Aktull information

Allmänt

Tillsynen av auktoriserade och godkända revisorer fick en ny utformning 1995, efter ett omfattande utredningsarbete med aktivt deltagande från FAR. På några punkter förordade FAR en annan lösning, främst i fråga om andelen revisorer i det dömande organet och i fråga om disciplinverksamhetens organisation. Dessutom hade FAR gärna sett att Revisorsnämnden hade fått ett delat huvudmannaskap mellan staten och professionen i stället för att bli en helt statlig institution; det senare önskemålet hade dock lägre prioritet. FAR välkomnade ändå i stort sett den slutliga lösningen och såg sig bland annat kunna avveckla sin egen disciplinära verksamhet mot bakgrund av revisorsinslaget i Revisorsnämnden.

När Revisorsnämnden nu verkat i snart ett halvt årtionde är det naturligt att utvärdera den hittillsvarande verksamheten och undersöka om det finns behov av förändringar. FAR, som noga följt och analyserat nämndens agerande och praxis, har därför under senare tid börjat ta upp några principiella frågeställningar direkt med nämnden. FAR ser med tillfredsställelse att Riksdagens revisorer samtidigt genomfört en objektiv undersökning, och att denna utmynnat i slutsatser som i mycket sammanfaller med dem som FAR har dragit.

Lagstiftningens precision

Som framhålls i rapporten (sid. 28–29) kan uttrycket ”lagstiftningens precision” ha olika betydelser. Det kan syfta på

• stringensen i den lagstiftning som beskriver tillsynsuppgiften

• detaljeringsgraden i de författningar vilkas efterlevnad skall tillses.

I den förra frågan – stringensen i den lagstiftning som beskriver tillsynsuppgiften – råder inga delade meningar. Det är viktigt, både för tyngden i Revisorsnämndens agerande och för den tillsedda revisorskårens rättssäkerhet, att gränserna för nämndens tillsynsområde och för dess maktbefogenheter är klart preciserade. Såvitt FAR kan förstå innebär förslagen i Revisionsbolagsutredningens betänkande Oberoende, ägande och tillsyn i revisionsverksamhet (SOU 1999:43) att den önskade preciseringen uppnås i detta avseende.

Vad beträffar den senare frågan – detaljeringsgraden i de författningar vilkas efterlevnad skall tillses – är svaret mindre självklart. Lagregleringen av revisorsyrket och revisionsverksamheten baseras i stor utsträckning på god sed, se t.ex. lagen (1995:528) om revisorer 14 §, aktiebolagslagen 10 kap. 3 § och revisionslagen (1999:1079) 5 §. FAR känner givetvis till att det råder delade meningar om den goda seden som rättskälla och att den skeptiska skolan är starkt företrädd i Revisorsnämnden. Det är också känt att tillsynsmyndigheter i hela världen gärna vill kunna stödja sig på författningar med detaljerade kasuistiska förhållningsregler för den tillsedda professionen, ”black lists”. Inom professionen är det emellertid lika väl känt att varken god revisionssed (revisionsmetoderna) eller god revisorssed (etiken) lämpar sig för kasuistiska regler, eftersom den komplicerade verkligheten gör att sådana regler blir antingen mycket ytliga eller också synnerligen omfattande. Exempel från bland annat USA visar också att detaljerade regler tenderar att dra uppmärksamheten från det egentliga syftet: Risken är att den som har efterlevt varje enskild regel anses ha uppfyllt kravet på god sed även för den händelse en professionell helhetsbedömning skulle utvisa något annat. Slutligen kommer kasuistiska regler ohjälpligt till korta i en snabbt föränderlig värld. Innan den nuvarande föreskriften i RNFS1997:1 om s.k. redovisningsjäv infördes, gällde t.ex. en uppsättning regler som länge varit omöjliga att tillämpa, eftersom de implicit förutsatte manuella redovisningssystem av ett slag som försvunnit för åratal sedan.

Frågan om detaljeringsgraden i de författningar vilkas efterlevnad skall tillses måste också ses i belysning av en påtaglig tendens hos Revisorsnämnden till strikt bokstavstolkning. Riksdagens revisorers rapport beskriver på sid. 29–30 de problem som uppstod när Revisorsnämnden oväntat fann indirekt ägande av revisionsbolag oförenligt med revisorslagen. Eftersom Kommerskollegium i två decennier dragit motsatt slutsats av samma bestämmelser, framstår nämndens i rapporten citerade uppfattning att ”revisorslagens bestämmelser om vem som får äga revisionsbolag endast kunde tolkas på ett sätt” som mindre övertygande. Det säger sig självt att detaljerade kasuistiska regler tjänar sitt ändamål ännu sämre om de tillämpas med en okänslig bokstavstolkning utan några blickar på reglernas syfte.

