Del II av Redovisningskommitténs delbetänkande behandlar EG-anpassningen av kreditinstitutens och försäkringsföretagens årsredovisningar: Huvuddragen i de förslagen presenteras av Bengt-Allan Mettinger och Pia Marions.

I dagarna utkommer del II av Redovisningskommitténs delbetänkande Års- och koncernredovisning enligt EG-direktiv (SOU 1994:17). I denna andra del behandlar kommittén EGs bankredovisningsdirektiv (BRD) och försäkringsredovisningsdirektiv (FRD). Dessa direktiv kompletterar de fjärde och sjunde bolagsrättsliga direktiven med särskilda bestämmelser för banker och försäkringsföretag. Genom EES-avtalet har Sverige förbundit sig att genomföra BRD och FRD senast den 1 januari 1995.

Två särskilda lagar

I andra delen av sitt betänkande lägger kommittén fram förslag till två särskilda lagar:

* Lag om årsredovisning i kreditinstitut och värdepappersbolag (ÅRKL)

* Lag om årsredovisning i försäkringsföretag (ÅRFL).

De föreslagna lagarna innehåller särskilda bestämmelser för kreditinstitut och försäkringsföretag och gör i övrigt omfattande hänvisningar till den föreslagna årsredovisningslagen (se Del I och Balans 3/1994). Lagförslagen bör alltså läsas samtidigt med förslaget till årsredovisningslag. Exempelvis följande viktiga regler i årsredovisningslagen gäller också för kreditinstitut och försäkringsföretag:

* kravet på rättvisande bild

* koncerndefinition och koncernredovisningsregler (med vissa kompletteringar i ÅRKL och ÅRFL)

* vissa möjligheter att i koncernen ha värderingsprinciper som avviker från moderbolagets

* definition på intressebolag

* användandet av kapitalandelsmetoden för intressebolag (tillåten i den juridiska personen, obligatorisk på koncernnivå om ej klvvningsmetoden används)

* uppdelning av ”skulder” i skulder och avsättningar

* byte av redovisningsprincip

* överkursfond och kapitalandelsfond som nya poster i eget kapital

* kravet på reversering vid ned- och uppskrivning samt

* ett antal upplysningsregler.

Allmänt kan sägas att ÅRKL har en något tätare koppling till årsredovisningslagen än vad ÅRFL har. Både BRD och FRD har ett ymnigt innehåll av regler som bestämmer posters innehåll etc. Kommittén föreslår att ett antal av dessa regler införs genom föreskrifter från Finansinspektionen. Liksom Finansinspektionens föreskrifter vid särskilda skäl får avvika från bokföringslagen, föreslås de även få avvika från ÅRKL respektive ÅRFL. De får däremot inte överskrida de gränser som BRD eller FRD sätter.

Bankredovisningsdirektivet

Vilka företag berörs

Lagens namn uttrycker relativt väl vilka företag den avses gälla för, nämligen kreditinstitut och värdepappersbolag. Med kreditinstitut avses utöver banker även kreditmarknadsbolag (tidigare finansbolag och kreditaktiebolag) samt hypoteksinstitut.

Uppställningsform

Den nya balansräkningen

Förslaget innebär förändringar i framför allt följande avseenden. Idag är balansposterna renodlade och innehåller antingen endast omsättningstillgångar eller endast anläggningstillgångar. Förslaget innebär att under flertalet balansposter kan upptas såväl omsättnings- som anläggningstillgångar. Räntebärande stats- och kommunpapper som är belåningsbara i Riksbanken m. fl. centralbanker skall fortsättningsvis upptas under en särskild rubrik, Belåningsbara statsskuldförbindelser m.m. I Sverige är möjligheten till belåning i Riksbanken begränsad till ett 15-tal banker. Sådana värdepapper som för dessa banker är belåningsbara i Riksbanken skall emellertid upptas under denna särskilda rubrik även när de innehas av företag som saknar belåningsmöjligheten.

Direktivet medför att äkta repor fortsättningsvis skall redovisas som upplåning och inte som försäljning. Bestämmelsen ingår inte i lagförslaget utan föreslås bli införd genom föreskrifter.

