Expertfrågan – Kontrollbalansräkning

Redovisningen av de olika stöden som lanserats i samband med coronapandemin har tidigare belysts i ett flertal artiklar i Balans. Är det något man ska tänka på i samband med granskning av en kontrollbalansräkning?

Svar: Tidpunkten för redovisning av stöden skiljer sig åt beroende på vilket stöd det är och vilket redovisningsramverk som företaget tillämpar. Det kan få stora konsekvenser för posterna i en kontrollbalansräkning, KBR, då till exempel omställningsstödet i K2/K3 inte får tas upp i redovisningen förrän beslutet erhållits, medan för IFRS/RFR 2 får det tas upp för den period det avser om det är rimligt säkert att det kommer att erhållas. Det innebär att redovisningen av omställningsstödet i K2/K3 således avser en period, men inte får tas upp i en KBR förrän i senare perioder. Då nya ansökningar sker för varje ny stödperiod gäller det tyvärr för varje ny omgång av omställningsstöd (mar–april, maj–juli, aug–okt).

Vilka redovisnings-principer som används, K2/K3 IFRS/RFR 2 verkar således få konsekvenser i en KBR. Finns det mer att tänka på än redovisning av stöd?

Svar: Det kan även finnas fel som beror på att redovisningsramverket K2 i vissa delar är lite fyrkantigt. Som revisor måste vi bedöma om redovisningsramverket gör att KBR kanske inte uppfyller aktiebolagslagens krav, vilket kan kännas lite märkligt, men det är konsekvensen av att K2 är skrivet som det är. Om det till exempel har skett en uppskrivning av en fastighet men någon uppskjuten skatt inte är bokförd då detta inte är tillåtet i K2, kan revisorn inte underlåta att ta hänsyn till detta vid granskningen av en KBR om den uppskjutna skatten är väsentlig. Det innebär ju att det synliga egna kapitalet i KBR ser ut att vara större än vad det egentligen är, och att KBR kanske utvisar ett intakt kapital trots att det egentligen är förbrukat. Aktiebolagslagen ger egentligen inte möjlighet att ta upp skulder som inte tidigare redovisats, eller för den delen, justera ner värdet på tillgångar som i första ledet tagits upp i enlighet med god redovisningssed, men i fallet med K2 så måste revisorn ändå bedöma om KBR blir rättvisande från fall till fall.

Och vad gäller kring rapporteringen av fel eller misstag i KBR?

Svar: Vad gäller rapporteringen av fel som anses väsentliga i KBR så finns det två alternativ (dessa finns som bilagor i FARs rekommendation RevR 1 Granskning av kontrollbalansräkning). Det ena är att reservera sig för felet och det andra är att uttala sig med avvikande mening. Bedömningen av vilket alternativ som ska väljas sker inte primärt utifrån storleken på felet, det har redan konstaterats vara väsentligt, utan i stället sker bedömningen utifrån om felet innebär att KBR byter karaktär. Är felet kvar skulle det göra att KBR exempelvis utvisar ett intakt kapital, men om felet rättades skulle kapitalet vara förbrukat. Då anses felet vara av avgörande betydelse för KBR och revisorn måste uttala en avvikande mening.

En fråga som ofta dyker upp är tidsaspekten och vad som händer när en KBR kan anses vara för sent upprättad?

Svar: Den frågan som har diskuterats ganska ingående de senaste åren rör egentligen rådrumsfristen om åtta månader efter att den första KBR upprättats och stämma hållits. Den allmänna uppfattningen bland revisionsbyråernas jurister är att en försenad första KBR inkräktar på denna tidsram, vilket är viktigt för revisorn att tänka på när den andra KBR upprättas och stämma ska hållas. Upprättas den första KBR för sent så ska den andra kontrollstämman hållas inom åtta månder från den första.

Kapitaltäcknings-garantier nämns ofta i samband med KBR. Vad ska revisorn tänka på kring dem?

Svar: Jag går inte in på själva formalian av kapitaltäckningsgarantier, det har redan belysts i en artikel av Anders Lagerstedt i Balans nr 5, men granskningen av garantin ska inriktas på utfärdarens förmåga att infria den, att den är oåterkallelig samt att den inte innehåller ett återbetalningskrav. Utöver detta vill jag poängtera att det är tillskottets storlek som sker ska uppgå till sådant belopp att den löpande avhjälper en kapitalbrist. När bolaget har erhållit en kapitaltäckningsgaranti så måste ianspråktagandet av denna bokföras löpande när behov uppstår för att läka kapitalbristen.

Vad gäller fortsatt drift och KBR, finns det något som revisorerna behöver tänka på?

Svar: Vid granskningen av en KBR så ska inte frågan om fortsatt drift tas upp i revisorns rapport. KBR ska också normalt upprättas utifrån fortlevnadsprincipen eller fortsatt drift, vilket ofta får stor betydelse för värdering av tillgångar. Viktigt för revisorn att tänka på är att detta inte gäller om vare sig vilja eller ekonomiska förutsättningar finns för att driva bolaget vidare till exempel om bolaget är insolvent och styrelsen inte ser någon lösning på likvidsituationen.

Vilka åtgärder måste revisorn vidta om styrelsen inte upprättar KBR?

Upptäcker revisorn att bolaget bör upprätta en KBR bör denne omgående meddela styrelsen, men en fråga som vi revisorer ibland ställs inför är om revisorn har något ansvar för att en KBR upprättas? Så torde inte vara fallet enligt de jurister jag talat med. Ansvaret ligger enligt dem på styrelsen och det är inte heller styrelsen som ska skyddas med reglerna i ABL, det är tredje man, vilket ibland har missuppfattats.

Slutligen: Om bolaget inte har revisor, måste en KBR ändå granskas av en revisor?

Svar: Nej, det behövs inte, men en KBR måste självklart ändå upprättas och dokumenteras som vanligt enligt aktiebolagslagen.

En längre version av Expertfrågan, med exempel, finns publicerad på tidningenbalans.se.

Charlotta Marténg