FAR SRS chefsjurist: Möjligt med revision av hållbarhetsredovisningar

Revision och översiktlig granskning med nytt förslag till RevR 6

FAR SRS Referensgrupp för hållbar utveckling har tagit fram ett nytt förslag till RevR 6. Det nya förslaget är en översättning och anpassning till svensk praxis av den holländska revisorsföreningen Royal NIVRA:s standard 341ON Assurance Engagements Relatingto Sustainability Reports, och får tillämpas med stöd av ett licensavtal mellan Royal NIVRA och FAR SRS. En av nyheterna är att revisorer nu kan utföra både revision och översiktlig granskning av hållbarhetsredovisningar samt uppdrag i en kombination av dessa säkerhetsnivåer. Gunilla Eklöv Alander går här igenom förändringarna.

Inom revisionsbranschen har det under ett antal år förts en diskussion kring hur företags redovisningar över ansvar för miljö, sociala aspekter och bolagsstyrning1 ska kunna bestyrkas. De överväganden som ligger till grund för diskussionen är bland annat att riskerna vid denna typ av uppdrag är av annan karaktär än vid sedvanlig finansiell revision och med tyngre vikt för revisionsbyråns varumärke. Granskningen kompliceras av att system för intern kontroll samt för rapportering av hållbarhetsdata ofta saknas och uppgifter i hållbarhetsredovisningen kan vara både kvalitativa och kvantitativa, men där de är fristående utan inbördes samband (jämför en beräkning av koldioxidutsläpp och ett kundnöjdhetsindex med finansiell information upprättad i ett system för dubbel bokföring). Dessa omständigheter medför naturligtvis konsekvenser på revisorns tillämpning av tekniker för granskning samt insamling av tillräckliga och ändamålsenliga bevis till grund för en slutsats med en viss grad av säkerhet.

Den svenska rekommendationen RevR 6 avgavs under 2003 och var utformad på basis av IFAC:s dåvarande standarder.2 Denna rekommendation utformades för uppdrag att översiktligt granska hållbarhetsinformation och uppdaterades i enlighet med ISAE 30003 under 2006. Den holländska standarden 3410N avgavs i juli 2007 – på engelska i syfte att möjliggöra internationellt utbyte. Denna standard utformades för både revision och översiktlig granskning samt för utförande av uppdrag i en kombination av dessa två former, allt i enlighet med ISAE 3000. När referensgruppen i början av 2008 påbörjade arbetet med översättningen av 3410N ville vi även genomföra en anpassning av standarden till den goda sed som utvecklats i Sverige genom erfarenheterna sedan 2003 vid tillämpningen av RevR 6.

Under sensommaren 2008 remitterade referensgruppen ett genomarbetat utkast till FAR SRS revisionskommitté. Där utfördes en slutlig genomgång av utkastet i samarbete med referensgruppen, varvid begreppsapparatens tillämpning, utformning av gransknings åtgärder med avseende på skillnader mellan revision och översiktlig granskning och bilagan med illustrerande exempel på de två formerna av bestyrkanderapporter genomlystes och förbättrades.

På vilket sätt skiljer sig nya RevR 6 från sin föregångare?

• Föremålet för revisorns granskning är en hel hållbarhetsredovisning medan föregående version av RevR 6 kunde tillämpas även för granskning av utvalda uppgifter i en hållbarhetsredovisning. Referensgruppen arbetar för närvarande med ett projekt att ta fram ett uttalande till vägledning för revisorer som utför uppdrag att översiktligt granska utvalda uppgifter i en hållbarhetsredovisning, där ett exempel på revisorns rapport kommer att ingå.

• Även revision av en hållbarhetsredovisning kan utföras, vilket är en betydande utveckling eftersom föregående version av RevR 6 var utformad för uppdrag att översiktligt granska en hållbarhetsredovisning.

• Revision och översiktlig granskning kan utföras i kombination, där bestyrkanderapporten har tydliga avgränsningar mellan granskningsåtgärder och slutsatser för respektive säkerhetsnivå. Här har Royal NIVRA i 3410N tagit vara på möjligheten i ISAE 3000 p. 49 (j) att avrapportera slutsatser var för sig i kombinerade uppdrag. Kombinerade uppdrag på detta sätt är en väsentlig nyhet i Sverige.

• Revision, översiktlig granskning och rapportering för hållbarhetsredovisningar utförs av kvalificerade revisorer och att de i de fall som uppdraget kräver det, anlitar och kan underteckna bestyrkanderapporten tillsammans med specialistmedlem FAR SRS (särskilt krav finns om att den kvalificerade revisorn alltid bär ansvaret för uppdraget). Den föregående versionen av RevR 6 var riktad till en ”granskare”. Förtydligandet grundar sig på att bestyrkande av hållbarhetsredovisningar faller inom revisorslagens (2001:883) tillämpningsområde och därför ska en kvalificerad revisor alltid underteckna bestyrkanderapporten. Referensgruppen arbetar för närvarande med att ta fram en policy samt utbildningsplan inom FAR SRS som efter utbildning och prövning ger medlemmarna (både kvalificerade revisorer och specialistmedlemmar) möjlighet att verka som licensierade specialister inom hållbar utveckling.

