Det är kanske få revisorer och redovisare som skulle hävda att redovisning av leasingavtal är ett område där alla goda ting förenas. Vi kan dock se drag av detta i den nya standarden IFRS 16 Leases, som antogs av IASB i januari i år.
Normsättare inom redovisningen måste hantera målkonflikter mellan motstridiga intressen. Fyra viktiga mål för IASB är att standarder ska leda till redovisning som är användbar (det vill säga relevant), neutral, principiellt konsekvent och inte alltför kostsam för redovisande företag att producera. Användbarheten hos IFRS 16 har diskuterats mycket. Det som de flesta kanske känner till är att fler leasingavtal i framtiden ska redovisas i balansräkningen hos leasetagare, det vill säga såsom finansiella avtal redovisas i dag. PwC har gjort uppskattningen att IFRS 16 innebär att soliditeten för noterade företag minskar från i genomsnitt 35% till 32%. För detaljhandeln (den bransch som påverkas mest) minskar soliditeten från i genomsnitt 41% till 28%. Huruvida detta är bra eller dåligt får framtiden utvisa. I denna krönika ska jag inte fokusera på användbarhet, utan på de andra tre målen.
Det kan finnas en motsättning mellan principiell konsekvens och att redovisning ska vara enkel för det redovisande företaget. Ett exempel är nedskrivningsprövning av goodwill, som följer vissa principer, och kan anses vara teoretiskt riktig. Det har dock i praktiken visat sig vara svårt och kostsamt att genomföra dessa nedskrivningsprövningar. De kräver dessutom mycket bedömningar, vilket gör att målet om neutral redovisning kan vara svårt att uppnå.
I IFRS 16 har IASB tagit ett tydligt avstamp i principiell konsekvens, och sedan lagt in förenklingar och preciseringar för att uppnå lägre kostnad och neutralitet. Vi inleder med principiell konsekvens. En uppenbar sådan är att finansiella skulder redovisas på ett konsekvent sätt av leasetagare, vilket inte är fallet i IAS 17. Även skulder kopplade till operationella leasingavtal utgör ju finansiella skulder eftersom de utgör avtalade framtida betalningar. Att de inte redovisas i balansräkningen är inkonsekvent med IAS 39, vilket innebär att liknande situationer redovisas på olika sätt beroende på om det är leasingavtal eller andra slags avtal. Denna skillnad upphör (i stort sett) med IFRS 16.
Det kan tyckas ologiskt att i balansräkningen redovisa en leasad tillgång som man bara kontrollerar under en liten del av dess ekonomiska livslängd. Exempelvis, om man hyr en maskin under tre år, som har en ekonomisk livslängd på tio år, kan det verka konstigt att inkludera maskinen i balansräkningen. IFRS 16 löser detta genom att den tillgång som redovisas är rätten att nyttja maskinen under tre år. Man delar alltså in tillgångar i ett slags ”tidsmässiga komponenter”. Tanken med komponenter av tillgångar och skulder överensstämmer principiellt med utgångspunkten i IFRS 15 om intäkter.
IASB inser att incitamenten för leasetagare att redovisa leasingavtal utanför balansräkningen kvarstår även när en ny standard införs. För att undvika att företag definierar avtal som egentligen är leasingavtal som någonting annat (exempelvis serviceavtal) i syfte att slippa tillämpa IFRS 16, har definitionen av leasingavtal stramats upp. Definitionen innefattar att det ska finnas en specifik tillgång, leasetagaren erhåller de ekonomiska fördelarna från tillgången, och leasetagaren styr över tillgången. De som arbetar med IFRS 10 Koncernredovisning känner igen definitionen på bestämmande inflytande, även om det i den standarden handlar om dotterföretag.
Vi kan konstatera att IFRS 16 ökar den principiella konsekvensen inom IFRS. Hur har man då tagit hänsyn till redovisande företags kostnader? Det finns flera förenklingar i standarden. Företag kan välja att redovisa korttidsleaser och leasing av tillgångar av ringa värde såsom ”operationella”. Kort tid definieras i standarden som ett år eller kortare. Exempel på tillgångar av ringa värde är möbler, datorer och annan kontorsutrustning. IFRS 16 behöver heller inte tillämpas på leasing av immateriella tillgångar. En annan form av förenkling är att redovisning hos leasegivare i princip är oförändrad, eftersom man inte har sett den som lika problematisk som hos leasetagare. Detta förenklar redovisningen, men kostnaden är att det blir asymmetri mellan de två sidorna i ett leasingavtal.
Frågan om neutralitet är också behandlad i standarden. Den mer stringenta definitionen av leasingavtal har nämnts. Man har också definierat hur förlängningsoptioner ska hanteras. Detta är för att undvika att företag skriver många korta leasingavtal som egentligen är ett långt avtal, i syfte att få bort tillgångar och skulder från balansräkningen (genom att avtalen klassificeras som korttidsleasar).
Sammanfattningsvis är IFRS 16 en standard där IASB på ett elegant sätt har lyckats hantera ett antal motstridiga krav.
Jan Marton är docent och verksam vid Handelshögskolan i Göteborg. Han skriver i vartannat nummer av Balans.