Redovisningsfrågor rörande egendom övertagen för skyddande av fordran torde inte ha varit en central frågeställning vid tidpunkten för direktivets utarbetande (början på 1980-talet) men är ju nu av påtagligt intresse bl.a. i de nordiska länderna. De särskilda rubriker (och underrubriker) som i dag finns för sådan egendom återfinns inte i den föreslagna balansräkningen. Kommitténs uppfattning är, vilket framgår av betänkandets allmänmotivering, att övertagen egendom redovisas under balansposter som finns för motsvarande egendomstyp som inte övertagits för skyddande av fordran. Övertagna fastigheter redovisas således under posten Materiella tillgångar och övertagna aktier och andelar redovisas under posten Aktier/andelar. De nuvarande tillgångsposterna Svenska finansinstitut och utländska banker utgår medan Utlåning till kreditinstitut tillkommer. På skuldsidan sammanförs in- och upplåning från allmänheten till en post, och på ett likartat sätt representerar den nya posten Emitterade värdepapper vad som idag redovisas under tre olika rubriker.

Under eget kapital tillkommer en särskild fond för orealiserade vinster för marknadsvärderade omsättningsklassificerade värdepapper. Till den skall avsättning göras när det bokförda värdet överstiger anskaffningsvärdet.

Vissa möjligheter till sammanslagning av balansräkningens poster finns. Sammanslagning kan göras under de förutsättningar som anges i årsredovisningslagen, dvs. om postens belopp har ringa betydelse eller om sammanslagning främjar överskådligheten.

Möjligheten till sammanslagning är dock begränsad till det fåtal poster som föregås av små bokstäver.

Poster inom linjen

Panter som ställts för tredje mans förpliktelser skall enligt förslaget redovisas under ansvarsförbindelser. Den särskilda posten ställda panter skall fortsättningsvis endast uppta för egna skulder ställda panter. Postens benämning anpassas i enlighet härmed till För egna skulder ställda panter. Som en ny post tillkommer Åtaganden. Där skall anges t.ex. åtaganden till följd av återköpstransaktioner (repor).

