Vissa formuleringar i K2-regelverket kan feltolkas och därmed få oönskade konsekvenser. Det skriver Bertil Oppenheimer som menar att Bokföringsnämnden (BFN) inte beaktar risken för personligt betalningsansvar enligt aktiebolagslagen (ABL).
Bokföringsnämndens allmänna råd om årsredovisning i mindre aktiebolag, BFNAR 2008:1 (nedan kallat K2), får tillämpas på årsredovisningar som upprättas per 31 december 2008 och senare. Med mindre företag menas enligt årsredovisningslagen (årl) 1 kap. 3 § att mer än ett av följande villkor inte får vara uppfyllda för de två senaste räkenskapsåren:
Medelantalet anställda överstiger 50,
balansomslutningen överstiger 25 miljoner kronor och
nettoomsättningen överstiger 50 miljoner kronor.
I K2 återfinns i punkterna 15.2 och 15.3 och under rubriken ”Aktieägartillskott” När och hur ska ett aktieägartillskott redovisas? -”15:2. Ett erhållet aktieägartillskott ska redovisas som en ökning av posten Balanserat resultat när utfästelsen erhålls. Om utfästelsen erhålls efter räkenskapsårets utgång men innan årsredovisningen avges får tillskottet i stället redovisas på balansdagen” (mina kursiveringar).
Denna formulering kan feltolkad få oönskade ansvarskonsekvenser. Med utfästelse ska förstås, en motsvarande kapitaltäckningsgaranti eller ett lämnat tillskott. En sådan ska bokföras enligt anvisningen i FAR SRS RedR 2 Kontrollbalansräkning.
Beträffande avges hänvisar BFN till punkten 3.8 i BFNAR 2008:1 (K2): ”Årsredovisningen ska skrivas under av dem som är styrelseledamöter och verkställande direktör när årsredovisningen avges. Dagen för årsredovisningens undertecknande ska vara densamma som den dag årsredovisningen avges”. I kommentarerna till kapitel 3.8 i samma anvisning (b, avsnitt 11) framgår att: ”Dagen för årsredovisningens undertecknande ska framgå av årsredovisningen och vara densamma som den dag årsredovisningen avges, dvs. den dag den beslutas”.
Här följer mina kommentarer:
BFN vill beskriva vad som kan anses vara god redovisningssed när aktieägartillskott retroaktivt kan bokföras i ett årsbokslut. Inte sällan framkommer behov med en förlusttäckning först när hela bokslutet har upprättats och ska överlämnas för revision.
Enligt 6 kap. 11 § Bokföringslagen ska årsbokslutet färdigställas så snart det kan ske, dock senast sex månader efter räkenskapsårets utgång. För styrelsens framläggande av årsredovisningen och revisionsberättelsen på den ordinarie bolagsstämman (årsstämman) gäller samma tidsram (7 kap. 10 § ABL).
Dessförinnan ska dock årsbokslutet bli föremål för revision. Enligt 8 kap. 2 § ÅRL ska årsredovisningen för det förflutna räkenskapsåret lämnas till revisorerna senast sex veckor före den ordinarie bolagsstämman där årsredovisningen ska behandlas. Revisionsberättelsen ska därefter lämnas till bolagets styrelse senast tre veckor före årsstämman (9 kap. 28 § ABL).
De olika lagarna anger alltså de formella förutsättningarna för när årsbokslut ska färdigställas, finnas tillgängligt för revision och fastställas på årsstämma. BFN förutsätter i K2 att styrelsen följer gällande lagar. Detta innebär att ett aktieägartillskott inte kan tillföras ett bolag per den senaste balansdagen efter det att årsredovisningen avgivits, det vill säga undertecknats av styrelsen och verkställande direktören. Tillskottet kan heller inte tillföras per den senaste balansdagen om detta sker mer än sex månader efter räkenskapsårets utgång och under förutsättning att ingen tidigare kapitaltäckningsgaranti finns från aktieägaren.
Det ska observeras att en kontrollbalansräkning (KBR) enligt 25 kap. ABL ska upprättas genast när misstanke finns att mer än halva det registrerade aktiekapitalet förbrukats. BFN:s K2 är en bokföringsanvisning och beaktar inte ABL:s föreskrifter om KBR. Endast om det finns en korrekt formulerad kapitaltäckningsgaranti respektive ett i tid verkställt tillskott kan BFN:s bokföringsanvisning gälla för att undgå ett eventuellt personligt betalningsansvar. Alternativet är att aktieägartillskottet tillförts inom tidsutdräkten ”högst någon eller ett par månader” då senast en KBR ska vara upprättad (jämför boken ”Företag i kris” punkt 5, s. 31 och 32 och prop. 2000/01:150 s.49 och 91).
Auktor revisor Bertil Oppenheimer är verksam vid BDO Nordic Stockholm AB. Han är medförfattare till boken ”Företag i kris” (nyutgåva av suppl. sep. 2009).