Det är inte helt lätt att enbart genom läsning av 11 kap. 5 § brottsbalken komma fram till vad som är gränsen för straffbar handling i fråga om brister i bokföringen. För att belysa problematiken har jag gjort korta utdrag ur fyra hovrättsdomar och redovisar min syn som ekorevisor på dem. Det finns naturligtvis fler domar som behandlar bokföringsbrott.

Anledningen till att jag valt att redovisa just dessa är att de två äldsta redan åberopas i domstolar och att jag är övertygad om att de två från 1999 kommer att göra det, då var och en på sitt sätt belyser gränsdragningsproblem.

Enligt BrB 11:5 kan man dömas för bokföringsbrott om man åsidosätter bokföringsskyldighet enligt bokföringslagen genom att

  • underlåta att bokföra affärshändelser eller

  • underlåta att bevara räkenskapsmaterial eller

  • lämna oriktiga uppgifter i bokföringen eller på annat sätt

så att rörelsens förlopp, ekonomiska resultat eller ställning till följd härav inte kan i huvudsak bedömas med ledning av bokföringen.

Svea hovrätt 1997-06-03, mål nr B 2200/96

”Redan genom X:s egna uppgifter står det klart att han inte har upprättat någon bokföring under tiden från den 1 maj till den 16 augusti 1993. Att det i och för sig har funnits underlag så att man genom visst arbete har kunnat upprätta bokföring, om än något osäker, är inte en omständighet som kan frita X från ansvar. X skall därför dömas för bokföringsbrott.”

I målet är det utrett att någon bokföring inte har upprättats för tiden 930501-930816. Under hovrättsförhandlingen hördes en revisorsassistent som på konkursförvaltarens uppdrag hade granskat sparat räkenskapsmaterial. Han uppgav att arbetet tog honom ca tre timmar. Det fanns brister men rörelsens resultat, ställning och förlopp kunde i huvudsak utläsas. Trots detta vittnesmål kom hovrätten fram till att han begått bokföringsbrott.

Av domen kan man dra slutsatsen att det är med ledning av bokföringen man ska göra bedömningen och har man inte bokfört har man begått bokföringsbrott. Det är en annan sak att bedöma brottets svårighetsgrad.

Svea hovrätt 1998-10-09, mål nr B 1058/98

”Y har – såsom styrelseledamot och ställföreträdare – uppsåtligen avstått från att upprätta någon som helst bokföring i angivna bolag och därvidlag underlåtit att dels bokföra affärshändelser som föranletts av bl. a. skönsmässigt påförd mervärdesskatt, betalning av leverantörsskulder samt uppkomna inkomst- och utgiftsräntor, dels bevara verifikationer (räkenskapsmaterial) innehållande uppgifter om dessa affärshändelser. Härigenom kan bolagens förlopp, ekonomiska resultat och ställning inte i huvudsak bedömas.”

I målet fanns totalt nio åtalspunkter varav åtta avsåg bokföringsbrott. Y har uppgivit att hans uppdrag var att agera som s.k. målvakt. Han frågade aldrig om det fanns någon bokföring i bolagen eller gjorde några andra försök att få insyn i desamma, eftersom han då skulle ha riskerat att inte få uppdragen. Hovrättens dom visar att skönsmässigt påförd skatt utgör en affärshändelse som skall bokföras och att har man inte bokfört så behövs det inte mycket för att uppnå ett bokföringsbrott av normalgraden.

Svea hovrätt 1999-10-12, mål nr B 5153/99

”Inbetalningar på och utbetalningar från postgirokontot av de aktuella pengarna har enligt hovrättens mening utgjort sådana åtgärder med avseende på bolagets relation till omvärlden som enligt bokföringslag utgjort affärshändelser som omfattats av bokföringsskyldigheten för bolaget. Z har således varit skyldig att bokföra transaktionerna på postgirokontot.”

– – –

”Som tingsrätten funnit har Z åsidosatt bolagets bokföringsskyldighet genom att inte upprätta årsbokslut för räkenskapsåren 1995 och 1996.” (Tingsrätten skrev: ”emellertid måste även bolag som inte har någon verksamhet upprätta årsbokslut. Detta har Z inte gjort, varför han alltså har gjort sig skyldig till bokföringsbrott.”)

