Euron och de svenska företagens redovisning: Regeringens förslag om redovisning i euro

I sin lagrådsremiss föreslår regeringen att svenska företag ska få bokföra och redovisa i euro fr.o.m. räkenskapsåret 2001. Däremot skall taxering och beskattning fortfarande ske i svenska kronor – så länge vi inte är med i EMU. Margit Knutsson redogör i denna artikel för huvuddragen i förslaget.

Regeringen har nyligen avlämnat en lagrådsremiss om redovisning i euro1. I korthet innebär förslagen att bl.a. aktiebolag får ha sin löpande bokföring och redovisning i övrigt i euro. Beskattning och taxering skall dock – så länge Sverige står utanför EMU – ske i kronor. De nya reglerna föreslås träda i kraft den 1 mars 2000 och tillämpas första gången på räkenskapsåret 2001.

Bakgrunden

Den europeiska valutaunionen, EMU, i vilken flertalet EU-stater deltar, syftar till att åstadkomma en gemensam valuta för de deltagande staterna.

Den första fasen i övergången till den gemensamma valutan, euron, inleddes våren 1998. EUs stats- och regeringschefer beslutade då att elva länder skall delta i valutaunionen.

Den 1 januari 1999 inleddes den andra fasen. Då blev euron en självständig valuta och omräkningskurserna mellan euron och de deltagande länderna låstes oåterkalleligen. Europeiska centralbanken (ECB) startade sin operativa verksamhet och en gemensam penningpolitik infördes. De deltagande medlemsstaternas valutor ersattes i princip av euron. Under den andra fasen uttrycks euron både i sin egen enhet (1 euro), i sina underenheter (100 cent) och i de nationella valutaenheterna, dvs. de tidigare nationella valutorna för de deltagande medlemsstaterna.

Eurosedlarna och euromynten introduceras i den tredje fasen. Denna skall enligt planerna starta senast den 1 januari 2002. Under denna fas, som skall begränsas till högst sex månader, kan euron och de nationella betalningsmedlen användas parallellt. Efter denna fas blir euron det enda legala betalningsmedlet i de deltagande medlemsstaterna och de nationella sedlarna och mynten dras in.

Läget i andra länder

I flertalet EU-stater som deltar i EMU har företagen tidigare varit skyldiga att upprätta redovisningen i det egna landets valuta. Så har varit fallet i bl.a. Belgien, Tyskland, Frankrike, Italien och Finland. I Irland, Luxemburg och Nederländerna har det däremot varit tillåtet att upprätta redovisning i utländsk valuta.

I och med att dessa stater har gått in i den andra fasen av EMU har företagen getts rätt att upprätta sina redovisningar i såväl den nationella valutaenheten som euro. Frågor om redovisningen i anslutning till övergången till den gemensamma valutan har diskuterats i olika EU-fora, bl.a. den s.k. kontaktkommittén för redovisningsfrågor2. De problem som ett byte från den nationella valutan till euro har gett upphov till i dessa fall är dock förhållandevis okomplicerade. Det beror på att växelkursen mellan den nationella valutaenheten och euron är låst och att det därför inte uppstår några kursfluktuationer. I den lagstiftning som skilda stater inom EMU har infört på redovisningsområdet har det därför inte varit nödvändigt att ta ställning till de problem som en motsvarande lagstiftning innebär i länder utanför EMU.

I Danmark har lagstiftningen tidigare fordrat att redovisningen sker i danska kronor. Nu har man ändrat reglerna så att viss redovisning i utländsk valuta är tillåten. Företagen får ha sin löpande bokföring i den för företaget relevanta valutan, t.ex. i euro. Även årsredovisning och delårsrapporter får upprättas i euro. Efter dispens får även annan utländsk valuta än euro användas om den är relevant för företaget. Det avgörande för om sådan dispens kan lämnas är att den utländska valutan har samma växelkursstabilitet som euron får gentemot den danska kronan genom växelkurssamarbetet i ERM2.