Även i detta avseende finner FAR att Revisionsbolagsutredningens förslag pekar i rätt riktning, åtminstone i de centrala frågorna om revisorns självständighet och opartiskhet och om förtroenderubbande sidoverksamhet. Den analysmodell som ingår i författningsförslaget har sin förebild i de gemensamma oberoenderegler som håller på att utarbetas inom EU på grundval av ett förslag från den europeiska revisorsfederationen FEE. En mycket likartad modell finns i det långt gångna utkastet till nytt kapitel 8 i världsfederationen IFACs Code of Ethics for Professional Accountants. Det är viktigt att Sverige inte fjärmar sig från det internationella regelsystemet. Både större och mindre svenska företag blir allt mer beroende av att deras reviderade redovisning accepteras av internationella marknader. De svenska företagen har också behov av sådan rådgivning från revisorerna som funnits i alla tider och som varit till stort gagn för näringslivet utan att några faktiska olägenheter kunnat påvisas. Omotiverat restriktiva svenska regler i detta avseende skulle leda till ökade kostnader och försämrad konkurrenssituation för svenska företag och, på sikt, till en försämrad kvalitet på revisionen.

Revisorsnämndens kompetens och kompetensförsörjning

Nämnden

FAR instämmer helt i rapportens åsikt att kvaliteten i tillsynsverksamheten främst är beroende av kunskaperna hos dem som utövar tillsynen. Verksamhetens effekter är också beroende av såväl de externa intressentgruppernas som revisorernas förtroende.

Intressentgruppernas förtroende för revisorstillsynen behandlas inte i rapporten. Det har såvitt bekant inte gjorts någon generell undersökning på området, men av de ganska omfattande intervjuer om vissa frågor som Revisionsbolagsutredningen gjorde med andra intressenter än revisorerna själva (betänkandet sid. 113 ff.) kan man inte utläsa några tecken på misstro. FAR känner inte heller till några andra indikationer på att intressenternas förtroende för revisorskåren eller tillsynen över denna skulle svikta.

FAR vill starkt understryka rapportens åsikt att tillsynsområdets, dvs. de kvalificerade revisorernas och revisionsbolagens, uppfattning om tillsynsmyndighetens kompetens är betydelsefull för tillsynens effektivitet och genomslagskraft. I de intervjuer Riksdagens revisorer gjort med revisorer på fältet (sid. 33) framkommer oroande tecken på att denna tilltro sviktar: Nämnden behöver ”ett större inslag av branschkunskap”; den ”förstår inte riktigt hur revisorer arbetar”. FAR kan bekräfta att citaten i rapporten inte är isolerade meningsyttringar.

Riksdagens revisorer anser att fler kvalificerade revisorer i Revisorsnämnden kan vara ett sätt att skapa större förtroende för nämnden i branschen. Revisorerna föreslår att regeringen överväger en sådan utökning. FAR instämmer, och vill för egen del tillfoga att en sådan förändring även torde vara till fördel för arbetet i nämnden, eftersom den ger möjlighet till en allsidigare professionell belysning av de behandlade frågorna. Det av nämnden ofta åberopade faktum att ordföranden och andra ledamöter i nämnden själva sagt sig vara nöjda med representationen och kompetensen, och att beslut i disciplinärenden nästan alltid är enhälliga, behöver inte entydigt utläsas som ett sundhetstecken.

Kansliet

FAR instämmer i Riksdagens revisorers synpunkter på kansliets kompetensbehov och kompetensförsörjning. Synpunkterna får desto större tyngd som beslut om disciplinär påföljd i vissa fall kan fattas utan att nämnden in pleno engageras.

Rapporten nämner den möjlighet som ligger i Revisionsbolagsutredningens förslag, att en medarbetare vid kansliet skulle kunna behålla sin auktorisation eller sitt godkännande som revisor, en möjlighet som skulle underlätta rekryteringen. Det är bekant för FAR att företrädare för Revisorsnämnden redan på utredningsstadiet bestämt har förklarat att en sådan möjlighet inte kommer att utnyttjas, eftersom det skulle vara oförenligt med en tjänst vid tillsynsmyndigheten att själv tillhöra den tillsedda professionen. FAR menar för sin del att det principiella problemet inte skall överdrivas. Ordningen förekommer i andra länder, och det har veterligen inte förorsakat några problem att medarbetare vid Advokatsamfundets kansli, däribland generalsekreteraren, själva är advokater.

