Europeiska kommissionen publicerade den 24 juli sin länge emotsedda grönbok The role, the position and the liability of the statutory auditor within the European Union. Grönboken baseras bland annat på av en studie av revisorslagstiftningen i Europa som kommissionen beställt av revisions- och redovisningsforskningsinstitutet i Maastricht (MARC). Grönboken har också tagit starkt intryck av den studie som den europeiska revisorsfederationen FEE publicerade i februari i år, och som refererades ingående i Balans 3/1996.
Författare inom kommissionen är naturligtvis femtonde generaldirektoratet, DG XV, som har den inre marknaden och finansiella tjänster som sina huvuduppgifter. Den penna som skrev det allra första utkastet torde ha förts av den redovisnings- och revisionsansvarige inom DG XV, den belgiske professorn Karel van Hulle, men utkastet har sedan dess passerat Susan Binns på chefsnivån över van Hulle, och även generaldirektören själv, John Mogg. Inte mindre viktigt är att utkastet före publiceringen har distribuerats till de andra generaldirektoraten för kommentarer. Det finns skäl att tro att inte minst DG IV, med ansvar för konkurrensfrågor, haft ett stort inflytande på slutprodukten. (Tredjemansskyddets krav på yrkesauktorisationer och principen om konkurrensfrihet ger ju ofta upphov till intressekonflikter.)
Kommissionen begär yttranden över grönboken senast den 18 oktober. FEE kommer naturligtvis att yttra sig, och det finns anledning anta att tillsynsmyndigheter i åtskilliga länder kommer att ha synpunkter. Inkomna svar skall behandlas vid en stor rundabordskonferens i Bryssel den 5–6 december, dit företrädare för yrket, näringslivet i övrigt och medlemsstaterna kommer att inviteras.
Redan dagen efter publiceringen låg grönboken på Internet i fulltext, och den som är intresserad kan lätt ladda ner den till sitt ordbehandlingssystem.
Adressen är http://europa.eu.int/en/record/green/gp008en.doc. (Grönboken finns också på tyska och franska.)
Utgångspunkten för kommissionens resonemang i grönboken är att den lagstadgade revisionen sker i tredje mans intresse och baseras på Unionsfördraget (Romfördraget). Orsaken till att den finns med i dessa grundläggande EU-dokument är att den betraktas som en förutsättning för att den inre marknaden skall fungera, dvs. för att årsredovisningar skall kunna åtnjuta trovärdighet över nationsgränserna inom unionen.
Noterar ”affärerna”
Kommissionen noterar att ett antal ”affärer” har föranlett kritik av revisorsrollen, men menar att det är svårt att besvara de frågor som ställs eftersom det inte finns någon gemensam syn på revisorns roll, ställning och ansvar. Den bristen inverkar negativt på revisionskvaliteten, etableringsfriheten och friheten att sälja gränsöverskridande revisionstjänster. Grönboken sägs syfta till att öka intressenternas medvetande om problemen och inbjuda dem till kommentarer.
Kommissionen konstaterar att det finns en hel del regleringar på det allmänna redovisnings- och revisionsområdet. Fjärde och sjunde bolagsdirektiven kräver att årsredovisningar och koncernredovisningar skall revideras, och åttonde direktivet ställer krav på revisorernas kvalifikationsnivå. Åttonde direktivet kräver i allmänna ordalag att revisorerna skall vara oberoende, men preciserar inte vad som skall menas med det. Ett utkast till femte direktiv behandlade oberoendet mer i detalj (liksom frågor om revisionsberättelsens innehåll, utnämning av revisorer, revisionsarvoden och revisorsansvar). Det arbetet blockerades. Det berodde visserligen inte på revisorsfrågorna, utan på brittiskt motstånd mot de medbestämmanderegler som var en annan del av samma utkast, men resultatet är i vart fall att allt arbete på ett femte direktiv ligger nere sedan 1991.