Kreditinstitutens nya balansräkning

Tillgångar

  1. Kassa och tillgodohavanden hos central banker

  2. Belåningsbara statsskuldförbindelser m.m.

  3. Utlåning till kreditinstitut

  4. Utlåning till allmänheten

  5. Obligationer och andra räntebärande värdepapper

  6. Aktier/andelar (som inte ingår i post 7 eller 8)

  7. Aktier/andelar i intresseföretag

  8. Aktier/andelar i koncernföretag

  9. Immateriella anläggningstillgångar

    1. Goodwill

    2. Andra immateriella anläggningstillgångar

  10. Materiella tillgångar

    1. Inventarier

    2. Leasingobjekt

    3. Byggnader och mark

  11. Tecknat ej inbetalt kapital

  12. Egna aktier

  13. Övriga tillgångar

  14. Förutbetalda kostnader och upplupna intäkter

Summa tillgångar

Skulder, avsättningar och eget kapital

  1. Skulder till kreditinstitut och centralbanker

  2. In- och upplåning från allmänheten

    1. Inlåning

    2. Upplåning

  3. Emitterade värdepapper m.m.

    1. Emitterade skuldebrev

    2. Övriga

  4. Övriga skulder

  5. Upplupna kostnader och förutbetalda intäkter

  6. Avsättningar

    1. Avsättningar för pensioner och liknande förpliktelser

    2. Avsättningar för skatter

    3. Övriga avsättningar

  7. Efterställda skulder

  8. Obeskattade reserver

  9. Aktiekapital/Grundfond/Insatskapital

  10. Överkursfond

  11. Uppskrivningsfond

  12. Andra fonder

    1. Reservfond

    2. Kapitalandelsfond

    3. Fond för orealiserade vinster

    4. Garantifond

    5. Övrigt

  13. Balanserad vinst eller förlust

  14. Årets resultat

Summa skulder, avsättningar och eget kapital

Poster inom linjen

  1. För egna skulder ställda panter

  2. Ansvarsförbindelser

    1. Accepterade och endosserade växlar

    2. Garantier och ställda panter

    3. Övriga ansvarsförbindelser

  3. Åtaganden

    1. Åtaganden till följd av återköpstransaktioner

    2. Övriga åtaganden

Den nya resultaträkningen

I den föreslagna resultaträkningen är posten 7, Nettoresultat av finansiella transaktioner, särskilt intressant. Den närmare bestämningen av postens innehåll görs inte i lagförslaget utan föreslås göras i Finansinspektionens föreskrifter. Av kommitténs överväganden framgår att följande skall redovisas under posten: handelsresultat och justering av värde vid lägsta värdets princip (LVP) liksom vid värdering till verkligt värde överstigande anskaffningsvärde. Detta gäller omsättningsinnehav av räntebärande värdepapper, aktier samt finansiella instrument. Vidare skall resultatet av valutatransaktioner och valutaomräkning föras här. För räntebärande värdepapper särskiljs räntekomponenten – inklusive periodiserad över- eller underkurs – och redovisas som ränteintäkt, medan den marknadsberoende värdeförändringen redovisas under post 7.

Förslaget innehåller även en ny, särskild post för nedskrivning av finansiella anläggningstillgångar, dvs. aktier och andelar i intresse- och koncernföretag samt värdepapper avsedda att stadigvarande innehas i rörelsen.

Förslaget innebär vidare en betydelsefull förändring av behandlingen av avskrivningar på leasingegendom. I Sverige i dag nettas sådana avskrivningar från intäktsposten leasingintäkter. En sådan lösning har inte ansetts förenlig med BRD varför fortsättningsvis leasingintäkter upptas utan avdrag för avskrivningar, medan avskrivningarna redovisas tillsammans med övriga planenliga avskrivningar.

Värderingsregler

I värderingshänseende innehåller lagförslaget ett viktigt alternativ till LVP, nämligen en möjlighet att marknadsvärdera sådana överlåtbara värdepapper som klassats som omsättningstillgångar. Lagförslaget innehåller inte termen marknadsvärdering utan anger att tillgångarna ”får tas upp till verkligt värde även när detta överstiger anskaffningsvärdet”. Att verkliga värdet anses vara försäljningsvärdet efter avdrag för beräknade försäljningskostnader gäller enligt förslaget till årsredovisningslag även fortsättningsvis. Utnyttjas möjligheten skall – åtminstone tills vidare – orealiserad vinst avsättas till Fond för orealiserade vinster under bundet eget kapital. I sitt fortsatta arbete kan kommittén komma att närmare pröva frågan om orealiserade vinster bör vara utdelningsbara eller ej.

En annan intressant nyhet är möjligheten att klassificera och därmed värdera räntebärande värdepapper som anläggningstillgång. Även beträffande aktier vidgas möjligheterna att värdera innehav som anläggningstillgång. Förvärvas räntebärande värdepapper med över- eller underkurs skall kursskillnaden periodiseras. Detta gäller såväl omsättnings- som anläggningsklassade innehav. För omsättningsklassade innehav finns emellertid en särskild ”ventil”. För dessa kan periodisering underlåtas om den är förenad med synnerliga svårigheter och endast i ringa omfattning skulle påverka resultatredovisningen.

I likhet med årsredovisningsslagen innehåller ÅRKL möjlighet till nedskrivning av finansiella anläggningstillgångar även om värdenedgången inte är varaktig.

Till skillnad från såväl årsredovisningslagen som ÅRFL innehåller ÅRKL särskilda regler för omräkning av tillgångar och skulder i utländsk valuta. Sådana skall omräknas efter (avista)-kursen på balansdagen. Ett principiellt intressant och praktiskt betydelsefullt undantag från denna regel ingår i lagförslaget. Omräkning behöver nämligen inte göras till balansdagskurs om tillgången eller skulden genom särskilda åtgärder skyddas mot eller utgör skydd mot valutakursförändringar. Dessutom får materiella och immateriella anläggningstillgångar samt andelar som är anläggningstillgångar omräknas efter anskaffningskursen vid förvärvet.