• Kravet i föregående RevR 6 avsnitt 5.2, p. 2; ”granskaren” har att ”undersöka om den [interna kontrollen] fungerar i praktiken” har ersatts av en möjlighet för revisorn att bedöma om granskningsåtgärder för att samla in tillräckliga och ändamålsenliga bevis avseende de interna kontrollerna är effektiva i det aktuella uppdraget eller om andra granskningsåtgärder kan vara mer lämpliga. Vi har valt att avstå från det krav som finns i 3410N p. 23, nämligen ”att granska att de interna kontrollerna fungerar effektivt ingår inte i en översiktlig granskning”, där referensgruppen alltså menar att detta rimligtvis bör vara upp till revisorn själv att bedöma i det enskilda fallet.

• Nya RevR 6 är uppställd i enlighet med Clarity-projektet, vilket innebär att rekommendationen i sin första del innehåller de krav som revisorn har att följa, och i den andra delen finns de tillämpningsanvisningar som är till stöd vid tillämpningen av kraven.

På vilket sätt har anpassning skett av 3410N?

Referensgruppen har vidtagit ett antal förändringar av 3410N, i avsikt att bibehålla den goda praxis som utvecklats i Sverige sedan införandet av RevR 6 under 2003. Följande punkter utgör de viktigaste förändringarna:

• Den holländska standarden ska läsas tillsammans med ISAE 3000. Här valde referensgruppen i stället att göra en anpassning till ISAE 3000, vilket gör att den nya RevR 6 är skriven som en s.k. ”stand-alone”.

• Enligt 3410N ingår det inte i en översiktlig granskning att undersöka om de interna kontrollerna fungerar effektivt, se gärna diskussionen om referensgruppens ställningstagande kring detta i ovanstående stycke.

• Uppdelningen i 3410N p. T43 på ”verification” vid revision och ”confirmation” vid översiktlig granskning har i vår svenska rekommendation översatts till ”granska” i båda fallen utan särskild uppdelning. Vår bedömning baseras på att dessa engelska termer saknar förklaring i internationell revisionsterminologi samt att det är för tidigt i utvecklingen av standarder för bestyrkande av hållbarhetsredovisningar att sätta den här formen av begränsningar på vilket djup i granskningen som en ”översiktlig” sådan innebär.

• I stället för att ordagrant översätta slutsatsernas utformning för revision och översiktlig granskning har slutsatserna utformats i enlighet med gällande svensk praxis med tillämpning av ISAE 3000 och ramverket.

• En bilaga har lagts till med illustrerande exempel på bestyrkanderapporter för dels kombinerad bestyrkanderapport (både revision och översiktlig granskning), dels översiktlig granskning.

Internationell utveckling av standarder är på gång

Ett spännande utvecklingsarbete är på gång inom IAASB som sedan 2007 driver ett projekt om att ta fram en ISAE till vägledning för bestyrkandeuppdrag avseende information om koldioxidutsläpp; Assurance Engagements on Carbon Emissions Information. IAASB avser att avge ett första utkast till denna ISAE till junimötet i år. Under det tredje kvartalet i år avser IAASB att gå igenom Royal NIVRA:s 3410N i syfte att bedöma om den utgör ett lämpligt underlag för en ny ISAE.4 Genom referensgruppens arbete kan FAR SRS bidra till denna bedömning genom information om de förändringar i enlighet med ISAE 3000 och svensk praxis som vi nu genomfört på standarden. På så sätt kan FAR SRS delta i samverkan internationellt för att vidareutveckla vad det innebär att avge ett bestyrkande av hållbarhetsinformation. Denna fråga har vidare betydelse än så genom att det i grunden handlar om hur skillnaden mellan revision och översiktlig granskning egentligen bör beskrivas.

FAR SRS arbete med utvecklingen av tjänster för att bestyrka hållbarhetsinformation ligger väl i tiden. En undersökning av ESRA5 visar en snabb ökning under de tre senaste åren av andelen bolag som låter bestyrka sin fristående hållbarhetsredovisning externt. Under 2006 uppgick andelen bolag till knappt 10 %, under 2007 var andelen ca 16 % för att under 2008 uppgå till ca 25 %. En studie av ÖPWC visar emellertid att av svenska företag som avgivit hållbarhetsinformation antingen i sin årsredovisning eller i en separat rapport har hela 33 % låtit bestyrka denna information externt. Dessa undersökningar ger alltså lite olika siffror men signalen är ändå entydig – efterfrågan av bestyrkt hållbarhetsinformation är på god väg att öka markant.6 Med den nya RevR 6 kan revisorer inom FAR SRS nu affärsmässigt och med hög kvalitet och effektivitet möta marknadens växande behov av bestyrkandetjänster avseende miljö, socialt ansvar och bolagsstyrning.

Ekon. dr Gunilla Eklöv Alander är verksam vid Öhrlings PricewaterhouseCoopers samt medlem av FAR SRS referensgrupp för hållbar utveckling.