Någon inre marknad för revisionstjänster finns inte i dag, menar kommissionen. Nationell lagstiftning eller professionella regleringar hindrar ett gränsöverskridande tjänsteutbud. Kommissionen menar att detta skadar de europeiska företagens möjligheter att komma in på den internationella marknaden. Den påminner om att den på redovisningssidan numera stöder en internationell harmonisering genom IASC i samverkan med IOSCO. Man behöver ett liknande ställningstagande på revisionsområdet: IFAC har ju genom IAPC skapat ett stort antal internationella standards. Problemet är som vanligt oron för ett alltför svagt europeiskt (läs: alltför starkt amerikanskt) inflytande. ”EU måste bestämma sig för om det vill stödja dessa standards och i så fall hur och på vilken grund det europeiska inflytandet över rekommendationsutvecklingen kan ökas.”
Kommissionen går vidare genom att påminna om det gamla uttrycket förväntningsgap: skillnaden mellan vad allmänheten tror och förväntar sig att en revisor skall göra och vad revisorn faktiskt gör enligt god sed. Några konkreta fall av förväntningsgap dras fram: årsredovisningarnas ”riktighet”, going-concern-frågan, förskingringar och oegentligheter, klientens laglydighet samt miljö- och socialfrågor.
Lagstadgade definitioner
Ett problem sägs här vara att det inte finns någon lagstadgad definition av revision. Man säger visserligen att IAPC:s rekommendationer kan vara en utgångspunkt för en sådan definition, men tillägger att man fullt ut måste beakta alla speciella drag som kännetecknar ”den europeiska verkligheten” i förhållande till den internationella.
Ett specialproblem som kommissionen definierar är revisionsberättelsens innehåll. Man menar här att en gemensam (lagfäst) definition av revision skulle göra det lätt att komma fram till ett gemensamt innehåll i revisionsberättelsen. Även här åberopar man IFAC:s modellrapport, men flaggar som vanligt för att ”speciella drag” i Europa kan tala för ett annat innehåll.
Grönboken inventerar också ett antal frågor som rör revisorns ställning i samhället och företaget. Man uttrycker stor respekt för den kunskapsnivå som föreskrivs av åttonde direktivet, men noterar att det finns viktiga skillnader mellan medlemsländernas tolkningar av kraven. Att det inte finns någon enhetlig uppfattning om tolkningen av kravlistan i direktivets artikel 6 sägs t.o.m. ha lett till problem när de nya medlemsländerna skulle träda in i unionen. Kommissionen menar att universitet och högskolor bör ta ett initiativ till att definiera en enhetlig utbildningsgång för revisorer, t.ex. inom ramen för det välkända ERASMUS-programmet.
Oberoendet
Naturligtvis kommer oberoendefrågan upp. Bland problemen nämner kommissionen ”opinion shopping” och offertförfarande, som sägs utgöra hot mot oberoendet. Frågan om revisorn som rådgivare till revisionsklienter berörs ingående, och slutsatsen blir att kombinationen måste tillåtas, men att revisorn aldrig får bli inblandad i klientens beslutsfattande. Obligatorisk revisorsrotation – traditionellt en käpphäst för vissa tjänstemän inom kommissionen – avvisas till slut, men tanken på partnerrotation, dvs. rotation inom en och samma revisionsbyrå, föreslås som intressant alternativ. Kommissionen för fram ett konstruktivt förslag, nämligen att en ”kärna av väsentliga etikregler” skall tas fram, och att detta skall göras av ”professionen på EU-nivå”, dvs. av FEE.
Till oberoendet hör också frågan om hur det i verkligheten går till när revisorerna utses. I alla länder är det givetvis bolagsstämman som fattar det slutliga beslutet, men den praktiska förberedelsen går till på olika sätt. Kommissionen talar för en reform av styrelsearbetet på detta område, genom revisionskommittéer eller på annat sätt. En reflexion som görs är att inrättandet av en revisionskommitté skulle förutsätta en stark internrevisionsavdelning; det framhålls dock att denna tanke baseras på en inlaga till kommissionen från European Confederation of Institutes of Internal Auditing. I den inlagan föreslås dessutom att internrevision skall göras obligatorisk i stora företag och viktiga näringslivssektorer. Någon ställning tar kommissionen dock inte till det förslaget.
Det skall finnas en myndighetstillsyn över revisorerna enligt åttonde direktivet. Tillsynen får dock delegeras till de nationella revisorsföreningarna, något som de flesta länder också har gjort. Grönboken betonar vikten av att tillsynen utövas genom en aktiv kvalitetskontroll, och av att det finns kvalitetskontroll även de länder där staten själv behållit rätten att auktorisera revisorer. Grönboken uttalar kommissionens oro över att de nationella revisionsrekommendationer som utfärdats – i regel av professionen själv – inte har status av lag.