Kreditinstitutens nya resultaträkning

  1. Ränteintäkter

  2. Leasingintäkter

  3. Räntekostnader

  4. Erhållna utdelningar

  5. Provisionsintäkter

  6. Provisionskostnader

  7. Nettoresultat av finansiella transaktioner

  8. Övriga rörelseintäkter

  9. Allmänna administrationskostnader

  10. Av- och nedskrivningar av materiella och immateriella anläggningstillgångar

  11. Övriga rörelsekostnader

  12. Kreditförluster netto

  13. Nedskrivningar av finansiella anläggningstillgångar

  14. Återföringar av nedskrivningar av finansiella anläggningstillgångar

  15. Extraordinära intäkter

  16. Extraordinära kostnader

  17. Bokslutsdispositioner

  18. Skatt på årets resultat

  19. Övriga skatter

  20. Årets resultat

Tilläggsupplysningar

Med vissa enstaka modifieringar gäller årsredovisningslagens upplysningskrav också för kreditinstitut och värdepappersföretag. Härutöver innehåller emellertid bankredovisningsdirektivet ett antal ytterligare krav på tilläggsupplysningar. Flertalet av dessa ingår inte i lagförslaget utan föreslås bli införda genom föreskrifter från Finansinspektionen. Bland de upplysningskrav som ingår i lagförslaget kan nämnas följande. För överlåtbara värdepapper skall uppgift lämnas om skillnaden mellan anskaffningsvärde och högre verkligt värde. Regelns utformning medför att upplysning skall lämnas om den ”dolda” reserven om värdering gjorts enligt LVP och att upplysning skall lämnas om orealiserad vinst om värdering görs till marknadsvärde. För räntebärande värdepapper vilkas bokförda värde överstiger respektive underskrider deras nominella belopp skall skillnaderna anges, överstigande belopp för sig och underskridande belopp för sig.

Under balansräkningens olika tillgångsposter kan förekomma såväl omsättnings- som anläggningstillgångar. För varje tillgångspost skall därför anges uppdelningen i omsättningstillgångar och anläggningstillgångar. I lagen ingår vidare krav på uppgifter rörande efterställda skulder som motsvarar vad som f.n. krävs i Finansinspektionens föreskrifter.

Koncernredovisning

Förslaget innebär att i ett flertal väsentliga avseenden gäller årsredovisningslagens regler också för kreditinstitut och värdepappersbolag. Några viktiga skillnader finns dock. Enligt årsredovisningslagen skall konsolidering ske med kapitalandelsmetoden för dotterföretag som bedriver så olikartad verksamhet att konsolidering med förvärvsmetoden är oförenlig med kravet på rättvisande bild. ÅRKL upphäver emellertid i vissa fall denna undantaganderegel vid olikartad verksamhet, nämligen om dotterföretagets verksamhet har direkt samband med kreditinstituts verksamhet eller avser tjänster knutna till sådan verksamhet.

Enligt årsredovisningslagen behöver moderföretag i underkoncerner inte upprätta koncernredovisning när vissa förutsättningar föreligger. I ÅRKL tillförs ytterligare förutsättningar. Således krävs det att det undantagna företagets åtaganden har garanterats av moderföretag och att moderföretaget är ett kreditinstitut. Dessutom skall uppgift lämnas om underkoncernens intäkter, resultat, egna kapital samt medelantalet anställda. I praktiken torde därmed undantagsmöjligheten från kravet på att upprätta koncernredovisning inskränka sig till att koncernredovisningen inte behöver publiceras.

Försäkringsredovisningsdirektivet

Vilka företag berörs

Förslaget till ÅRLF omfattar försäkringsaktiebolag och ömsesidiga försäkringsbolag.

Uppställningsformer

I lagförslagets uppställningsformer för balansräkning och resultaträkning har inte samtliga i direktivet föreskrivna poster medtagits då framför allt resultaträkningen är mycket detaljerad. De ytterligare bestämmelser som erfordras för att uppfylla direktivets krav föreslås införas genom föreskrifter från Finansinspektionen.

Uppställningsform för balansräkning

Förslaget till balansräkning skiljer sig från nu gällande form för balansräkning, främst genom att likviditetsordningen ändrats så att de mest likvida tillgångarna och skulderna har placerats sist i upp ställningen. Denna ordning följer den balansräkning som föreskrivs i förslaget till årsredovisningslag. När det gäller posternas benämningar och sammansättning innebär direktivet flera förändringar. Direktivet gör inte någon uppdelning av tillgångar på omsättningstillgångar respektive anläggningstillgångar. Exempelvis posten Placeringstillgångar innehåller både vad som idag utgör omsättningstillgångar och anläggningstillgångar (exempel ur den senare gruppen är aktier och andelar i koncern- och intresseföretag samt kontorsfastigheter som används i den egna verksamheten). Byggnader och mark som används för den egna verksamheten skall dock anges särskilt i not.

