Kritiken mot den korta revisionsberättelsen ser jag närmast som ett symtom på det s.k. förväntningsgapet, skriver auktor revisor Siv Berlin. Hon menar att den korta revisionsberättelsen är det bästa verktyget för revisorernas kvalitetssträvan.
Den korta standardiserade revisionsberättelsen som tillämpas allmänt inom revisorskåren, utvecklades och fastställdes av FAR i slutet av 70-talet. Det var mycket debatt runt formuleringarna dessförinnan och debatten har pågått kontinuerligt sedan dess.
Debatten, som inte minst har förts i Balans, har ofta föranletts av kritiska synpunkter från aktieägare, finansanalytiker, jurister m.fl. Den gemensamma nämnaren för kritiken synes vara att revisionsberättelsen är alltför innehållslös. Man vill ha mer information från revisorerna. Vad denna merinformation skulle bestå av anges sällan eller aldrig.
Jag vill med detta inlägg slå ett slag för revisionsberättelsens korta, koncisa och enligt min uppfattning utmärkta utformning genom att förklara och kanske öka förståelsen för vad den faktiskt innehåller.
Enligt min uppfattning beror kritiken främst på bristande förståelse för vad det faktiskt står i berättelsen, eller kanske på bristande förståelse för vad det skulle kunna ha stått, om det hade funnits anledning att lämna kompletterande information. Man skulle kunna jämföra läsningen och uttydningen av revisionsberättelsen med uttydningen av budgivning i kortspel. Budet ger viss upplysning om vad handen innehåller samtidigt som andra kombinationer indirekt utesluts.
Kanske beror kritiken också på bristande förståelse för eller insikt i vad produkten revision innehåller som den framgår av aktiebolagslagen. Finns sådan bristande förståelse, kan det vara en naturlig följd av att de insatser som revisorer gör i näringslivet har fått en utformning och ett omfång långt utöver vad som kan tolkas in i aktiebolagslagens bestämmelser. Detta breda tjänsteutbud inom ramen för redovisning, beskattning m.m. har en lång hävd inom yrket. Revisorer har arbetat på det sättet så länge det har funnits yrkesmässig revision, dvs. långt innan kvalificerad revision blev ett i lag fastställt obligatorium. Denna praktiska verklighet framgår inte av en avgiven revisionsberättelse, eftersom revisionsberättelsen återknyter till aktiebolagslagens strikta begrepp.
Enligt aktiebolagslagen är revisorn ett av de s.k. bolagsorganen, där bolagsstämman är det primära. Bolagsstämman har att fatta de övergripande besluten om bolagets verksamhet och inriktning och om bolagets kapitalförhållanden (ökning/minskning av aktiekapitalet, utdelning m.m). För den dagliga förvaltningen och driften utser bolagsstämman en styrelse, det andra bolagsorganet, som gentemot bolagsstämman ansvarar för att verksamheten bedrivs inom de ramar som bolagsstämman beslutat och som avspeglas i bolagsordningen. Minst en gång årligen (på ordinarie bolagsstämma) skall styrelsen avrapportera sitt uppdrag till bolagsstämman, vilket sker i huvudsak genom avgivande av en årsredovisning. Styrelsen utser i sin tur vanligen en verkställande direktör, som är ansvarig för den dagliga skötseln gentemot styrelsen.
Det tredje bolagsorganet, revisorn, skall på uppdrag av bolagsstämman och för bolagsstämmans, dvs. ägarnas, räkning, kontrollera att räkenskaper och förvaltning sköts i enlighet med lag och bolagsordning och att styrelsens redovisning är fullständig och övergripande riktig. I anslutning härtill skall revisorn lämna rekommendation till ledning för bolagsstämman med avseende på bolagsstämmans fastställande av resultaträkning och balansräkning, beslut om disposition av eventuell vinst samt beslut om ansvarsfrihet för styrelsen.