FAR vill i detta sammanhang ta upp indelningen av Revisorsnämndens verksamhet i examination, auktorisation etc., tillsyn och internationella kontakter. Det är enligt FARs mening olyckligt att betrakta de internationella kontakterna som ett eget verksamhetsområde. Branschens utveckling följer i dag i stor utsträckning ett internationellt mönster i fråga om både utvecklingen av den goda yrkesseden och den affärsmässiga inriktningen. Ingående kännedom om vad som pågår i andra länder – och inte bara inom EU – är ett nödvändigt villkor för att Revisorsnämnden skall kunna arbeta effektivt och föra en meningsfull dialog med professionen vad gäller examination, auktorisation och tillsyn. Verksamhetsområdet internationella kontakter uppges i rapporten ha engagerat mellan 0,2 och 1,0 årsarbetskrafter. I det engagemanget ingår då arbetet med det svensk-ryska samarbetsprojektet, vars värde torde få bedömas med annan utgångspunkt än dess nytta för Revisorsnämndens verksamhet. Enligt FARs mening borde de internationella kontakterna integreras i de övriga verksamhetsområdena och ges en ökad tyngd. Den sistnämnda uppfattningen ligger i linje med vad Riksdagens revisorer framför i annat sammanhang, nämligen på sid. 47 i avsnittet Aktiv och passiv tillsyn i rapporten.

Aktiv och passiv tillsyn

Riksdagens revisorer noterar att den aktiva delen av tillsynen kommit igång sent beroende på kompetensförsörjningsproblemen, men synes ha en allmänt positiv inställning till utvecklingsmönstret. FAR kan dela denna inställning och vill gärna tillfoga att den nuvarande inriktningen av SUT-projekten verkar ändamålsenlig. FAR vill dock gärna tillfoga några reflexioner beträffande balansen mellan professionens egen kvalitetskontroll och den som utförs av Revisorsnämnden.

Alla de stora och allt fler av de mindre revisionsbyråerna har egna interna system för kvalitetskontroll. Vägledande för inriktningen är en rekommendation från FAR, Intern kvalitetskontroll. Internationellt finns ett Statement of Policy of Council, Assuring the Quality of Audit and Related Services från International Federation of Accountants (IFAC). För byråer i internationella nätverk eller kedjor har en del av kvalitetskontrollen regelmässigt karaktären av korsvis kontroll mellan byråer från olika länder för att säkerställa en hög och enhetlig kvalitet i hela kedjan. Härtill kommer de kvalitetskontroller som utförs av FAR och SRS. De resurser som svenska byråer lägger ned på de nu nämnda slagen av kontroller utgör mångmiljonbelopp. Det kan enligt FARs uppfattning aldrig bli aktuellt att den offentliga kvalitetskontrollen i form av t.ex. SUT kan uppgå till en tillnärmelsevis liknande omfattning. Det stora värdet i det offentliga inslaget i kvalitetskontrollarbetet kan däremot ligga i utvärderingen av genomförda kontroller. De riktlinjer för kvalitetskontroll av lagstadgad revision som för närvarande håller på att utarbetas inom EU och som kan väntas i form av en rekommendation under 2000 kan förväntas innebära att kvalitetskontrollen skall utföras av personer tillhörande professionen men utvärderas av ett organ där majoriteten består av icke-revisorer. Eftersom kostnaden för kvalitetskontrollen ytterst alltid måste bäras av näringsliv och samhälle i egenskap av klienter, finns det starka skäl för Revisorsnämnden och revisorsorganisationerna att gemensamt utarbeta en ordning som på bästa möjliga sätt tar vara på det arbete som utförs och förebygger dubbelarbete.

Sanktionssystemet och handläggningstiderna för disciplinärendena

Disciplinärenden mot revisorer innehåller ofta frågeställningar av komplicerad art. Eftersom dessutom proceduren nästan alltid är skriftlig finns det en naturlig gräns för hur snabbt ärenden kan avgöras. FAR delar dock Riksdagens revisorers – och Revisorsnämndens – oro över den ofta mycket långa handläggningstiden. Ett nyligen avgjort fall avsåg en anmälan till Kommerskollegium 1995 av en förment bristfällig revision för räkenskapsåret 1990. Beslutet meddelades i december 1999 och innebar en varning på grund av vissa felbedömningar och åsidosättanden av god sed nästan ett årtionde tidigare. I februari 2000 upphävdes auktorisationen för en revisor, grundat på en första anmälan 1995 avseende revision av räkenskapsåren 1991/92 och 1992/93.