Det nuvarande begreppet ”Försäkringstekniska skulder” ersätts av direktivets begrepp ”Försäkringstekniska avsättningar”. Även i försäkringstekniska avsättningar ingående poster erhåller nya benämningar i lagförslaget. Nuvarande Premiereserv benämns Avsättning för ej intjänad premie och kvardröjande risker för skadeförsäkringsrörelse samt Livförsäkringsavsättning för livförsäkringsrörelse. Vidare sammanslås Ersättningsreserven och Skadebehandlingsreserven och redovisas under posten Avsättning för oreglerade skador. Återförsäkrares andel av försäkringstekniska avsättningar föreslås även fortsättningsvis att redovisas som en tillgång uppdelat på respektive försäkringsteknisk avsättning.

Vidare har kommittén, liksom i ÅRKL, föreslagit ytterligare en post, Fond för orealiserade vinster, att användas när tillgångar i ett skadeförsäkringsföretag löpande värderas till verkligt värde och detta överstiger anskaffningsvärdet. Kommittén anser att orealiserade vinster som därvid uppkommer inte bör vara utdelningsbara medel varför fonden enligt kommitténs förslag hänförs till bundet eget kapital.

I livförsäkringsföretag råder idag utdelningsförbud enligt försäkringsrörelselagen /1982:713/ (FRL). Årsvinsten skall sättas av till en återbäringsfond som redovisas mellan obeskattade reserver och eget kapital i balansräkningen. Återbäringsfonden anses tillhöra försäkringstagarna och får användas endast för återbäring och förlusttäckning. Återbäringsfonden utgör enligt nu gällande regler inte en försäkringsteknisk skuld i avsättning. Försäkringsutredningen (dir. 1990:56) avser i sitt fortsatta arbete behandla frågan om principerna för försäkringstekniska reserveringar och hur återbäringsfonden skall behandlas. Kommittén har i avvaktan på försäkringsutredningens arbete valt att utnyttja direktivets möjlighet att på skuldsidan ta upp en post Medel till framtida förfogande. Under denna rubrik redovisas ej tilldelade återbäringsmedel i livförsäkringsföretag.