Brittisk lag säger inte något om i vilken valuta redovisningen skall upprättas. Det anses dock att redovisningarna skall upprättas i pund men att man under särskilda förhållanden får använda annan valuta.

Även i Norge är det tillåtet att upprätta redovisning i utländsk valuta. I Norge är det också tillåtet för moderföretag att upprätta koncernredovisning i euro även om bokföringsvalutan är norska kronor.

Redovisningsvaluta

I nuvarande bokföringslag regleras inte uttryckligen vilken eller vilka valutor som får användas i den löpande bokföringen. Årsbokslutet skall dock avfattas på svenska (11 §) men denna regel tar knappast sikte på det materiella innehållet i redovisningen utan avser sättet på vilket redovisningsinformationen presenteras för en utomstående. Årsredovisningslagen däremot föreskriver att beloppen i årsredovisningen skall anges i kronor (2 kap. 6 §). Beloppen får dock anges även i någon annan valuta enligt omräkningskursen på balansdagen.

Även om bokföringslagen saknar regler om bokföringsvaluta får det förmodas att det normalt följer av god redovisningssed att svenska företag med verksamhet i Sverige också bokför i svenska kronor. På motsvarande sätt är det idag god redovisningssed att en filial i utlandet till ett svenskt företag bokför i annan valuta än svenska kronor, t.ex. i verksamhetslandets valuta.

Regeringen föreslår nu i lagrådsremissen att det införs en uttrycklig regel i bokföringslagen3 om att affärshändelsernas belopp skall kunna presenteras i en och samma redovisningsvaluta och att redovisningsvalutan skall vara svenska kronor. I aktiebolag, ekonomiska föreningar samt flertalet finansiella företag4 får dock redovisningsvalutan i stället vara euro.

Uttrycket ”skall kunna presenteras” innebär inte att den enskilda affärshändelsen nödvändigtvis måste registreras i redovisningsvalutan eller att den får noteras enbart i denna valuta. Det räcker att bokföringssystemet är utformat på ett sådant sätt att alla affärshändelser vid en given tidpunkt kan presenteras i kronor eller euro, omräknade enligt den valutakurs som följer av god redovisningssed, dvs. normalt transaktionsdagens kurs5.

Bestämmelsen är alltså inte avsedd att förhindra användning av s.k. flervalutasystem. När ett sådant system används, får det godtas att beloppet kan tas fram och presenteras i redovisningsvalutan med en eller ett par dagars fördröjning.

En strikt tillämpning av det föreslagna valutakravet innebär att även filialer i utlandet till svenska företag skulle vara tvungna att ha sin bokföring i kronor. Detta följer av att filialen inte är en juridisk person utan närmast är att jämställa med ett avdelningskontor. För att undvika denna effekt föreslår regeringen en uttrycklig bestämmelse med avseende på filialer i utlandet. Enligt denna får en filial ha sin redovisning i en valuta som i verksamhetslandet godtas som redovisningsvaluta.

Samma valuta i alla led av redovisningen

Enligt förslaget skall samma valuta gälla i alla led av redovisningen. Detta innebär att om den löpande bokföringen förs i euro skall även årsbokslut och årsredovisning upprättas i euro. Vidare skall koncernredovisningen upprättas i moderbolagets redovisningsvaluta. Sistnämnda förslag har kritiserats från flera håll, bl.a. Industriförbundet som menar att det borde vara tillåtet att upprätta koncernredovisningen i euro även om bokföringen sker i kronor.

Förbundet har därvid pekat på att även om det finns skäl från redovisningssynpunkt som talar för en övergång till euro är det inte säkert att det är möjligt eller ens lämpligt att med kort varsel lägga om redovisningen i sin helhet. Observera att lagstiftningen när detta skrivs inte har presenterats för riksdagen och ett beslut i kammaren kommer sannolikt inte att kunna fattas förrän strax före årsskiftet. De omräkningsregler som föreslås för beskattningsändamål (se nedan) kan också för vissa företag förefalla så pass komplicerade och arbetskrävande att företaget av det skälet skulle föredra att avvakta med en övergång till euro som redovisningsvaluta i de juridiska enheterna.