Enligt aktiebolagslagen riktar sig sålunda revisorns berättelse till bolagsstämman. Den får indirekt betydelse även för andra bolagets intressenter uteslutande genom den s.k. offentlighetsprincipen, dvs. bolagets styrelse är förpliktad att insända dels sin egen årsredovisning, dels revisionsberättelsen till Patent- och registreringsverket, där den blir tillgänglig för var och en.
En god insikt i lagens syfte med bestämmelser om revision är en nödvändig förutsättning för att rätt förstå revisionsberättelsens utformning.
Jag kommer därför att diskutera innehållet i punktform, där revisionsberättelsens varje mening analyseras. För att underlätta läsningen har jag här låtit en standardformulerad revisionsberättelse utgöra ”innehållsförteckning” för detta mitt inlägg.
Revisionsberättelse för...
1 Jag har granskat årsredovisningen, koncernredovisningen, räkenskaperna samt styrelsens och verkställande direktörens förvaltning för år 19XX.
2 Granskningen har utförts enligt god revisionssed.
Moderbolaget 3 Årsredovisningen har upprättats enligt aktiebolagslagen.
4 Jag tillstyrker
4 a – att resultaträkningen och balansräkningen fastställs,
4 b – att vinsten disponeras/förlusten behandlas enligt förslaget i förvaltningsberättelsen samt
4 c – att styrelsens ledamöter och verkställande direktören beviljas ansvarsfrihet för räkenskapsåret.
Koncernen 5 Koncernredovisningen har upprättats enligt aktiebolagslagen. Jag tillstyrker att koncernresultaträkningen och koncernbalansräkningen fastställs.
1 Jag har granskat årsredovisningen, koncernredovisningen, räkenskaperna samt styrelsens och verkställande direktörens förvaltning för år 19xx
Denna berättelsens första mening uppfattas i allmänhet som en inledande fras, vars innebörd sällan föranleder någon reflexion annat än att den anger aktuellt räkenskapsår. Jag kan inte påminna mig att jag vid något tillfälle i en revisionsberättelse sett någon variant på denna mening, som skulle innebära någon form av anmärkning. Meningen är emellertid på sitt sätt mycket signifikativ.
Avgivandet av revisionsberättelsen är enligt nuvarande lagstiftning helt knuten till att styrelsen och verkställande direktören avlämnat årsredovisning. Det finns sålunda enligt nuvarande lagstiftning ingen form för revisorn att avge revisionsberättelse förrän årsredovisningen för räkenskapsåret föreligger. I det fall styrelsen och verkställande direktören inte fullföljer sin skyldighet att avge årsredovisning, åligger det oss som revisorer att påminna. Kommerskollegium har i ett antal tillsynsärenden kritiserat revisorer för att de inte med ”tillräcklig kraft” har erinrat styrelsen om dess skyldighet. Någon närmare beskrivning om vad ”tillräcklig kraft” innebär finns inte.
I praktiken förekommer förseningar av årsredovisningarna särskilt i företag med ekonomiska och/eller andra problem. Dessa problem är ofta av sådan art att det hade varit särskilt angeläget för bolagets intressenter att snabbt få ta del av en revisionsberättelse (som troligen skulle vara ”oren”). Revisorns enda möjlighet att rapportera i sådana situationer är att avgå från sitt uppdrag i förtid, dvs. utan att avvakta ordinarie bolagsstämma, och i samband härmed avlämna lagenlig rapport till länsstyrelsen och Patentverket. Eftersom det av Kommerskollegium inte heller anses rätt att en revisor avgår från sitt uppdrag så snart svårigheter uppstår, kan det komma att ta betydande tid innan avrapportering sker. Det kan i detta sammanhang nämnas att länsstyrelserna enligt uppgift sällan eller aldrig vidtar någon åtgärd med anledning av insända revisorsrapporter. Det finns alltså flera skäl att ifrågasätta det meningsfulla i den bestämmelsen, som tillkom 1984 i anslutning till dåvarande debatt om revisorns roll vid ekonomisk brottslighet.
