En drastisk sammanfattning av läget är att vi är i eller på väg till en situation där ett stort och svårtillämpat regelverk för de icke-noterade företagen ger finansiell information av mycket tveksamt värde. Så beskriver Anders Bengtsson situationen för majoriteten av företagen.
Bokföringsnämnden (BFN) har fattat ett principbeslut, som kommer att leda till förändringar för de onoterade företagen. BFN kommer fortsättningsvis inte att anpassa de internationella redovisningsreglerna för onoterade företag utan istället arbeta fram fristående nationella regler för olika kategorier av onoterade företag. Syftet är att förenkla för företagen och att förbättra möjligheterna för redovisningsintressenterna att förstå den finansiella informationen.
1998 påbörjade BFN arbetet med att ta fram bokslutsregler för de onoterade företagen. Detta skulle ske genom att Redovisningsrådets (RR) rekommendationer ”anpassades”. Det har visat sig att detta angreppssätt, som 1998 föreföll självklart, inte givit något bra resultat.
Ett praktiskt problem är att det i framtiden inte kommer att finnas några rekommendationer från RR (se dock nedan om övergångstiden). Men det är egentligen inte detta som är huvudskälet till den ändrade inriktningen. Kopplingen till internationella redovisningsregler (IFRS) har orsakat problem som skulle behövt åtgärdas även om RR:s rekommendationer skulle ha funnits kvar under en överskådlig framtid.
Det första problemet är att regelverket har vuxit sig för stort för att vara lämpligt för små och medelstora företag (och ser man till antalet företag är det ju framför allt sådana företag vi har i Sverige). Detta argument är numera närmast självförklarande. Räknar man sidorna med regler kan man avrunda till tusental, och ingenstans kan man se tendenser till att regelgivningen ska mattas av. Det är oundvikligt att normgivningen för små och medelstora företag måste söka sina förebilder någon annanstans än i IFRS, i vart fall om man vill att företagen ska ha en rimlig möjlighet att följa reglerna.
Det andra problemet är möjligen ännu allvarligare. Den valfrihet som är en viktig del i ”anpassningsarbetet” har kommit att bli ett hinder för den som vill tillgodogöra sig den finansiella informationen. Idag har vi en situation som innebär att ett icke-noterat företag i betydande utsträckning kan välja sina redovisningsprinciper. Valfriheten mellan BFN och RR gäller ofta på tre nivåer: på systemnivå, inom det område som en rekommendation behandlar och för enskild norm.
Systemet skulle möjligen kunna fungera om företagen lämnade mycket utförlig information om vilka val de gjort och om alla de som läser företagets årsredovisning hade de kunskaper som är nödvändiga för att förstå vilken påverkan principvalen kan få på företagets resultat och ställning.
Tyvärr kan man konstatera att företagen inte kan leva upp till den första förutsättningen – om det är någon del av de onoterade företagens redovisning som verkligen är eftersatt, så är det informationen om redovisningsprinciper. Den andra förutsättningen kan väl snarast ses som en from förhoppning. Om alla redovisningskonsumenter vore så initierade behövde vi för övrigt inga eller ytterst få redovisningsregler.
En drastisk sammanfattning av läget är att vi är i eller på väg till en situation där ett stort och svårtillämpat regelverk för de icke-noterade företagen ger finansiell information av mycket tveksamt värde. Denna insikt leder åtminstone mig till att det egentligen bara finns två alternativ. Antingen ändrar man radikalt angreppssätt. Eftersom det är regelmängden och valfriheten som är problemen är det där som ändringarna måste ske. Eller så får man på allvar börja söka alternativ till ett system som innebär att man i lag kräver redovisning av finansiell information för de mindre företagen.
Under vintern och våren har frågan om framtidens redovisningsnormgivning diskuterats flitigt inom BFN och i samtal mellan nämnden och intresseorganisationerna. Frågorna har naturligtvis blivit än mer aktuella i och med IAS-reformen och de vägval som vi i Sverige måste göra i anledning av denna.
Även om mycket återstår att diskutera och bestämma i Sverige är det min uppfattning att det finns en klar och tydlig viljeinriktning i BFN. Nämnden vill bygga ett nationellt system som präglas av enhetlighet, systemtänkande, stabilitet, begränsat omfång och traditionella redovisningsprinciper.
