Debatt: Mer om skatteregler för ideella föreningar

I Balans nr 4/2006 skriver Michael Asplund om beskattning av allmännyttiga ideella föreningar. Artikeln ger på många sätt en tydlig bild av hur komplicerat regelverket är. Förhoppningsvis minskar dock komplexiteten inom kort om riksdagen, som planerna är, i höst antar nya skatteregler för idrottsföreningar och sannolikt även andra allmännyttiga ideella föreningar.

Prövningen av om en förenings rörelseinkomster ska beskattas eller inte görs i två steg. Först bedöms om föreningen uppfyller kraven för att vara inskränkt skattskyldig. Förutsatt att dessa krav – ändamålskravet, verksamhetskravet, fullföljdskravet och öppenhetskravet – är uppfyllda, bedöms i ett andra steg om föreningen kan slippa skatta för sina rörelseinkomster, vilket är fallet om de till huvudsaklig del har naturlig anknytning till det allmännyttiga ändamålet eller är hävdvunna. Även enligt de föreslagna nya reglerna kommer prövningen ske i motsvarande två steg: först avgörs om inskränkt skattskyldighet föreligger och därefter frågan om skatteplikten för rörelseinkomsterna. Prövningen enligt det första steget berörs knappast av de nya föreslagna reglerna, som i stället fokuserar på steg två, dvs. när en rörelseinkomst ska beskattas och när den ska vara skattefri.

Verksamhetskravet och fullföljdskravet

I sin artikel i Balans nr 4/06 beskriver Michael Asplund kombinationen av verksamhetskravet och fullföljdskravet på ett sätt som enligt min mening inte överensstämmer med gällande rätt.

Verksamhetskravet innebär att föreningen i den faktiskt bedrivna verksamheten ska tillgodose ett allmännyttigt ändamål. I lagtexten anges att detta ska ske uteslutande eller så gott som uteslutande, vilket i sin tur innebär att föreningen inte i annat än ringa utsträckning får tillgodose ett annat ändamål, dvs. ett som inte är allmännyttigt. Med ringa utsträckning menas att inte mer än 5–10 procent av inkomsterna får användas till icke allmännyttigt ändamål.

Fullföljdskravet innebär att föreningen under en period av flera år måste använda minst ca 80 procent av inkomsterna (som i lagtexten något oegentligt kallas avkastningen) i den allmännyttiga verksamheten. I underlaget ingår inte bara löpande avkastning såsom räntor och utdelningar utan också medlemsavgifter, skattefria rörelse- och fastighetsinkomster, bidrag från det allmänna och även andra bidrag, dock inte om de öronmärkts till specifikt ändamål. Kapitalvinster, t.ex. vid försäljning av aktier, ingår däremot inte i underlaget för ”80-procentsanvändningen”.

En allmännyttig ideell förening som använder 80 procent av inkomsterna i sin allmännyttiga verksamhet kan således fondera de återstående 20 procenten utan att riskera att tappa sin status som inskränkt skattskyldig. Att 20 procent får fonderas, dvs. inte behöver användas för det allmännyttiga ändamålet, innebär dock inte att de kan användas till något helt annat. Skulle en förening använda 80 procent till det allmännyttiga ändamålet och fondera låt säga 5 procent medan 15 procent används till annat, t.ex. till att täcka ett underskott i en verksamhet som inte är allmännyttig, är fullföljdskravet visserligen fortfarande uppfyllt, men det brister då i verksamhetskravet. Av inkomsterna används nämligen mer än stipulerade 5–10 procent till icke allmännyttigt ändamål. Detta innebär då att föreningen i den bedrivna verksamheten inte uteslutande eller så gott som uteslutande tillgodoser ett allmännyttigt ändamål.

Att en allmännyttig ideell förening skulle kunna vara inskränkt skattskyldig om 72 procent av avkastningen används till allmännyttiga ändamål och 28 procent till icke kvalificerade ändamål, vilket Asplund gör gällande, verkar således inte vara korrekt. I en sådan situation är ju varken fullföljds- eller verksamhetskravet uppfyllt.

