Debatt: Är det verkligen sant att svensk kalkyltradition bygger på tysk tradition?

Det råder en allmän missuppfattning att svensk redovisning bygger på tysk kalkyltradition. Sannolikt har amerikansk praxis varit mer betydelsefull för utvecklingen, skriver Leif Carlsson och Esbjörn Segelod.

Under slutet av 1920-talet och början av 1930-talet pågick ett arbete i Sverige att standardisera terminologi och principer för produktkalkylering som utmynnade i att STF (Svenska teknologiföreningen) standardiseringskommitté fastställde enhetliga principer för självkostnadsberäkningar (EP) år 1936. Denna standard fick stort genomslag i undervisning och industri, och har påverkat praxis även i andra nordiska länder. Den uppvisar stora likheter med så kallad tysk standard där Eugen Schmalenbach spelat en stor roll, och som har spridit sig till länder i Öst- och Sydeuropa.

Antagandet att EP grundar sig på tysk standard är gammalt. Striden stod mellan SKF som 1918 implementerat ett nytt redovisningssystem och ASEA som gjort detsamma 1919. ASEA vann och ASEA:s system från 1918–1919 fick ligga till grund för EP. SKF hävdade med rätta att deras system representerade amerikansk praxis eftersom man förvärvat detta från sitt amerikanska dotterbolag Hess-Bright, och att ASEA stod för tysk standard, kanske till följd av likheterna med den tyska AWF-planen från 1921. Vissa har till och med menat att EP är en imitation av tysk standard, men är det verkligen så?

I den svenska debatten kom tysk metod att stå för beräkning av ränta på bundet kapital, avskrivningar baserade på återanskaffningsvärde, och standardkostnader med variansanalys; anglosaxisk för användning av historiska värden, avskrivningar på anskaffningsvärde, och ett undvikande av att räntebelasta bundet kapital. Det är en tveksam kliché som inte har stöd i litteraturen. Samtliga de kännetecken som kom att förknippas med tysk standard hade före det första världskriget diskuterats i anglosaxisk litteratur.

SKF använde sig av standardkostnader även om ASEA:s standardkostnadssystem var betydligt mer långt drivet. Hur standardkostnader med variansanalys i Sverige kom att bli förknippade med tysk standard är än märkligare eftersom tekniken är mycket nära förknippad med scientific management-rörelsen, och den kom från USA. Eugen Schmalenbach nämner inte något om standardkostnader i sin första artikel från 1919. Däremot förekommer standardkostnader i 1921 års AWF-plan även om termen standardkostnad (Richtkosten) inte används.

Den tyska AWF-planen från 1921, Eugen Schmalenbachs bok Der Kontenrahmen från 1927, och AWV-planen från 1930 uppvisar stora likheter med EP och ASEA:s system men kan inte ha legat till grund för EP eftersom ASEA:s system utvecklades redan 1918 och implementerades 1919. Inte heller Eugen Schmalenbach artikel från 1919, eftersom den är samtida och inte använder sig av standardkostnader. ASEA:s system föregick i detta avseende sina tyska så kallade förlagor. Dess utveckling hade initierats 1913, och föregicks av ett standardkostnadssystem som var i drift redan 1911.

Utvecklingen av ASEA:s system leddes av KTH-ingenjören Ragnar Liljeblad som kom till ASEA 1916 via förvärvet av NFEA i Ludvika, ASEA:s främsta inhemska konkurrent som använde sig av amerikanska patent. Dessförinnan hade han arbetat för hisstillverkaren Graham Brothers och vistats en tid i Amerika. Till sin hjälp hade han KTH-ingenjören Hjalmar Schultz som kom till ASEA efter 15 år i brittisk industri, och kamrer Isaac Cassel.

Precis som Eugen Schmalenbach i sin artikel från 1919 ger Ragnar Liljeblad inte några referenser till tidigare skrifter. Han avslöjar inte varifrån han fått sina idéer annat än att de härrörde från praktisk erfarenhet och hans egna reflektioner.

Vad vi vet är att både Ragnar Liljeblad och Hjalmar Schultz hade erfarenheter från anglosaxiska företag, och de var inte unika. En studie av svenska ingenjörer examinerade 1890–1919 visar att hälften av dessa emigrerade. En vanlig karriärväg till toppen var en examen från KTH eller CTH, sedan 3–5 år i större amerikanska koncerner, för att därefter återvända till en chefspost på mellannivå. År 1910 hade 92,6% av ASEA:s ingenjörer på ledande positioner arbetat i utländska företag, och då företrädelsevis General Electric och Westinghouse. Via sina arbeten i amerikanska företag kom de i kontakt med den amerikanska rationaliseringsrörelsen och nya metoder för produktkalkylering, idéer som de senare implementerade i svenska bolag.

Kanske är det som så att skillnaderna mellan redovisningssystemen vid SKF och ASEA kan ha uppstått genom en så trivial sak som när de togs fram, snarare än ursprunget av de idéer på vilka de var baserade. SKF:s system var äldre och utvecklat i en tid då inflationen var låg. Första världskriget medförde att KPI steg med 235% åren 1915–1920; 47% enbart 1917. Ragnar Liljeblad kallade det en ”svindel” att inte beakta inflationen i kalkyler och resultaträkning, och hävdade att prisförändringar måste betraktas i redovisning. Tanken att ASEA:s redovisningsprinciper formats av de problem som inflationen skapade har tidigare framförts av både Volvos Assar Gabrielsson och ASEA:s ekonomichef Arnold Landin.

Det faktum att ASEA:s redovisningssystem tidsmässigt utvecklats parallellt med Eugen Schmalenbachs artikel från 1919, och före de tyska standardiseringsplanerna från 1921 och 1930, gör det osannolikt att EP härrör från tysk praxis. Med tanke på att kostnadsredovisning var nära förknippad med utveckling av nya metoder för standardiserad massproduktion och var en fråga för ingenjörer, varav många hade arbetslivserfarenhet från stora amerikanska företag, verkar det mer troligt att söka influenserna till ASEA:s system i amerikansk praxis och debatt och inte i Eugen Schmalenbach författarskap och tyska redovisning som tidigare antagits. Den tidigare missuppfattningen tycks vara ett resultat av att tidigare forskning fokuserat på redovisare och deras publikationer och därmed glömt bort att produktkalkylering har utformats av vad ingenjörer gör, inte genom vad redovisare skriver att företag gör eller borde göra.

Leif Carlsson är lektor i redovisning vid Mälardalens högskola.

Esbjörn Segelod är professor i företagsekonomi med inriktning mot verksamhetsstyrning vid Mälardalens högskola.