För min egen del tror jag att detta är enda vägen om man vill försvara redovisningens roll i de små- och medelstora företagen. I fortsättningen av denna artikel kommer jag att utveckla min syn på vad det är som bör göras. Även om artikeln handlar om beslut som fattats i nämnden vill jag framhålla att det jag nu redovisar är mina åsikter och att ledamöterna i nämnden inte nödvändigtvis skulle ställa sig bakom varje enskild åsikt som jag här framför. För den som vill vara säker på att bara ta del av uppfattningar som är helt förankrade i BFN kan jag hänvisa till den information som finns på hemsidan (www.bfn.se)
Systemtänkande
Ett mycket viktigt inslag i det nya sättet att ta sig an redovisningsnormgivningen är systemtänkande. Det betyder att företagen i fortsättningen ska följa något av de fyra olika system av redovisningsregler som kommer att finnas. Systemen kallar jag Kategori 1 – Kategori 4 (K1–K4). Ett företag ska genom sin storlek eller möjligen i vissa fall genom verksamhetsform eller andra kriterier placeras in i en viss kategori. Företaget följer samtliga regler som finns i kategorin. Det har alltid möjlighet att välja sig uppåt, men väljer då nästa kategori och tillämpar i så fall samtliga regler i den kategorin.
Kategoritillhörigheten bestäms på koncernnivå, vilket innebär att samtliga koncernföretag tillhör samma kategori.
Det finns flera skäl bakom systemtänkandet. Personligen tror jag att ett grundläggande krav på konsekvens är en nyckelfråga om man i längden ska få acceptans för att redovisningsprinciperna ska kunna skilja sig radikalt åt för olika företag. Jag kan för min del acceptera att ett företag med stöd av normgivning utelämnar en skuldpost som är svår att fastställa, under förutsättning att företagets redovisning som helhet präglas av en rimlig försiktighet. Systemet innebär emellertid också att normgivaren måste begränsa valen på många områden för att garantera en nyanserad helhetsbild av ställning och resultat.
Kategorierna
Det finns i BFN naturligtvis en önskan att begränsa antalet kategorier. Det finns dock även en insikt om att företag sinsemellan är mycket olika. Vi har efter ingående övervägande stannat för att börja arbetet utifrån förutsättningen att det skall finnas fyra kategorier.
Kategorierna K1 och K4 är enkla att beskriva.
K4 kommer att vara detsamma som IFRS och med den behöver BFN inte göra något. Så småningom föreställer jag mig att vi i landet får en ordentlig diskussion om vilka företag utöver de noterade som ska följa dessa regler, men det är för närvarande en fråga främst för riksdag och regering.
Att K1 måste rymma de många små enskilda näringsidkarna och handelsbolagen och att reglerna i denna kategori kommer att ligga nära det utkast som remitterats från BFN är naturligt. Möjligen kan också de mindre ideella föreningarna och stiftelserna få plats i K1.
För K2 är osäkerheten större, men något kan man säga redan nu.
Inom BFN tänker vi oss att K2 ska rymma de flesta aktiebolag och ekonomiska föreningar och att det för dessa verksamhetsformer ska vara storlekskriterier som är avgörande. Exakt vilka gränser som ska gälla är det svårt att idag uttala sig om eftersom tanken är att de ska synkroniseras med de gränser som kommer att finnas i årsredovisningslagen, när riksdag och regering gjort sin del av förenklingsarbetet. Vissa översiktliga bedömningar, som utgår från EG-direktivens definition av små företag (ett av kriterierna är 50 anställda), visar att möjligen 200 000 av landets cirka 255 000 aktiebolag skulle kunna tillhöra K2. Lägg därtill många ekonomiska föreningar, kanske samtliga bostadsrättsföreningar och alla de enskilda näringsidkare, ideella föreningar och stiftelser som inte tillhör K1. Då inser man att detta är en kategori som kommer att gälla för en mycket stor andel av alla onoterade företag.
Hur ska då reglerna i K2 se ut? Traditionella redovisningsprinciper med en tydlig utgångspunkt i anskaffningsvärden. Mer juridisk form än ekonomisk innebörd. Mycket begränsade möjligheter att välja redovisningsprincip och som en följd av detta mycket måttliga krav på upplysningar om redovisningsprinciper och övriga tilläggsinformation. Sannolikt kan man tänka sig att de ställningstaganden som BFN hittills gjort för de små företagen kommer att gälla i K2 och att man på de områdena som ännu inte anpassats kommer att hitta en motsvarande nivå.