Kombinationen av verksamhets- och fullföljdskraven, som innebär att det inte alltid räcker att inkomstanvändningen i den allmännyttiga verksamheten uppgår till 80 procent, har de senaste åren utnyttjats av Skatteverket i stor utsträckning gentemot stiftelser och föreningar, som visserligen uppfyllt fullföljdskravet men som utnyttjat de ”fria” 20 procenten till annat, dvs. till vare sig fondering eller det kvalificerade ändamålet. Dessa har därmed kommit att taxeras som oinskränkt skattskyldiga.

Nya skatteregler att vänta

Även fortsättningsvis finns det anledning att se upp med den här försåtliga kombinationen av verksamhets- och fullföljdskraven. Reglerna i detta hänseende kommer nämligen att finnas kvar även efter den omstöpning av skattereglerna för inskränkt skattskyldiga föreningar som är på gång. Det som de nya reglerna fokuserar på är i stället steg två i prövningen av eventuell skattskyldighet för allmännyttiga ideella föreningars rörelseinkomster. Här föreslås skattefrihet för inkomster av vad som benämns kvalificerad näringsverksamhet.

Det förslag som lagts fram avser visserligen bara idrottsföreningar men avsikten är uppenbarligen att lagförslaget efter beredning inom Regeringskansliet ska komma att utökas utanför idrottssfären. Det har från initierat håll uttalats att det finns goda skäl att tro att förslaget om skattefrihet för kvalificerad näringsverksamhet kommer att utvidgas till att gälla allmännyttiga ideella föreningar överlag.

Enligt de nya reglerna, som är avsedda att träda ikraft redan vid årsskiftet 2006/2007, skulle i så fall en näringsverksamhet anses som kvalificerad, dvs. skattefri, antingen om den har naturlig anknytning till det allmännyttiga ändamålet eller om den utgör ”finansieringskälla för den allmännyttiga verksamheten som föreningen bedriver eller främjar under förutsättning att finansieringsverksamheten inte bedrivs på ett sådant sätt att skattebefrielsen i mer än ringa omfattning leder till en snedvridning av konkurrensen med näringsidkare som bedriver likartad verksamhet”.

I likhet med vad som gäller idag är avsikten att en rörelseinkomst som är inkomst skattefri också ska vara momsfri framöver, intill dess nya momsregler i linje med EG-rätten så småningom eventuellt antas. Som bekant har dock den reformen skjutits på framtiden i olika omgångar.

I det nya systemet utmönstras alltså begreppet hävdvunnen verksamhet. Likaså kommer den nuvarande huvudsaklighetsbedömningen, som normalt innebär att samtliga rörelseinkomster blir antingen skattefria eller skattepliktiga, att upphöra. De tröskeleffekter som huvudsaklighetskriteriet medför försvinner således, men å andra sidan kommer de nya reglerna att medföra nya gränsdragningsproblem. Exempelvis gäller det att i olika situationer kunna avgöra om en verksamhet skulle leda till en snedvridning av konkurrensen om den var skattefri. Och om föreningen bedriver en verksamhet som är skattepliktig gäller det att kunna räkna fram hur stor del av kostnaderna som är avdragsgilla. Till den del kostnaderna belöper på medlemsverksamheten – eller på eventuell skattefri rörelseverksamhet – får de nämligen inte dras av. Det kan därför bli så att tidigare tolknings- och tillämpningssvårigheter i stället byts ut mot nya om och när de nya reglerna träder i kraft.

Enligt förslaget måste inte verksamheten drivas av föreningen direkt utan skattefrihet ska kunna uppnås för föreningen även om den avtalat med annan, t.ex. ett dotterbolag, att bedriva den kvalificerade näringsverksamheten. Detta är en viktig förändring gentemot vad som gäller idag.

Anna Olrog är jurist och verksam vid KPMG Skatt.