BFNAR 2002:2 Värdering av vissa gåvor i en öppningsbalansräkning för vissa ideella föreningar och registrerade trossamfund, m.m.

1.Detta allmänna råd ska tillämpas av föreningar som är bokföringsskyldiga enligt 2 kap. 2 § bokföringslagen (1999:1078) och som inte tillämpar Bokföringsnämndens allmänna råd (BFNAR 2010:1) för ideella föreningar och registrerade trossamfund som upprättar förenklat årsbokslut.

Med förening menas

1. en ideell förening, eller

2. ett registrerat trossamfund eller en registrerad organisatorisk del av sådant samfund enligt lagen (1998:1593) om trossamfund med undantag för Svenska kyrkan.

(BFNAR 2010:4)

2.Med gåva avses en tillgång som utan krav på motprestation lämnas till en förening från en givare.

Detta allmänna råd skall inte tillämpas på gåva som utgör

1. en finansiell anläggningstillgång,

2. en penninggåva,

3. en gåva i form av ideella arbetsinsatser, eller

4. en gåva, som föreningen avser att genast ge bort till annan.

3.Verkligt värde beträffande tillgång, som utgör en materiell anläggningstillgång, skall bestämmas utifrån

1. försäljningsvärdet, eller

2. om en fungerande marknad saknas, återanskaffningsvärdet.

Om tillgången är en fastighet får, istället för vad som sägs i första stycket, en förening utgå ifrån att taxeringsvärdet är 75 procent av det verkliga värdet.

Om en tillgång utgör en omsättningstillgång är verkligt värde detsamma som nettoförsäljningsvärdet, nämligen försäljningsvärdet efter avdrag för beräknade försäljningskostnader och med beaktande av inkurans.

4.En ideell förening skall i öppningsbalansräkningen ta upp en gåva till dess verkliga värde vid gåvotillfället.

Om gåvan utgör en materiell anläggningstillgång skall även sedvanliga avskrivningar beaktas när värdet i öppningsbalansräkningen anges.

5.Om det är förenat med svårigheter att bestämma verkligt värde vid gåvotillfället får istället för vad som sägs i punkt 4 första stycket ett schablonmässigt beräknat anskaffningsvärde bestämmas.

Ett schablonmässigt beräknat anskaffningsvärde erhålls genom att verkligt värde vid bokföringsskyldighetens inträde eller förändring multipliceras med en indexfaktor. Indexfaktorn utgörs av konsumentprisindex vid gåvotillfället dividerat med konsumentprisindex vid bokföringsskyldighetens inträde eller förändring.

6.Det värde som en tillgång redovisas till i öppningsbalansräkningen får, oavsett vad som tidigare angivits i detta råd, inte överstiga tillgångens verkliga värde vid tidpunkten för öppningsbalansräkningens upprättande.

7.En tillgång, som utgör en materiell anläggningstillgång, skall förtecknas i ett anläggningsregister. Det som är tillgångens anskaffningsvärde, när värdet i öppningsbalansräkningen framräknas, skall även föras in som anskaffningsvärde i anläggningsregistret.

Vad som sägs i första stycket gäller inte tillgång, som efter beaktande av sedvanliga avskrivningar, inte åsätts något värde i öppningsbalansräkningen. För sådan tillgång behöver endast tidpunkten för anskaffningen anges i registret.

8.Detta allmänna råd träder i kraft den 1 mars 2002.

BFNAR 2006:15

Detta allmänna råd tillämpas för räkenskapsår som inleds den 1 januari 2007 eller senare.

BFNAR 2010:4

Detta allmänna råd tillämpas för räkenskapsår som inleds den 1 januari 2011 eller senare.

Allmänna utgångspunkter

När en förening blir bokföringsskyldig skall en öppningsbalansräkning upprättas. Tanken är att öppningsbalansräkningen skall vara en utgångspunkt för den framtida lagreglerade bokföringen. En öppningsbalansräkning som upprättas vid bokföringsskyldighetens inträde saknar principiellt samband med den eventuella redovisning av verksamheten som skett dessförinnan. När bokföringsskyldigheten inträder avslutas därför den tidigare bokföringen.

Vad som anges i detta allmänna råd kan innebära att tillgångarna i öppningsbalansräkningen ges ett högre värde än de haft i den frivilliga bokföringen. Hur de differenser som då uppstår skall hanteras regleras inte i detta råd och inte heller i annan redovisningsnormering eller lagstiftning. Detta är istället en fråga som varje förening får besluta om.

