras med lån i Riksgäldskontoret ska myndigheten lämna information om räntor och låneram.

Om det finns flera låneramar för samhällsinvesteringar ska myndigheten lämna informationen för respektive låneram.

3 §I förvaltningsberättelsen ska ingå en översikt över årets verksamhet. Kommentarer ska lämnas till väsentliga förändringar i balans- och resultatposter jämfört med föregående år om dessa inte förklaras på annan plats.

Särskilda upplysningar ska lämnas om sådana förhållanden som inte ska redovisas i balansräkningen, resultaträkningen eller noterna, men som är viktiga för bedömningen av affärsverkets eller affärsverkskoncernens ställning och resultat. Upplysning ska även lämnas avseende riskbild samt forskning och utveckling.

4 §I förvaltningsberättelsen ska också information lämnas om händelser av väsentlig betydelse för affärsverket/affärsverkskoncernen som inträffat efter räkenskapsårets utgång.

5 §De krav som statsmakterna ställer på affärsverken avseende exempelvis servicegrad och särskilda regionala och sociala hänsynstaganden ska redovisas. Affärsverk ska också kommentera graden av måluppfyllelse.

6 §För koncerner med verksamhet inom mer än ett område ska uppgifter lämnas för rörelsegrenar. Uppdelning på rörelsegrenar redovisas på koncernnivå och affärsverksnivå.

För varje rörelsegren ska information lämnas om

1. resultat före finansiella poster,

2. sysselsatt kapital,

3. omsättning,

4. investeringar, samt

5. antal sysselsatta.

I en tabell ska en summering göras av lämnade uppgifter för enskilda rörelsegrenar och jämföras med respektive koncerntotaler.

Allmänna råd till 10 kap. 1 § förordningen

7 §Nyckeltal samt resultat- och balansräkningar i sammandrag ska redovisas i en flerårsöversikt för åtminstone de senaste fem åren. För att uppnå jämförbarhet ska siffrorna för samtliga år baseras på enhetliga principer och klassificeringar om inte detta är förenat med stora svårigheter.

Allmänna råd till 10 kap. 1 § förordningen

Det är önskvärt att översikten av årets verksamhet i förvaltningsberättelsen görs i anslutning till en uppsättning nyckeltal. Flerårsöversikten bör baseras på de redovisningsprinciper som använts i koncernen för det senaste räkenskapsåret. Om så inte skett lämnas förklaring i not.

Bland de nyckeltal som är särskilt värdefulla kan nämnas

• räntabilitet på sysselsatt kapital,

• räntabilitet på eget kapital,

• räntetäckningsgrad,

• skuldsättningsgrad,

• vinstmarginal,

• kapitalets omsättningshastighet,

• arbetsproduktivitet, samt

• personalomsättning.

9 §Resultaträkningen ska upprättas enligt den uppställningsform som anges i bilaga 5 med de avvikelser som betingas av rörelsens art och omfattning.

10 §Om övriga intäkter uppgår till ett väsentligt belopp ska en specifikation lämnas i not.

11 §Stöd utan återbetalningsskyldighet ska intäktsföras. Om stödet avser att täcka kostnader under mer än ett år ska en periodisering göras av stödet. Stöd med återbetalningsskyldighet ska intäktsföras om det finns en hög sannolikhet för att återbetalning inte kommer att ske.

12 §I resultaträkningen ska en uppdelning av rörelsens kostnader göras.

Allmänna råd till 10 kap. 1 § förordningen

Rörelsens kostnader kan enligt årsredovisningslagen (1995:1554) delas upp på kostnadsslag eller på funktioner (försäljning, administration, tillverkning osv.). Enligt Ekonomistyrningsverkets bedömning ger en kostnadsslagsuppdelning den bästa informationen till läsarna. Dessutom underlättar den i hög grad sammanställning av koncernredovisning för staten.