Under hovrättsförhandlingen har Z uppgivit att bolaget inte haft någon verksamhet och att han låtit ”killarna” använda bolagets postgirokonto, dvs. transaktionerna har inget direkt samband med bolagets verksamhet. Av domen kan man dra den slutsatsen att samtliga transaktioner på ett bolags bankkonton skall bokföras oavsett vad det är för bakgrund till transaktionerna.

Såväl tingsrätt som hovrätt har kommit fram till slutsatsen att Z gjort sig skyldig till bokföringsbrott genom att inte upprätta årsbokslut. Förutsättningen för att kunna bedöma rörelsens ekonomiska resultat och ställning är ju att bokslut upprättas. Man bör alltså kunna dra den slutsatsen att domstolarna ser lika allvarligt på bristen att inte upprätta bokslut som på bristen att inte bokföra.

Svea hovrätt 1999-11-02, mål nr B 453/99

”Hovrätten anser således att det är utrett att Å har åsidosatt Grundstenens bokföringsskyldighet genom att underlåta att bokföra affärshändelser löpande och att spara underlag till affärshändelser under alla tre åren samt genom att inte upprätta årsbokslut för år 1990. Beträffande bristernas konsekvenser för möjligheten att bedöma rörelsens förlopp m.m. gör hovrätten samma ställningstagande som tingsrätten.” (Tingsrätten skrev: ”Bristerna i bokföringen har för alla tre åren haft de av åklagaren angivna konsekvenserna med avseende på möjligheten att bedöma rörelsens förlopp m m. Det står klart att Å handlat med uppsåt. Hans åsidosättande av bokföringsskyldigheten täcks av vad som står i straffbestämmelsen om bokföringsbrott.”)

– – –

”När det slutligen gäller årsbokslutet för år 1991 skulle detta enligt 11 § Bokföringslagen (1976:125) ha färdigställts senast den 30 juni 1992, dvs. efter det att bolaget trädde i likvidation. Som tingsrätten har funnit bör Å därför inte åläggas straffrättsligt ansvar för sin underlåtenhet att före likvidationen upprätta detta årsbokslut.”

Även i denna dom har som en brist speciellt angivits, att årsbokslut inte upprättats för år 1990.

Bolaget trädde i likvidation 1992-06-05 dvs. 25 dagar innan bokslut för år 1991 senast skulle vara upprättat. Det är i målet klarlagt att något bokslutsarbete inte påbörjats. Domstolarna har alltså valt att bortse från att bokslut borde ha varit klart, för att bolagets revisor skulle hinna revidera. Av domarna kan inte utläsas varför man valt att lägga det straffrättsliga ansvaret till tidpunkten när ett bokslut senast skall vara fastställt, men en förklaring kan vara att de betraktar bokslutsarbetet som ett led i den löpande bokföringen.

Enligt min uppfattning kommer tidpunkten att förändras i och med den nya bokföringslagen. Vid bedömning av bokföringsbrott skall hänsyn även tas till årsredovisningslagens bestämmelser. Enligt 8 kap. 2 § skall årsredovisningen lämnas till revisorerna senast sex veckor före ordinarie bolagsstämma och årsbokslutet är enligt 2 kap. 1 § årsredovisningslagen en del av årsredovisningen.

Avslutande synpunkter

Det finns två skäl till att redovisa dessa domar i Balans dels att sprida kännedom om domar som åberopas och dels en förhoppning om att starta en debatt om vad som är bokföringsbrott. Hur det senare ska gå till i praktiken har jag ingen färdig lösning på. Då ekonomer av naturliga orsaker är de som behärskar bokföring bäst, är det av största vikt att vi delar med oss av vår kunskap så att rättstillämpningen blir så säker som möjligt.

Bengt Sundberg är ekorevisor vid Ekobrottsmyndigheten i Stockholm. Han medverkade senast i Balans nr 1/1996.