Försäkringsföretagens nya balansräkning

Tillgångar

A. Tecknat ej inbetalt kapital

B. Immateriella tillgångar

I Goodwill

II Andra immateriella tillgångar

C. Placeringstillgångar

I Byggnader och mark

II Placeringar i koncernföretag och intresseföretag

  1. Aktier/andelar i koncernföretag

  2. Obligationer och andra skuldförbindelser emitterade av, och fordringar hos, koncernföretag

  3. Aktier/andelar i intresseföretag

  4. Obligationer och andra skuldförbindelser emitterade av, och fordringar hos, intresseföretag

III Andra finansiella placeringstillgångar

  1. Aktier/andelar

  2. Obligationer och andra räntebärande värdepapper

  3. Andelar i investeringspooler

  4. Lån med säkerhet i fast egendom

  5. Övriga lån

  6. Insättningar hos kreditinstitut

  7. Övriga finansiella placeringar

IV Depåer hos företag som avgivit affär

D. Placeringar för livförsäkringstagare som själva bär placeringsrisken

E. Återförsäkrares andel av försäkringstekniska avsättningar

  1. Avsättning för ej intjänad premie och kvardröjande risker

  2. Livförsäkringsavsättning

  3. Avsättning för oreglerade skador

  4. Avsättning för återbäring och rabatter

  5. Övriga försäkringstekniska avsättningar

  6. Avsättning för livförsäkringar där försäkringstagaren bär placeringsrisken

F. Fordringar

I Fordringar avseende direkt försäkring

II Fordringar avseende återförsäkring

III Övriga fordringar

G. Andra tillgångar

I Övriga materiella tillgångar samt varulager

II Kassa och bank

III Egna aktier

IV Övriga tillgångar

H. Förutbetalda kostnader och upplupna intäkter

I Upplupna ränte- och hyresintäkter

II Förutbetalda anskaffningskostnader

III Övriga förutbetalda kostnader och upplupna intäkter

Eget kapital, avsättningar och skulder

A. Eget kapital

I Aktiekapital/Garantikapital

II Överkursfond

III Uppskrivningsfond

IV Andra fonder

  1. Reservfond

  2. Kapitalandelsfond

  3. Fond för orealiserade vinster

  4. Övrigt

V Balanserad vinst eller förlust

VI Årets resultat

B. Obeskattade reserver

C. Efterställda skulder

D. Medel till framtida förfogande

E. Försäkringstekniska avsättningar

  1. Avsättning för ej intjänad premie och kvardröjande risker, brutto före avgiven återförsäkring

  2. Livförsäkringsavsättning, brutto före avgiven återförsäkring

  3. Avsättning för oreglerade skador, brutto före avgiven återförsäkring

  4. Avsättning för återbäring och rabatter, brutto före avgiven återförsäkring

  5. Utjämningsavsättning

  6. Övriga försäkringstekniska avsättningar, brutto före avgiven återförsäkring

F. Avsättning för livförsäkringar där försäkringstagaren bär placeringsrisken, brutto före avgiven återförsäkring

G. Avsättningar för andra risker och omkostnader

  1. Avsättningar för pensioner och liknande förpliktelser

  2. Avsättningar för skatter

  3. Övriga avsättningar

H. Depåer från återförsäkrare

I. Skulder

I. Skulder avseende direkt försäkring

II. Skulder avseende återförsäkring

III. Obligationslån

IV. Skulder till kreditinstitut

V. Övriga skulder

J. Upplupna kostnader och förutbetalda intäkter

Ställda panter m.m.

  1. Inteckningar i fast egendom, företagsinteckningar och andra inteckningar, varje slag för sig

  2. Andra ställda panter och därmed jämförliga säkerheter, varje slag för sig, med angivande av de belastade tillgångarnas värde enligt balansräkningen

Ansvarsförbindelser

  1. Diskonterade växlar

  2. Borgensförbindelser och övriga ansvarsförbindelser

  3. Pensionsförpliktelser som ej upptagits bland avsättningarna och ej har täckning i pensionsstiftelses förmögenhet.

Uppställningsform för resultaträkning

Resultaträkningen är uppdelad i tre delar, nämligen Teknisk redovisning av skadeförsäkringsrörelse, Teknisk redovisning av livförsäkringsrörelse och Icke-teknisk redovisning (dvs. den finansiella rörelsen). Kapitalavkastningen skall för skadeförsäkringsrörelse redovisas i den icke-tekniska redovisningen och för livförsäkringsrörelse i den tekniska redovisningen. Direktivet möjliggör vidare att överföringar av kapitalavkastning kan göras mellan de olika delarna.

Även i försäkringsföretag föreligger en möjlighet att i balansräkningen sammanslå poster markerade med arabiska siffror dock ej beträffande poster redovisade under Återförsäkrares andel av försäkringstekniska avsättningar samt Försäkringstekniska avsättningar. Direktivets uppställningsform för resultaträkningen är mycket detaljerad varför kommittén har föreslagit att endast de poster som inte får sammanslås medtas i lagförslaget.

Värderingsregler

FRD skiljer sig i viktiga avseenden från motsvarande svenska regler idag. Den mest påtagliga förändringen som kommittén föreslår är att samtliga placeringstillgångar, förutom aktier och andelar i koncernföretag och intresseföretag, får värderas till verkligt värde även när detta värde överstiger anskaffningsvärdet. Fondanknutna tillgångar, dvs. unit linked skall, liksom idag, värderas till verkligt värde. Ett krav på värdering till verkligt värde är av flera skäl önskvärt, men kan få svåröverblickade skattekonsekvenser.Aktier och andelar i koncernföretag och intresseföretag har undantagits med hänsyn till de svårigheter som kan föreligga att beräkna ett verkligt värde. Definitionen av verkligt värde, dvs. försäljningsvärdet efter avdrag för beräknad försäljningskostnad, följer av årsredovisningslagen. Vidare innehåller FRD ytterligare anvisningar om hur verkligt värde skall bestämmas. Vinst eller förlust som uppkommer till följd av denna värdering skall särredovisas i resultaträkningen. Orealiserade vinster skall i skadeförsäkringsföretag sättas av till Fond för orealiserade vinster, och i livförsäkringsföretag till Medel till framtida förfogande.