Ansvarsfrågan
En fråga som inte berörs så ingående som väntat är revisorsansvaret. Grönboken noterar att revisorer i flera länder fått bära ett skadeståndsansvar som inte står i proportion till deras skuld för inträffade fel. Fenomenet härleds till revisorns ansvarsförsäkring och till tendensen att rikta krav mot den som kan betala snarare än mot den som bär skulden. Även om kommissionen finner tanken skälig att begränsa revisorsansvaret finner den att något ingripande på EU-nivå inte är möjligt. Detta sägs bero dels på olikheterna mellan ländernas skadeståndsrätt och på att revisorerna inte är den enda profession som står inför dessa problem.
Fjärde direktivet ger medlemsländerna möjlighet att undanta små och medelstora företag från revisionsplikt och vill redovisningsplikt. Länderna har vitt skilda system på området, och kommissionen finner inte skäl vare sig att göra undantagsmöjligheten till ett obligatorium eller att minska möjligheterna till undantag. Särskilt påpekas att revisionsplikten i småföretag inte bara är en fråga om avreglering utan även om samhällets skydd mot penningtvätt och andra ekonomiska brott.
Koncernrevisionen är måttligt reglerad på EU-nivå. Kommissionen menar att det är viktigt att revisionen inte möter andra hinder i en koncern, även med bolag i olika europeiska länder, än i ett enskilt företag. Även här efterlyses riktlinjer, och man hänvisar till resonemanget om internationella revisionsstandards och särskilda europeiska krav.
Rätt att verka i andra länder
Grönboken slår fast att revisorer måste ha samma rätt som andra näringsidkare att etablera sig i andra länder och leverera gränsöverskridande tjänster. Den rätten är nämligen baserad på Romfördraget och kan inte åsidosättas vare sig av EU-direktiv eller av nationell lagstiftning. Det är väl bekant att det allmänna direktivet om ömsesidigt erkännande av examensbevis inte fungerar i praktiken på revisorsområdet (se artikeln Finns det en inre marknad för revisorer?, Balans 4/1995). Bland annat drabbas revisorer som arbetar utomlands av kravet att följa både hemlandets och värdlandets etiska regler. (Antag att hemlandet men inte värdlandet har reklamförbud för revisorer...) Kommissionen återkommer till tanken på en gemensam kärna av etikregler. Grönboken tar dessutom till maktspråk och antyder att länder som inte avskaffar onödiga begränsningar på området kan komma att dras inför EG-domstolen.
Kommissionen menar också att det inte är acceptabelt med restriktioner mot etablering av revisionsbyråer som dotterbolag i andra länder, och förutskickar att åttonde direktivets regler skall ses över för att de inte skall kunna tolkas i strid mot den inre marknadens anda.
Som nämnts kommer FEE att avge ett yttrande över grönboken. Det är för tidigt att säga i detalj vad det yttrandet kommer att innehålla; före avgivandet kommer det att sändas ut till alla medlemsföreningarna på remiss. Det kan utan vidare förmodas att FEE kommer att ansluta sig till viktiga delar av grönboken, som onekligen beaktat FEEs rapport från februari på ett hedervärt sätt.
Kritik kommer förmodligen att riktas mot det legalistiska synsätt som innebär att revisionen måste få en lagstadgad definition och att nationella revisionsstandards måste lagfästas. På utbildningsområdet kommer FEE förmodligen att peka på att kommissionen alltför mycket fokuserat på den teoretiska utbildningen och förbisett den roll som den praktiska utbildningen och vidareutbildningen spelar – områden där professionen själv är den ledande kraften. Kanske kommer FEE också att beklaga att ansvarsfrågorna inte föranleder några förslag, när kommissionen nu så entydigt definierat dem som ett problemområde.
Samtidigt får det förmodas att FEE kommer att avge positiva svarssignaler på de områden där kommissionen inviterat professionen till utvecklingsarbete på EU-nivån, inte minst när det gäller etikreglerna.
Rundabordskonferensen i december kommer att bevakas av FEE, och FAR kommer att finnas på plats.
Björn Markland