Regeringen avvisar kritiken bl.a. med motiveringen att frågan måste övervägas ytterligare innan något slutligt ställningstagande kan göras och aviserar att så kommer att ske i samband med den fortsatta beredningen av Aktiebolagskommitténs delbetänkande Vinstutdelning i aktiebolag (SOU 1997:168). Resultatet av dessa överväganden kommer att redovisas i vår.

I lagrådsremissen flaggar regeringen för att det bör öppnas en möjlighet för svenska företag att redovisa även i andra valutor än svenska kronor och euro, främst amerikanska dollar och brittiska pund samt norska och danska kronor. En sådan utvidgad reform planeras till räkenskapsåret 2002.

Byte av redovisningsvaluta

Regeringen föreslår att det av bolagsordningen skall framgå om redovisningsvalutan skall vara euro. Detta medför att ett byte av redovisningsvaluta (från kronor till euro och tvärtom) förutsätter att bolagsordningen först ändras, något som bara bolagsstämman kan besluta om. Normalt torde det räcka med två tredjedels majoritet för giltigt beslut eftersom beslutet berör alla aktieägare lika, jfr 9 kap. 30 § aktiebolagslagen (se dock under rubriken Aktiekapital i euro). Som jag strax återkommer till måste aktiekapitalet denomineras i samma valuta som redovisningen förs i.

Ett beslut om byte av redovisningsvaluta föreslås få verkan från och med ingången av det räkenskapsår som inleds närmast efter beslutet. Det blir alltså inte möjligt att byta valuta under löpande räkenskapsår. Inte heller blir det möjligt att fatta beslut som innebär att valutabytet skall ske vid ingången av ett senare räkenskapsår än det närmast följande. En förutsättning för att beslutet skall få verkställas är vidare att PRV före årsskiftet har hunnit registrera beslutet. I annat fall skall frågan om ändring av bolagsordningen anses ha förfallit.

Ett första byte är fritt medan ett senare byte tillbaka till kronor förutsätter att skattemyndigheten ger tillstånd till det.

Omräkning av balans- och resultaträkning vid bytet

När bolaget byter valuta måste balansräkningen för det gamla året räknas om till euro när den ingående balansen för det nya året fastställs. Omräkningen skall enligt förslaget ske enligt den växelkurs som ECB fastställer på den sista bankdagen på det gamla räkenskapsåret. Vid valutabytet behöver inte bara balansräkningen utan också resultaträkningen och noterna för det gamla räkenskapsåret räknas om till euro för att man skall kunna erhålla erforderliga jämförelsetal. Detta har emellertid inte ansetts fordra någon lagreglering utan följer av de regler om angivande av jämförelsetal som redan finns (se 3 kap. 5 § årsredovisningslagen). Det närmare förfarandet bör enligt regeringen lösas genom den kompletterande normgivning som finns på redovisningsområdet. Också frågan om vilken kurs som skall tillämpas vid omräkningen av resultaträkningen bör lösas på detta sätt.

En särskild fråga är hur det bundna egna kapitalet skall redovisas i efterföljande balansräkningar. Den lösning som regeringen har stannat för innebär att det bundna kapitalet i alla balansräkningar som upprättas efter valutabytet tas upp till det belopp som framräknades i samband med bytet av redovisningsvaluta, självfallet med hänsyn tagen till senare överföringar till eller från det bundna egna kapitalet. När framtida balansräkningar upprättas, redovisas alltså det bundna egna kapitalet enligt kursen vid valutabytet.