Om värdering inte sker till verkligt värde skall placeringstillgångarna värderas till anskaffningsvärde och inte som i dag enligt LVP. Upplysning skall dock lämnas om placeringstillgångarnas verkliga värde i not. På samma sätt som för anläggningstillgångar enligt årsredovisningslagen, skall placeringstillgångarna skrivas ned om de varaktigt gått ner i värde. Finansiella placeringstillgångar (dvs. andra placeringstillgångar än byggnader och mark) får skrivas ned även om värdenedgången inte är varaktig. Placeringsfastigheter som värderas till anskaffningsvärde skall skrivas av systematiskt över dess ekonomiska livslängd. Vidare blir det möjligt att skriva upp placeringstillgångar motsvarande de nuvarande regler som gäller för anläggningstillgångar enligt FRL. Nuvarande möjlighet att direkt kvitta en uppskrivning mot en nedskrivning upphör. I enlighet med förslaget till årsredovisningslagen föreslås nu gällande bestämmelse att fastigheter inte får skrivas upp över taxeringsvärdet bli upphävd. Nedskrivningar och uppskrivningar skall återföras (reversering) om de skäl som föranledde nedskrivningen/uppskrivningen inte längre föreligger.

Överstiger eller underskrider erlagt belopp för räntebärande värdepapper det belopp som skall erhållas på förfallodagen skall skillnadsbeloppet, i likhet med förslaget för kreditinstitut, periodiseras.

Enligt gällande rätt medges viss aktivering av anskaffningskostnader, i form av en reducering av försäkringstekniska skulder. Kommittén föreslår en skyldighet att som tillgång ta upp såväl direkta som indirekta anskaffningskostnader som erfordrats för faktiskt erhållna försäkringsavtal, om de anses vara av väsentligt värde för kommande år. Härför talar enligt kommitténs mening en förbättrad analys av det enskilda företaget samt intresset av internationell jämförbarhet. Samtidigt ställer dock skyddsintresset krav på såväl tydliga detaljanvisningar som anpassning av solvenskravet från Finansinspektionen. Vidare föreslår kommittén att aktivering av immateriella tillgångar tillåts i försäkringsföretag, vilket idag endast är möjligt avseende koncerngoodwill.

Försäkringstekniska avsättningar skall enligt lagförslaget vara tillräckliga för att vid varje tidpunkt motsvara de åtaganden som rimligen kan förutses uppkomma. Beräkningen av försäkringstekniska avsättningar torde motsvara nuvarande regler.

Försäkringsföretagens nya resultaträkning

I. Teknisk redovisning av skadeförsäkringsrörelse

  1. Premieintäkt efter avgiven återförsäkring

    1. Premieinkomst, brutto

    2. Premie för avgiven återförsäkring (-)

    3. Förändring i avsättningen för ej intjänad premie och kvardröjande risker, brutto (+/–)

    4. Återförsäkrares andel av Förändring i avsättningen för ej intjänad premie och kvardröjande risker (+/-)