Revisorernas roll vid bekämpning av ekonomisk brottslighet har, liksom utformningen av revisionsberättelsen, således debatterats länge och berörs ånyo i pågående utredningar (se Balans nr 6–7/1994). Enligt min uppfattning borde en enkel åtgärd till förbättring i brottsförebyggande syfte vara att ändra aktiebolagslagen på så sätt att vald revisor skall avge berättelse till Patentverket inom viss angiven tid, även om styrelsen och verkställande direktören dessförinnan inte avgivit årsredovisning. En sådan revisionsberättelse eller revisionsrapport kan motsvara den som i dag skall skickas till länsstyrelsen. Genom offentlighetsprincipen skulle därigenom problem i aktiebolag snabbare kunna komma till allmän kännedom.
2 Granskningen har utförts enligt god revisionssed
Vad är god revisionssed? Är det rimligt att en fullständig beskrivning av allt vad det begreppet innebär finns medtagen i varje revisionsberättelse? Självfallet inte. Den intresserade läsaren av revisionsberättelser kan ta del av den litteratur i ämnet som finns publicerad bl.a. av FAR. Varför står då denna mening över huvud taget i revisionsberättelsen? Borde man inte kunna utgå från som en självklarhet att auktoriserade och godkända revisorer i sitt arbete följer god revisionssed? Jovisst! Det finns också revisorer som därför utelämnar meningen, vilken inte är obligatorisk enligt aktiebolagslagen.
Om vi bortser från det goda med att den undertecknande revisorn möjligen stäms till eftertanke genom meningens existens, kan vissa situationer kräva att meningen omformuleras, vilket ger läsaren kännedom om att inte allt står rätt till. Följande exempel kan illustrera sådana situationer:
Det förekommer att ordinarie bolagsstämma för ett visst räkenskapsår förskjuts mer än 12 månader efter räkenskapsårets utgång. Väljs ny revisor vid en sådan stämma eller väljs revisor vid extra stämma för ett räkenskapsår, som redan gått till ända, måste meningen omformuleras. Revisorn har då inte haft praktisk möjlighet att genomföra sin revision enligt god revisionssed (dvs. successivt under räkenskapsåret och har begränsade möjligheter i avseende på kontroll av inventering av varulager m.m.). Val av revisor under sådana omständigheter visar att problem förekommit och att en intressent bör skaffa sig kompletterande information.
Det förekommer vidare att revisorn inte får tillgång till allt erforderligt material eller förvägrats insyn i räkenskaper och andra handlingar, som avser tiden efter räkenskapsårets utgång fram till undertecknandet av revisionsberättelsen. Har revisorn på grund härav inte kunnat genomföra revisionen enligt god revisionssed, skall det påtalas i revisionsberättelsen.
Denna andra mening, granskningen har utförts enligt god revisionssed, ger sålunda läsaren besked om att allt gått rätt till vid revisionen, både från revisorns sida och från uppdragsgivarnas (ägarna, bolaget).
3 Årsredovisningen har upprättats enligt aktiebolagslagen
Begreppet att ”årsredovisningen upprättats enligt aktiebolagslagen” är mycket vittomfattande. Det inskränker sig inte till att själva årsredovisningshandlingen har upprättats med iakttagande av den form som krävs. Det innebär att aktiebolagslagen har följts även i andra avseenden och att styrelsen och verkställande direktören har beaktat lagstiftning m. m, till vilken aktiebolagslagen hänvisar. Bolaget skall t. ex. i den löpande verksamheten ha följt bokföringslagen och upprättat årsbokslut enligt god redovisningssed; årsredovisningen skall ha upprättats inom i ABL angiven tid, ha daterats och undertecknats riktigt och ha överlämnats till revisorn för granskning i rimlig tid före utsatt bolagsstämma.