Aktiekapital i euro

Ett aktiebolag skall ha sitt aktiekapital denominerat i samma valuta som redovisningen förs i. Ett byte av redovisningsvaluta innebär alltså att även aktiekapitalet måste ändras liksom aktiernas nominella belopp6. Omräkningen av ett befintligt aktiekapital i kronor skall ske enligt den växelkurs som ECB fastställer på den sista bankdagen på det gamla räkenskapsåret. Detta belopp skall sedan användas i alla senare balansräkningar med de justeringar som föranleds av bl.a. ny- och fondemission, konvertering och nyteckning med utnyttjande av optionsrätt.

En särskild fråga är vilket eller vilka majoritetskrav som skall gälla i samband med ett byte av aktiekapitalsvaluta. Normalt torde det för ett giltigt beslut om valutabyte räcka med två tredjedels majoritet, eftersom beslutet om valutabyte berör alla aktieägare lika. I enstaka fall kan visserligen ett beslut om valutabyte ge upphov till skilda effekter för olika aktieägare. Som exempel nämner regeringen den situationen att bolagsordningen innehåller bestämmelser om att utdelning på aktier av visst slag skall ske med ett i kronor preciserat belopp, medan utdelning på övriga aktier skall bestämmas på annat sätt.

Efter ett beslut om att aktiekapitalet skall vara bestämt i euro måste utdelningen på aktier av det förstnämnda slaget bestämmas till det belopp i euro som motsvarar kronbeloppet enligt växelkursen vid utdelningsbeslutet. Varje förändring i växelkursen innebär då att utrymmet för vinstutdelning på aktier av annat slag påverkas. Regeringen anser emellertid inte att det bör införas några särskilda majoritetsregler för dessa slag av situationer. I den mån sådana effekter rubbar rättsförhållandet mellan de olika aktieslagen skyddas aktieägarna redan genom särskilda majoritetsregler i 9 kap. 31 och 33 § aktiebolagslagen.

Handläggningen hos PRV

Som tidigare nämnts förutsätter ett byte av redovisningsvaluta att beslutet har registrerats av PRV före ingången av det nya räkenskapsåret. Eftersom ett beslut om byte av aktiekapitalsvaluta går hand i hand med beslutet om redovisningsvaluta måste också förstnämnda beslut fattas och registreras före balansdagen. Samtidigt gäller att den kurs som skall användas är den kurs som ECB fastställer på den sista bankdagen på det gamla året. Detta medför att PRV vid registreringstidpunkten inte kan räkna om aktiekapitalet eller aktiernas nominella belopp eftersom man då inte har kännedom om den kurs som skall användas.

Enligt regeringens mening bör vad nu sagts inte utgöra något hinder för PRV att registrera beslutet redan före årsskiftet. PRV kommer då visserligen inte att kunna ange storleken av det nya aktiekapitalet i registreringsbeslutet. Detta får emellertid accepteras. Det bör räcka med att verket i beslutet anger att aktiekapitalet kommer att räknas om med tillämpning av den växelkurs som fastställs av ECB den sista svenska bankdagen under det gamla räkenskapsåret. Det bör sedan åligga verket att efter ingången av det nya räkenskapsåret i aktiebolagsregistret föra in en uppgift om vad aktiekapitalet uppgår till, omräknat till den nya valutan. I de registreringsbevis för bolaget som därefter utfärdas bör PRV ange den kurs enligt vilken aktiekapitalet har räknats om, storleken av aktiekapitalet i den nya valutan samt aktiernas nominella belopp, angivet i den nya valutan.

Ett förfarande av detta slag medför i sig inte någon ändring i bolagsordningens föreskrifter om beloppet av aktiekapitalet och aktiernas nominella belopp. För att undvika att det under någon längre tid kvarstår en skillnad mellan det belopp som aktiekapitalet uppgår till i den nya valutan och det belopp som preciseras i bolagsordningen föreslår regeringen att styrelsen, till första ordinarie bolagsstämma på det nya räkenskapsåret, skall lägga fram förslag till nödvändiga ändringar i bolagsordningen.