  2. Kapitalavkastning överförd från finansrörelsen (III 6)

  3. Övriga tekniska intäkter efter avgiven återförsäkring

  4. Försäkringsersättningar efter avgiven återförsäkring

    1. Utbetalda försäkringsersättningar

    2. Förändring i avsättningen för oreglerade skador

  5. Förändring i andra försäkringstekniska avsättningar efter avgiven återförsäkring, (+/-)

  6. Återbäring och rabatter efter avgiven återförsäkring

  7. Driftskostnader

  8. Övriga tekniska kostnader efter avgiven återförsäkring

  9. Förändring i utjämningsavsättningen

  10. Skadeförsäkringsrörelsens tekniska resultat (införs som post III 1 nedan)

II. Teknisk redovisning av livförsäkringsrörelse

  1. Premieinkomst efter avgiven återförsäkring

    1. Premieinkomst, brutto

    2. Premie för avgiven återförsäkring (-)

  2. Kapitalavkastning, intäkter

  3. Orealiserade vinster på placeringar

  4. Övriga tekniska intäkter efter avgiven återförsäkring

  5. Försäkringsersättningar efter avgiven återförsäkring

    1. Utbetalda försäkringsersättningar

    2. Förändring i avsättningen för oreglerade skador

  6. Förändring i andra försäkringstekniska avsättningar efter avgiven återförsäkring (+/–)

    1. Livförsäkringsavsättning

    2. Övriga försäkringstekniska avsättningar

  7. Återbäring och rabatter efter avgiven återförsäkring

  8. Driftskostnader

  9. Kapitalavkastning, kostnader

  10. Orealiserade förluster på placeringar

  11. Övriga tekniska kostnader efter avgiven återförsäkring

  12. Kapitalavkastning överförd till finansrörelsen (införs som post III 4 nedan)

    12a. Överföring till eller från Medel till framtida förfogande

  13. Livförsäkringsrörelsens tekniska resultat (införs som post III 2 nedan)

III. Icke-teknisk redovisning

  1. Skadeförsäkringsrörelsens tekniska resultat (post I 10)

  2. Livförsäkringsrörelsens tekniska resultat (post II 13)

  3. Kapitalavkastning, intäkter i skadeförsäkringsrörelsen

  4. Kapitalavkastning överförd från livförsäkringsrörelsen (post II 12)

  5. Kapitalavkastning, kostnader i skadeförsäkringsrörelsen

  6. Kapitalavkastning överförd till skadeförsäkringsrörelsen (post I 2)

  7. Övriga intäkter

  8. Övriga kostnader, inklusive nedskrivningar

  9. Extraordinära intäkter

  10. Extraordinära kostnader

  11. Bokslutsdispositioner

  12. Skatt på årets resultat

  13. Övriga skatter

  14. Årets resultat

Tilläggsupplysningar

En stor del av kraven på tilläggsupplysningar i försäkringsföretag följer av kraven i förslaget till årsredovisningslag. FRD innehåller vissa ytterligare krav. I stället för upplysningar om nettoomsättningen fördelat på rörelsegrenar och geografiska marknader skall vissa poster i resultaträkningen fördelas på försäkringsklasser när det gäller skadeförsäkringsrörelse samt efter vissa andra fördelningsgrunder när det gäller livförsäkringsrörelse. Det är till viss del fråga om den information som idag lämnas i resultatanalysen. Dagens resultatanalys är dock betydligt mer detaljerad och uppdelning sker på verksamhetsgrenar vilka avviker från ovan nämnda fördelningsgrunder. Skyldigheten i lag att avge resultatanalys föreslås upphävas. I stället föreslås att i huvudsak motsvarande uppgifter som i resultatanalysen lämnas i noterna genom en utveckling av ovan nämnda upplysningskrav som ingår i lagförslaget.

Uppställningsformen för balansräkningen saknar särskilda rubriker för fordringar och skulder till koncernföretag och intresseföretag. Kommittén föreslår att denna information, till skillnad från de företag som omfattas av förslaget till årsredovisningslag lämnas i not.

Även försäkringsföretag, liksom kreditinstitut enligt ÅRKL, skall för räntebärande värdepapper vilkas bokförda värde överstiger respektive underskrider deras nominella belopp ange skillnaderna, överstigande belopp för sig och underskridande belopp för sig.

Koncernredovisning

Reglerna i förslaget till årsredovisningslagen som behandlar koncernredovisning skall med ett fåtal undantag tillämpas för försäkringsföretag samt finansiella holdingföretag med dotterföretag som uteslutande eller huvudsakligen är försäkringsföretag. Årsredovisningslagens bestämmelse att eliminering skall ske av internvinster omfattar inte internvinster mellan livförsäkringsföretag och skadeförsäkringsföretag. Motsvarande bestämmelse finns även idag, men i form av föreskrifter från Finansinspektionen. Finansinspektionen kan idag förordna att koncernredovisning upprättas för en oäkta koncern. Motsvarande möjlighet följer även av FRD och har utnyttjats i lagförslaget. Vidare föreslås att andra värderingsprinciper än moderföretagets kan tillämpas för vissa tillgångs- och skuldposter inom koncernen.

Civilekonomerna Pia Marions och Bengt-Allan Mettinger är utredare vid Finansinspektionens Redovisningsenhet.