Målet är att det allmänna rådet inte ska omfatta mer än 100 sidor, men vi blir naturligtvis inte ledsna om vi klarar oss med 50 sidor. Ett annat mål är att reglerna ska vara stabila i den meningen att de inte behöver ändras annat än med längre intervaller. Mål som detta är naturligtvis alltid enklare att sätta upp än att följa, men ett mål som innebär att reglerna inte ändras oftare än vart tredje år borde ligga inom räckhåll.
Vi hoppas inom BFN att kunna presentera ett utkast till K2-regler någon gång under den första delen av år 2005.
Någon gång har frågan ställts vad som är det stora hotet mot K2-projektet. Det finns naturligtvis flera. För min egen del är jag mest bekymrad över att de ska bli problem med att få tillämparna att förstå vad K2 är och vad det inte är.
Därför vill jag redan nu säga följande.
För det första. K2 kommer inte att vara en kortversion av IFRS och dessa regler kan därför inte användas som utfyllnad när man tolkar K2. Det är viktigt att framhålla, för i praktiken kommer det inte att bli någon förenkling om K2 används som om den vore en förkortad framställning av IFRS.
För det andra. Om regelverket i längden ska kunna hållas på en rimlig nivå måste tillämparna bli bättre på att tolka regler. De traditionella tolkningsmetoder som finns inom andra rättsområden måste stärka sin roll på redovisningsområdet. Idag möter man alldeles för ofta tillämpare som hamnat fel i den i och för sig mycket svårtolkade redovisningslagstiftningen. Vissa läser mycket övergripande målsättningsbestämmelser (t.ex. den om rättvisande bild) som om den gav alla svar. Alla egna åsikter om hur det borde vara får då genast stöd i lagen. Andra använder bara motsatsslut och ser därför alldeles för många möjligheter och alldeles för få av de gränser som faktiskt finns.
Får vi inte fram en tradition av god rättstillämpning inom redovisningen är risken stor att vi snart är tillbaka i ett ekorrhjul där missbruk och, som ett svar på detta, nya regler växeldrar oss in i en framtid som åter rymmer alldeles för mycket regler och alldeles för dålig information.
För mig är K3 den kategori som det idag är svårast att säga något om. I K3 kommer man sannolikt att hitta renodlat kommersiella aktiebolag och ekonomiska föreningar som har fler än 50 anställda och som inte tillämpar IFRS.
Vilka principer kan man tänka sig för sådana företag? En tilltalande tanke vore naturligtvis att dessa företag i vart fall skulle tillämpa IFRS-baserade principer, antingen modifierade nationellt eller någon internationell ”lättvariant”. Eller är det kanske bättre att bygga på K2 på vissa områden och på så sätt prioritera enkelheten och kopplingen mellan K2 och K3? Jag lämnar denna svåra fråga, väl medveten om att den kommer att återkomma. Kanske kan en kommande SME-rekommendation från IFRS ge inspiration eller lösningar, även om utgångspunkterna för detta arbete inte verkar vara sådana att slutresultatet skulle kunna vara lämpligt för företag med 51 anställda.
Påbörjade projekt
Ett av de beslut BFN fattat gäller de påbörjade projekten i anpassningsserien, bl.a. om avsättningar och nedskrivningar. De kommer inte att fullföljas såsom självständiga projekt.
Det finns flera skäl till detta.
Det viktigaste skälet är att det inom regeringskansliet pågår en översyn av storleksgränserna och att denna kan komma att innebära att företag flyttas från en kategori till en annan. Detta tillsammans med nyordningen påverkar möjligheterna att nu fastställa regler utan att riskera att ett enskilt företag två gånger inom en relativt kort tidsperiod ska få byta från ett regelverk till ett annat. Vi bedömer att det är viktigt att gå varsamt i en sådan situation.
Ett annat skäl är att BFN vill få tid på sig att utvärdera de remitterade reglerna utifrån de förändrade förutsättningar som det nya angreppssättet innebär. Ingen har någon glädje av att man nu stressar fram ställningstaganden som senare inte visar fungera i det nya systemet.
Naturligtvis kommer erfarenheterna från det arbete som lagts ner i dem att användas när BFN beslutar de nya reglerna för K2 och/eller K3.