Aktiekapitalets storlek

Om aktiekapitalet i ett nybildat bolag redan från början bestäms i euro skall det uppgå till minst det belopp i euro som enligt ECB:s växelkurs vid bolagets bildande motsvarar 100 000 respektive 500 000 kronor. Vid byte av valuta görs motsvarande jämförelse vid bytestidpunkten. Ett bolag som vid bildandet respektive bytet uppfyller lagens kapitalkrav skall även fortsättningsvis anses göra så, oavsett senare valutakursförändringar. Om t.ex. euron försvagas gentemot kronan och aktiekapitalet därmed vid ett senare tillfälle kommer att understiga 100 000 kronor, omräknat till aktuell kurs, skall detta alltså inte medföra krav på höjning av aktiekapitalet.

Som nämnts ovan förutsätter ett nytt byte av redovisningsvaluta (från euro till kronor) att skattemyndigheten ger tillstånd till det. Eftersom ett byte av aktiekapitalsvaluta enbart kommer att kunna ske i samband med byte av redovisningsvaluta kommer även en återgång till den ursprungliga aktiekapitalsvalutan indirekt att bli beroende av myndighets tillstånd.

Fusion

En fusion mellan bolag med olika redovisningsvalutor skulle, enligt regeringens mening, innebära inte obetydliga svårigheter bl.a. vad gäller möjligheterna att bedöma om fusionsvederlaget i fusionsplanen har bestämts på ett riktigt sätt. Till detta kommer att fusion ibland används för att försvåra upptäckten och utredningen av viss ekonomisk brottslighet. Om bolagen inte har samma redovisningsvaluta kan utredningsmöjligheterna ytterligare komma att försämras. Mot denna bakgrund föreslår regeringen ett uttryckligt förbud mot fusion mellan bolag med olika redovisningsvalutor.

Omräkning för beskattningsändamål

Regeringen avvisar tanken på att ett företag som har sin redovisning i euro också skall få deklarera i euro bl.a. för att en sådan möjlighet skulle kräva omfattande och kostsamma systemanpassningar hos Riksskatteverket. Även framdeles skall alltså deklarationer upprättas i svenska kronor, i vart fall så länge Sverige står utanför EMU. För att inte detta krav skall utgöra ett hinder för företagen att byta redovisningsvaluta föreslår regeringen ett schabloniserat omräkningsförfarande för inkomstskatten, mervärdesskatten och reklamskatten. Följande krav har varit vägledande vid utformningen av omräkningsmodellen:

• Metoden skall vara enkel att tillämpa.

• Den skall ge ett rättvisande resultat och inte systematiskt över- eller undervärdera vinsten.

• De skattskyldiga skall inte kunna manipulera den beskattningsbara vinsten.

• Företag med samma transaktioner skall beskattas lika oberoende av redovisningsvaluta.

Regeringen konstaterar att de angivna kraven är delvis motstridiga och har stannat för att låta kravet på enkelhet ta över kravet på ”millimeterrättvisa”.

Samtliga skatteregler som rör företag med redovisning i euro samlas i en ny lag.

Ikraftträdande

Den nya lagstiftningen föreslås träda i kraft den 1 mars 2000 och tillämpas på räkenskapsår respektive beskattningsår som inleds den 1 januari 2001 eller senare. Ett byte av redovisningsvaluta förutsätter dels bolagsstämmans beslut, dels att PRV hinner registrera beslutet före årsskiftet. Ett bolag som önskar gå över till redovisning i euro fr.o.m. räkenskapsåret 2001 bör därför överväga att ta upp frågan redan på vårens bolagsstämma.

Margit Knutsson är områdesansvarig för redovisning och bolagsrätt i Sveriges Industriförbund. och ledamot i Redovisningsrådet. Hon medverkade senast i Balans nr 3/99.