Vilka kostnadsslag som ska rapporteras är beroende av verksamhetens art. Det går därför inte att föreskriva en viss mall. Verksamheten förutsätts dock redovisa alla betydande kostnadsslag, exempelvis kostnader för personal, avskrivningar, lokaler, transporter, energi m.m. Det förekommer att vissa kostnadsposter är av tillfällig natur. Ett exempel kan vara kostnader i samband med omstruktureringar. Beträffande sådana poster hänvisas till 7 kap. 16 § om så kallade jämförelsestörande poster.

Allmänna råd till 10 kap. 1 § förordningen

Om andelen av intresseföretags resultat svarar för en väsentlig del av koncernens vinst bör en uppdelning av resultatandelen göras så att andel i rörelseresultat, andel i finansiella poster etc. anges var för sig. Särskilt viktigt är att ange andel i eventuella tillfälliga intäkter och kostnader.

13 §Så kallad skattemotsvarighet ska redovisas om regeringen beslutat detta. I koncernredovisningen ska den beräknade skatt som är hänförlig till årets dispositioner ingå som en del av årets skattekostnad tillsammans med årets skattemotsvarighet och eventuell betald skatt. Fastighetsskatt och andra liknande skatter ska redovisas bland rörelsens kostnader.

Allmänna råd till 10 kap. 1 § förordningen

Regeringen kan föreskriva att affärsverk ska påföras en motsvarighet till företagens skatt. Som skatt redovisas i affärsverket årets skattemotsvarighet plus uppskjuten skatt till följd av tänkta dispositioner beräknad på årets inkomst. I koncernen redovisas därutöver skatt i dotterföretag. Fastighetsskatter och andra objektsskatter m.m. redovisas som rörelsekostnader.

I not anges varför den effektiva skattesatsen (årets skattemotsvarighet i procent av vinst före skatt) avviker från den nominella skattesatsen. Anledningen kan vara att företag redovisar vinst i utlandet som beskattas med en annan skattesats, avsättning till periodiseringsreserv, förekomsten av icke-skattepliktiga intäkter m.m. I noten anges också viktigare faktorer som kan påverka framtida skattebetalningar såsom outnyttjade förlustavdrag m.m.

Det är inte ovanligt att den skattepliktiga vinsten är högre än den redovisade. Vanliga orsaker är förekomsten av internvinster eller att ett företag redovisar en förlust. I dessa fall får företaget redovisa en latent skattefordran. Om skattefordran är hänförlig till ett förlustavdrag krävs att det finns en hög sannolikhet för att förlustavdraget ska kunna utnyttjas under de närmaste åren. Har företaget redovisat en latent skattefordran ska detta kommenteras i not.

14 §Balansräkningen ska upprättas enligt den uppställningsform som anges i bilaga 6 med de avvikelser som betingas av rörelsens art och omfattning. En annan uppställningsform kan tills vidare tillåtas förutsatt att den ger en likvärdig överblick över rörelsens ställning.

15 §Som alternativ rubrik kan användas Likvida medel. I detta fall ska, i en not, redogörelse lämnas över sammansättningen.

16 §För finansiell leasing gäller 4 kap. 26 §.

17 §Pensionsförpliktelser redovisas som en avsättning i affärsverkets balansräkning om verket ska svara för den aktuella pensionen. Avsättningen ska, förutom när det gäller avsättning för kompletterande ålderspension (KÅPAN), redovisas till det försäkringstekniska värdet av alla avtalsenliga och frivilliga pensionsåtaganden beräknade med ledning av de försäkringstekniska grunder som Statens tjänstepensionsverk använder.

Så kallade antastbara pensionsförpliktelser tas upp som avsättning till den del det bedöms sannolikt att affärsverket kommer att stå för förpliktelsen.