Som framförs från flera håll i rapporten, tar revisorer i regel en disciplinär anmälan hårt, något som är särskilt naturligt med hänsyn till de höga krav de flesta revisorer ställer på sig själva i fråga om kvalitet och etik och med hänsyn till att den som får en disciplinär påföljd numera kan förvänta sig att få sitt namn publicerat i pressen. FAR instämmer därför i Riksdagens revisorers slutsats att det kan vara lämpligt att regeringen ser över formuleringen av verksamhetsmålen för nämndens handläggningstider i disciplinärenden. Eftersom ingen har hävdat att de långa handläggningstiderna skulle bero på oskicklig hantering från Revisorsnämndens sida, har FAR dock svårt att se att omformulerade verksamhetsmål ensamma skulle medföra någon förbättring.

I detta sammanhang vill FAR aktualisera det förslag om den disciplinära verksamhetens organisation som framförts i FARs yttrande över Revisionsbolagsutredningens betänkande. För Revisorsnämndens trovärdighet som disciplinär instans är det viktigt att dess bedömningar i disciplinärenden uppfattas som förutsättningslösa. En principiell konflikt ligger redan i att nämnden tar befattning med både utvecklingen och tillsynen av god revisorssed. Det ligger vidare nära till hands att ledande befattningshavare i nämnden engagerar sig i debatt och påverkan i näringspolitiska frågor om t.ex. avvägningen mellan olika samhälls- och näringslivsintressen när det gäller revisorns verksamhet, frågor som det ytterst ankommer på lagstiftaren att ta ställning till. Om sedan samma personer fyller centrala uppgifter i ett disciplinärende uppstår då helt naturligt hos de berörda en – kanske helt orättvis – föreställning att ärendets utgång obehörigt påverkats av de dömandes åsikter i principfrågorna. Effekten förstärks av att Revisorsnämndens utslag sällan beskriver nämndens analys av de underliggande principfrågorna.

FAR har därför föreslagit att departementet på nytt skall överväga majoritetens förslag i promemorian Ds 1994:125 Tillsyn över revisorer, att beslut i Revisorsnämndens disciplinärenden skall fattas av en från tillsynen i övrigt fristående disciplinnämnd med en oberoende, lagfaren ordförande. FAR har tagit upp dessa tankar med Revisorsnämnden, som dock inte anser sig ha anledning att ta några initiativ på området eftersom något önskemål om det inte har kommit från Justitiedepartementet.

I samband med sanktionssystemet noterar Riksdagens revisorer att flera av de intervjuade revisorerna inte känner till Revisorsnämndens årliga praxissamlingar, och drar slutsatsen att informationen måste förbättras. FAR har i och för sig inga invändningar mot tanken att nämnden borde ”vara mer synlig och på ett tydligt och konstruktivt sätt presentera sin roll och sina uppgifter”. FAR vill dock påpeka att Revisorsnämndens praxissamlingar inte är det enda sättet att hålla sig informerad om tillsynsärendena. I FARs nyhetsbrev FAR INFO publiceras avdömda disciplinärenden löpande i anonymiserad form, en service som påbörjades långt innan praxissamlingarna började ges ut. Intressantare ärenden är där dessutom försedda med ingående juridiska kommentarer, eftersom motiveringarna till Revisorsnämndens beslut, som ovan nämnts, ofta är mycket kortfattade och nämnden själv helt naturligt inte kan kommentera sina beslut i praxissamlingarna. En systematiserad sammanställning av dessa referat med kommentarer avseende Revisorsnämndens tre första år gjordes dessutom i FAR-boken Att varna eller inte varna som kom ut 1998. Att praxissamlingarna är okända behöver därför inte betyda att disciplinverksamheten är okänd. FAR har tvärtom intrycket att man på byråerna känner väl till utvecklingen av nämndens praxis.

Översyn av den statliga tillsynen

Riksdagens revisorer anser att de iakttagelser som gjorts i granskningen av Revisorsnämnden utgör tillkommande argument för en generell översyn av den statliga tillsynen. FAR har ingen uppfattning i denna fråga.