BFN har begränsat det allmänna rådet till att gälla gåvor, som lämnats helt utan krav på motprestation (se första stycket i punkt 2 i det allmänna rådet). Rådet berör således inte fall där en motprestation av ekonomiskt värde lämnas, även om den ekonomiska motprestationen inte framstår som marknadsmässig.2

Gåvor av tillgångar som utgörs av finansiella anläggningstillgångar, pengar eller ideella arbetsinsatser omfattas inte av detta råd, se andra stycket i punkt 2 i det allmänna rådet.3

Allmänt om klassificeringen av gåvor

En gåva kan vara avsedd att stadigvarande brukas eller innehas i verksamheten och den skall då tas upp som anläggningstillgång4. Detta torde vara normalfallet beträffande tillgångar som innehafts mer än ett år.

Gåvor, t.ex. insamlade kläder, som skall säljas vidare skall tas upp som omsättningstillgångar. Det allmänna rådet behandlar inte gåvor som föreningen erhållit för att i sin tur skänka bort, t.ex. insamlade kläder som föreningen tänker ge bort till behövande (se punkt 2 andra stycket d i det allmänna rådet). Denna fråga kommer att behandlas i ett annat sammanhang.

Anskaffningsvärde för gåvor som är omsättningstillgångar

Tillgångar som erhållits i gåva utgör i vissa fall omsättningstillgångar. Av tredje stycket punkt 3 i det allmänna rådet följer att sådana tillgångar skall värderas till nettoförsäljningsvärdet. Med nettoförsäljningsvärde menas försäljningsvärdet efter avdrag för beräknade försäljningskostnader och med beaktande av inkurans. Värderingstidpunkten är, enligt första stycket i punkt 4 i det allmänna rådet, gåvotillfället.

Anskaffningsvärdet för gåvor som är materiella anläggningstillgångar

Enligt BFNs bedömning skall anskaffningsvärdet för gåvor som är materiella anläggningstillgångar anses vara verkligt värde vid gåvotillfället, se första stycket i punkt 4 i det allmänna rådet.

Av punkt 3 första stycket a framgår att med verkligt värde menas i första hand försäljningsvärdet på en fungerande marknad. Vid en värdering som utgår ifrån försäljningsvärdet är utgångspunkten det belopp till vilket tillgången skulle kunna överlåtas mellan kunniga parter som är oberoende av varandra och som har ett intresse av att transaktionen genomförs. Om det saknas en fungerande marknad är verkligt värde lika med återanskaffningsvärdet (se punkt 3 b i det allmänna rådet). Detta kan ofta vara fallet för tillgångar i föreningar, eftersom föreningarna inte sällan har behov av unika eller specialkonstruerade tillgångar i sin verksamhet. Exempel på en tillgång som kan vara både unik och specialkonstruerad är en kyrkoorgel. I detta fall finns oftast inte en fungerande marknad, vilket innebär att försäljningsvärdet inte kan användas. Återanskaffningsvärdet måste också användas när efterfrågan på tillgången är svag, dvs. motsvarande tillgångar omsätts aldrig eller mycket sällan på marknaden. Inte heller i detta fall föreligger en fungerande marknad.

Beträffande materiella anläggningstillgångar måste också sedvanliga avskrivningar beaktas vid värderingen i öppningsbalansräkningen, se andra stycket i punkt 4 i det allmänna rådet. Om det konstateras att en tillgång efter sedvanliga avskrivningar, skulle ha varit helt avskriven vid den tidpunkt då öppningsbalansräkningen skall upprättas skall något värde inte anges i öppningsbalansräkningen.

Schablonmetod för att beräkna anskaffningsvärdet för gåvor som är materiella anläggningstillgångar

Vissa ideella föreningar saknar sannolikt uppgifter om tillgångens verkliga värde vid gåvotillfället. Enligt det allmänna rådet kan en schablonmetod tillämpas, om det föreligger svårigheter att ta fram verkligt värde vid gåvotillfället för en tillgång (se punkt 5 i det allmänna rådet).

Bedömningen av när schablonmetoden kan användas behöver inte vara alltför restriktiv. Anskaffningsvärdet för tillgångar som förvärvats för mer än tio år sedan kan vanligen bestämmas med hjälp av schablonregeln, inte minst mot bakgrund av att inte ens bokföringsskyldiga måste bevara räkenskapsmaterial under längre tid.5 Däremot torde metoden oftast inte bli tillämplig vid värdering av fastigheter. I detta fall torde det vara relativt enkelt att ta fram uppgifter om fastighetens taxeringsvärde vid gåvotidpunkten. I sådana fall kan verkligt värde vid gåvotidpunkten beräknas med utgångspunkt ifrån att taxeringsvärdet utgör 75 procent av det verkliga värdet (se vidare andra stycket i punkt 3 i det allmänna rådet samt avsnittet Särskilt om värdering av fastigheter nedan).