I de fall ett affärsverk gör avsättning för pensionsförpliktelser ska affärsverket även göra avsättning för särskild löneskatt baserat på pensionsförpliktelsens storlek. Avsättning för särskild löneskatt på pensionsförpliktelser ska redovisas under posten Avsättningar för pensioner och liknande förpliktelser och särredovisas i bokföringen.

Ett affärsverk som redovisar avsättningar för pensionsförpliktelser som avser förmåner efter avslutad anställning för egna anställda, ska redovisa effekten av försäkringstekniska omvärderingar för denna avsättning, inklusive särskild löneskatt som beräknas på omvärderingen, direkt mot Fritt eget kapital.

18 §För affärsverken används benämningen Eget kapital istället för Myndighetskapital.

19 §Finansieringsanalys ska upprättas såväl för affärsverkskoncernen som för affärsverket. Av analysen ska framgå rörelsens inbetalningsöverskott och årets investeringar samt hur investeringarna finansierats. På slutraden visas förändringen av likvida medel och eventuella kortfristiga placeringar såsom dessa redovisas i balansräkningen.

Finansieringsanalysen ska delas in i tre delar, av vilka den första ska visa in- och utbetalningar hänförliga till den löpande rörelsen inklusive förändringar av rörelsekapitalet, den andra investeringarna och den tredje finansieringen.

Allmänna råd till 10 kap. 1 § förordningen

Direkt eller indirekt metod

För att komma fram till rörelsens inbetalningsöverskott kan man utgå från den redovisade nettovinsten och justera för alla resultatposter som inte motsvaras av betalningar. En metod som ger en betydligt klarare bild av betalningsströmmarna utgår i stället från kontantflödet från kunderna och kontantflödet (det vill säga betalningar) till leverantörer osv. Den senare metoden brukar kallas för den direkta jämfört med den indirekta som hittills torde ha varit den vanligaste.

Allmänna råd till 10 kap. 1 § förordningen

Det naturliga är att skillnaden mellan in- och utbetalningar motsvarar förändringen av affärsverkets/koncernens likvida medel alternativt kassa. Skulle det i affärsverket/koncernen finnas ytterligare rent finansiella, kortfristiga, tillgångar bör dessa också inräknas. Oavsett hur den post definierats som finansieringsanalysen förklarar förändringen av, ska den gå att lätt stämma av mot balansräkningen.

21 §Koncernredovisningen ska omfatta affärsverket samt alla juridiska personer över vilka affärsverket direkt eller indirekt förfogar över mer än hälften av rösterna för samtliga andelar eller på annat sätt utövar ett bestämmande inflytande i enlighet med bestämmelserna i 1 kap. 4 § årsredovisningslagen (1995:1554). Årsredovisningslagen gäller inte för statliga myndigheter. I affärsverkskoncerner ska dock lagens koncerndefinition tillämpas också på affärsverk. Om koncernens sammansättning ändrats, exempelvis genom förvärv eller avyttring, ska upplysning om detta lämnas i en not.

Allmänna råd till 10 kap. 1 § förordningen

22 §Koncernredovisningen ska baseras på förvärvsmetoden. Skillnaden mellan förvärvspriset och marknadsvärdet vid förvärvstidpunkten för de tillgångar som förvärvats och de skulder som övertagits, utgör positiv eller negativ goodwill.

Allmänna råd till 10 kap. 1 § förordningen

23 §Det kan i mycket speciella fall finnas skäl att i samband med förvärvet göra avsättning för vissa utgifter. Avsättningen ska avse förhållanden per förvärvstidpunkten och återspegla sådana med förvärvet förknippade utgifter som har karaktär av åtagande och som beaktas av köparen vid förvärvet. För att en avsättning till omstruktureringsreserv ska anses motiverad krävs en detaljerad plan och hög sannolikhet att planen kommer att genomföras. En reservering är inte möjlig för befarade framtida förluster.