En viktig fråga är vad som gäller i avvaktan på de nya reglerna. I denna del vill jag hänvisa till informationen på BFNs hemsida och i Vägledningen till BFNAR 2000:2.
Övergångstiden
Inom BFN arbetar vi med målet att reglerna för K2 ska kunna träda i kraft 1 januari 2007. Man kan naturligtvis undra varför det ska ta sådan tid. Ett skäl är att projektet förutsätter lagändringar och att lagstiftningsarbete tar tid. Normgivningsarbetets omfattning bör heller inte underskattas. Vi har faktiskt aldrig tidigare i Sverige haft något heltäckande nationellt regelverk på redovisningsområdet.
En fråga som intresserar många är naturligtvis hur övergångstiden ska hanteras. Det mycket korta svaret är att ingenting egentligen händer förrän K2 träder i kraft. Till dess fortsätter det som gäller idag att gälla för de onoterade företagen. BFNs anpassningsnormgivning fortsätter att vara tillämplig och liksom hittills gäller att företagen har möjlighet att välja mellan Redovisningsrådet och BFN.
Detta förutsätter naturligtvis att Redovisningsrådets rekommendationer finns kvar. RR har också lovat att rekommendationerna ska finnas kvar, just för att de onoterade företagen ska ha något att följa. Hur dessa rekommendationer ska hållas tillgängliga kommer BFN och RR att diskutera under försommaren. Någon omarbetning av rekommendationerna kommer inte att ske, varken av RR eller av BFN.
Att Redovisningsrådets rekommendationer kommer att stå till buds med det innehåll de har idag ser jag som självklart. Jag kommer under hösten att ta upp frågan om vad som gälla i de fall det finns skillnader mellan IFRS-reglerna och RR:s rekommendationer till diskussion i nämnden.
Min personliga uppfattning är att jag inte kan se något värde i att dessa nya principer ska vara tillgängliga även för de onoterade företag som inte fullt ut väljer att bli IFRS-företag. Detta är dock en fråga som BFN måste ta ställning till. Det kan emellertid inte ske förrän vi vet hur lagstiftningen kommer att se ut.
Några dramatiska förändringar blir det alltså inte för de onoterade företagen 1 januari 2005. De stora förändringarna kommer istället när K2 träder ikraft. Som jag nämnt tror vi att det kan bli 1 januari 2007.
Då är det naturligtvis viktigt att det också finns ett K3-system. Kraven på konsekvens blir ett slag i luften om man kan välja en annan kategori där det inte finns sådana krav. Samtidigt är vi inom BFN väl medvetna om att vi knappast kan arbeta fram K3 regler i sådan tid att de kan träda ikraft 1 januari 2007.
Sannolikt får problemet lösas så att BFN sätter samman ett ”paket” av nu existerande rekommendationer som ska gälla som K3 under en övergångstid. Att de regler som nu gäller för stora företag i de av BFN anpassade rådsrekommendationerna kommer att finnas med i en sådan diskussion är väl inte en djärv gissning. Men det finns ju andra områden som också rimligen måste behandlas. Det gäller naturligtvis immateriella tillgångar, nedskrivningar, avsättningar, koncernredovisning.
Här kan jag tänka mig att många ser det som naturligt att RR:s nuvarande rekommendationer kan gälla i avvaktan på en större reform. På några andra områden är det naturligtvis svårare att förutse utvecklingen. Jag tänker framför allt på pensioner och finansiella instrument.
Jag har i artikeln försökt ge min bild av hur jag tror och vill att framtidens redovisningsnormgivning för onoterade företag ska se ut. Den säkert vanligaste frågan just nu har jag medvetet försökt undvika. Hur ska det enskilda företaget planera för framtiden? Här har jag egentligen bara ett råd som jag med gott samvete kan framföra: Är de principer du tillämpar idag i enlighet med lagar och normer? Är den information du får ut användbar? Ta det då lugnt. Just nu är det mesta oklart och många viktiga beslut återstår innan det klarnar. Det är en dålig tid att genomföra förändringar. Inom ett halvår vet vi mer om vad lagstiftaren och normgivaren vill. Då är det också lättare att bestämma sig.
BFNs kanslichef
Anders Bengtsson
redogör för nämndens beslut. Han behandlar också vad som ska hända med de utkast till allmänna råd som remitterats (bl.a. om nedskrivningar). Han medverkade senast i Balans nr 8–9/2003.