Schablonmetoden innebär att föreningarna kan utgå ifrån tillgångens verkliga värde vid ingången av det räkenskapsår då bokföringsskyldighet inträder. I dessa fall måste dock föreningen justera värdet genom att göra en indexnedräkning. Genom indexnedräkningen fastställs ett schablonmässigt bestämt värde som kan användas som anskaffningsvärde.

För att kunna räkna fram ett schablonmässigt bestämt anskaffningsvärde måste först en indexfaktor tas fram. Detta görs genom att konsumentprisindex (KPI)6 sätts in i följande formel:

KPI vid gåvotillfället dividerat med KPI vid bokföringsskyldighetens inträde eller förändring = indexfaktorn.

Ett schablonmässigt bestämt anskaffningsvärde kan därefter räknas fram med hjälp av följande formel:

Verkligt värde vid tidpunkten för bokföringsskyldighetens inträde eller förändring multiplicerat med indexfaktorn = schablonvärdet.

Begreppet verkligt värde definieras i första stycket i punkt 3 i det allmänna rådet. Begreppet förklaras även mer ingående i föregående avsnitt.

Från det schablonmässigt bestämda anskaffningsvärdet skall sedan sedvanliga avskrivningar dras av (punkt 4 andra stycket i det allmänna rådet). Därefter erhålls det värde som skall tas upp i öppningsbalansräkningen.

Takregel för värderingen i öppningsbalansräkningen

I punkt 6 i det allmänna rådet finns en takregel för värderingen. I punkten anges att det värde för tillgången som redovisas i öppningsbalansräkningen inte får överstiga verkligt värde vid tidpunkten för öppningsbalansräkningens upprättande. Regeln har tagits fram för att föreningarna annars i vissa fall genast skulle stå inför en prövning av nedskrivningsbehov när första bokslutet tas fram. Genom takregeln förhindras en övervärdering, vilket minskar risken för att nedskrivningar genast måste göras.

Anläggningsregister

I samband med att en öppningsbalansräkning tas fram uppkommer även frågor om anläggningsregister för gåvor som är materiella anläggningstillgångar. Enligt punkt 7 i det allmänna rådet skall föreningen använda det anskaffningsvärde, som var utgångspunkt vid beräkningen i öppningsbalansräkningen, även i anläggningsregistret. En förening som använt sig av schablonregeln för att ta fram ett värde på gåvan i öppningsbalansräkningen skall således använda det schablonmässigt bestämda anskaffningsvärdet även i anläggningsregistret.

Beträffande tillgångar som är helt avskrivna ges vissa lättnader, se andra stycket i punkt 7. I detta fall behöver varken anskaffningsvärde eller avskrivningar anges i registret. Uppgifter om att tillgången finns och när den anskaffades är tillräckliga.

Särskilt om värdering av fastigheter

För byggnader tillämpas långa avskrivningstider. Mark skall överhuvudtaget inte skrivas av. Det innebär att en förening oftast måste ta fram anskaffningsvärden beträffande sina fastigheter, även om fastigheterna erhållits för mycket länge sedan. Uppgifter om verkligt värde vid gåvotillfället (dvs. de faktiska anskaffningsvärdena) kan i många fall saknas.

I punkt 3 andra stycket i det allmänna rådet anges att man vid fastställande av värden på fastigheter kan utgå ifrån taxeringsvärdena. Taxeringsvärdet är uppdelat i två delar, ett markvärde och ett byggnadsvärde. Skall endast ett värde på exempelvis mark fastställas används den del av taxeringsvärdet som utgör markvärdet.

I första hand bör fastighetens taxeringsvärde vid gåvotillfället användas som utgångspunkt. Föreningar skall utgå ifrån att taxeringsvärdet motsvarar 75 procent av det verkliga värdet.

En byggnad kan sakna taxeringsvärde vid gåvotillfället men ha åsatts ett vid tidpunkten då skyldighet att upprätta öppningsbalansräkning inträder. I detta fall kan det sistnämnda taxeringsvärdet användas för att fastställa ett schablonmässigt beräknat anskaffningsvärde enligt punkten 5 (i detta fall måste givetvis en indexnedräkning göras). Även i detta fall skall föreningar utgå ifrån att taxeringsvärdet motsvarar 75 procent av det verkliga värdet.