24 §Goodwill ska redovisas som immateriell tillgång och skrivas av enligt plan under en period som motsvarar ekonomisk livslängd. Om livslängden överstiger fem år ska särskild motivering lämnas. Livslängden får aldrig överstiga 20 år. Denna begränsning gäller även sådana immateriella tillgångar som identifieras i förvärvsbalansen.

Allmänna råd till 10 kap. 1 § förordningen

Goodwill definieras som förvärvspriset minus justerat eget kapital efter det att alla tillgångar värderats till marknadsvärde.

25 §Då anskaffningsvärdet för aktier i ett dotterföretag understiger storleken av det redovisade egna kapitalet kan tillgångarna i företaget anses ha förvärvats till ett reducerat pris. För att inte tillgångarna ska redovisas till ett högre belopp än anskaffningsvärdet reduceras värdet på de icke-monetära tillgångarna så att de sammantaget motsvarar prisreduktionen. I de fall en del av prisreduktionen kvarstår efter att värdet på samtliga icke-monetära tillgångar redovisats till noll, ska det kvarstående beloppet klassificeras som negativ goodwill. Negativ goodwill redovisas som en avsättning i koncernbalansräkningen. Avsättningen ska lösas upp över resultaträkningen enligt en fastställd plan.

Allmänna råd till 10 kap. 1 § förordningen

Har negativ goodwill redovisats löses denna upp under den tid för vilken man förutser ett sämre resultat än normalt i det köpta företaget.

Negativ goodwill är inte synonymt med omstruktureringsreserver. Med omstruktureringsreserv avses en avsättning för framtida utgifter (utgifter i samband med beslutade personalinskränkningar etc.) som är en direkt följd av förvärvet. En sådan reservering ska göras innan beloppet av eventuell goodwill eller negativ goodwill fastställs.

26 §Resultat i köpta företag ska ingå i koncernens resultat från förvärvstidpunkten. På motsvarande sätt ska, som huvudregel, resultatet i sålda företag ingå i koncernresultatet till försäljningstidpunkten. Alternativt kan de sålda företagen behandlas som utomstående hela året.

Allmänna råd till 10 kap. 1 § förordningen

Vid köp av företag medräknas resultatet i det köpta företaget i koncernens resultat från förvärvstidpunkten. Det är därför logiskt att vid försäljning av företag ingår resultatet i koncernens resultat till försäljningstidpunkten. Om detta inte kan urskiljas (därför att ett periodbokslut inte upprättats) eller när resultatet är litet kan resultatet ingå i vinsten eller förlusten på försäljningen.

Om resultatet i det sålda företaget har varit väsentligt bör det särredovisas för att underlätta för läsaren att göra prognoser över den kvarvarande rörelsens resultat.

27 §Koncerninterna fordringar och skulder samt transaktioner mellan företag i koncernen liksom därmed sammanhängande orealiserade vinster ska elimineras i sin helhet.

28 §Minoritetens andel i eget kapital beräknas med utgångspunkt i det bokförda värdet på det egna kapitalet i dotterföretaget och ska inkludera egetkapitalandel av obeskattade reserver. I resultaträkningen anges minoritetens andel av resultatet efter skatt omedelbart före Årets resultat.

Allmänna råd till 10 kap. 1 § förordningen

Minoritetens andel inkluderar eget-kapitalandel av obeskattade reserver om sådana redovisas. Minoritetens andel i balansräkningen redovisas lämpligen under egen rubrik närmast efter eget kapital.

29 §Självständiga dotterföretag räknas om med balansdagskurs. Omräkningsdifferenser förs till eget kapital.

Osjälvständiga dotterföretag samt dotterföretag i höginflationsländer räknas om enligt den monetära-icke monetära metoden. Omräkningsdifferenser redovisas över resultaträkningen bland finansiella poster.

Allmänna råd till 10 kap. 1 § förordningen

Med självständiga dotterföretag avses företag vars verksamhet bedrivs i stort sett oberoende från moderföretaget. Kostnader och intäkter anges huvudsakligen i den lokala valutan.

Med osjälvständiga eller integrerade dotterföretag avses företag som är nära knutna till moderföretaget genom exempelvis varuleveranser eller finansiering.

30 §Omräkning sker efter årets genomsnittskurs med undantag för de poster som enligt den monetära-icke monetära metoden ska räknas om med historisk kurs. För självständiga dotterföretag förs differensen mellan genomsnittskurs och balansdagskurs till eget kapital. För osjälvständiga dotterföretag redovisas differensen i resultaträkningen tillsammans med övriga omräkningsdifferenser.

31 §Innehav av aktier och andelar i företag som inte är dotterföretag men där röstandelen uppgår till minst 20 procent och där affärsverket eller moderbolaget utövar ett betydande inflytande ska i koncernredovisningen värderas enligt kapitalandelsmetoden.

För intressebolag som utgör så kallade joint-ventures (vanligen ägda till 50 procent vardera av två bolag) får i koncernens balansräkning medräknas en så stor andel av intressebolagets tillgångar och skulder som belöper på moderbolagets ägarandel (klyvningsmetoden). Detsamma gäller för koncernens resultaträkning. Klyvningsmetoden ska användas i de fall staten direkt eller indirekt äger 100 procent av aktiekapitalet.

Andel i intresseföretags resultat ska normalt avse andel i resultat efter finansiella poster. Andel i extraordinära poster m.m. redovisas i koncernen tillsammans med övriga extraordinära poster. Om det i intressebolagets resultat ingår större poster av tillfällig natur ska detta anges.

Allmänna råd till 10 kap. 1 § förordningen

32 §För information där det finns en uppställningsform i informationssystemet Hermes ska samma uppställningsform användas i verksamhetsplanen.

33 §Information om investeringar ska anges i tusentals kronor (exklusive moms).

En kort redogörelse ska lämnas i anslutning till respektive tabell över vilken verksamhet som ska tillgodoses genom investeringarna. Om väsentliga ändringar har gjorts från tidigare års beräkningar ska detta kommenteras.

Samtliga utgifter som beräknas kunna redovisas som anläggningstillgång ska ingå i förslaget till investeringsplan. Även investeringsrelaterade utgifter som inte beräknas redovisas som anläggningstillgång ska ingå.

Investeringar i anläggningstillgångar ska för År -1 stämma överens med redovisningen av årets anskaffning av motsvarande anläggningstillgångar i affärsverkets årsredovisning.

Som vidmakthållande av befintliga investeringar redovisas åtgärder för vidmakthållande som bibehåller investeringarnas långsiktiga kapacitet, till exempel reinvesteringar och andra underhållsåtgärder som är väsentliga. Löpande drift och underhåll ska inte finnas med i förslaget till investeringsplan.

Investeringar i pågående nyanläggningar ska hänföras till den post där de slutligt kommer att redovisas när tillgångarna är färdigställda.

Om utgifter för anskaffning och utveckling av nya investeringar samt vidmakthållande av befintliga investeringar finansieras från flera anslagsposter eller delposter ska en uppdelning göras per post.

Allmänna råd till 10 kap. 3 § förordningen

Affärsverket får bestämma indelningen i objekt eller objektgrupper i förslaget till investeringsplan, om inte regeringen har beslutat annat.

Utgifter för vidmakthållande av befintliga investeringar bör delas in i samma struktur som Anskaffning och utveckling av nya investeringar.

34 §Om investeringar finansieras med lån ska information lämnas om räntor och låneram.

Om det finns flera låneramar för investeringar ska affärsverket lämna informationen för respektive låneram.

35 §Om investeringar finansieras med en särskild kredit i Riksgäldskontoret (övrig kreditram) ska information lämnas om denna kredit, räntor och kreditram.

Om det finns flera kreditramar för samhällsinvesteringar ska affärsverket lämna informationen för respektive kredit.