Revisorn måste för att kunna ta ställning i denna till synes enkla fråga ha en god insikt i företagets hela verksamhet. Vid bedömningen måste väsentlighetskriteriet beaktas. Mindre avvikelser som antingen blivit föremål för rättelse eller som inte har någon väsentlig betydelse för bolaget, skall självfallet inte påverka den övergripande bedömningen. Förekommer väsentliga avvikelser från aktiebolagslagen vid upprättande av årsredovisning enligt denna vida definition, uppkommer i allmänhet också frågan om revisorns tillstyrkan av resultat- och balansräkningar, vinstdisposition och/eller ansvarsfrihet.
Består avvikelsen av brist på erforderlig tilläggsinformation i noter eller i förvaltningsberättelsen påverkas också revisionsberättelsens utformning. Till denna fråga återkommer jag.
I detta sammanhang är det av intresse att notera att Stockholms tingsrätt 1994 avkunnat en dom mot en revisor, som fälldes för osant intygande då han lämnat en ren revisionsberättelse trots att räkenskaperna uppvisade flagranta avvikelser från bokföringslagen. Domen finns kommenterad i Balans nr 6–7/1994. En representant för åklagarmyndigheten i Stockholm uttalar att en ren revisionsberättelse skall innebära att bokföringen är i sådant skick, att åtal för bokföringsbrott borde vara en omöjlighet. Jag instämmer med uttalandet, samtidigt som jag vet att åklagare och domstolar har begränsad erfarenhet och kunskap på redovisningsområdet, varför området känns rättsligt osäkert.
4 Jag tillstyrker...
Den huvudsakliga målsättningen med revisionen är att lämna ledning till bolagsstämman med avseende på stämmans fastställande av resultat- och balansräkningar, disposition av vinst/förlust och beviljande av ansvarsfrihet för styrelsens ledamöter och verkställande direktören.
Den läsare som själv saknar erfarenhet av redovisning och upprättande av bokslut, har många gånger en övertro på exaktheten i presenterade tal. Exakt angivelse av tillgångars och skulders värde är omöjlig. Balansräkningen kan i första hand anses vara en resultatutredningsbalans, där målsättningen vid värdering av tillgångar och skulder är att redovisat årsresultat speglar årets verksamhet. Balansräkningen visar därför ett bolags ställning baserad på redovisningsregler och värderingsregler, som överensstämmer med etablerad praxis och god redovisningssed. Den är inte ett tillförlitligt mått på bolagets förmögenhetsvärde.
Endast väsentliga avvikelser från god redovisningssed bör påtalas i en revisionsberättelse. Eftersom värderingar i balansräkningen görs under förutsättning av en s.k. going concern, är det särskilt viktigt att påtala avvikelser om dessa är av sådan art att bolagets fortbestånd är i fara.
Har det förekommit väsentliga avvikelser på någon punkt måste revisorn i nästa steg bedöma huruvida dessa är av sådan art att de påverkar tillstyrkandet.
Det finns ett nära samband mellan de tre olika tillstyrkandesatserna. Kan inte resultaträkningen eller balansräkningen fastställas, kan det påverka möjligheten att fastställa vinstdispositionen. Styrelsens förslag till vinstdisposition kan komma att strida mot aktiebolagslagen avseende avsättning till bundna fonder respektive förslag till utdelning om den baserats på en felaktig balansräkning. Eftersom dessutom vinstdisposition förutsätter en fastställd balansräkning, kan frågan om vinstdisposition bli avhängig av vilket beslut bolagsstämman fattar i avseende på fastställelse av resultat- och balansräkningar. Också tillstyrkan av ansvarsfrihet måste noga övervägas vid fel i resultat- och balansräkningar.
Kan revisorn inte tillstyrka, skall han/hon enligt aktiebolagslagen avstyrka. Det förekommer situationer i praktiken där det råder stor osäkerhet om värdet på vissa tillgångar eller storleken av vissa skulder. Styrelsen och revisorn kan ha olika uppfattning om vad som i det särskilda fallet är rätt eller fel eller mest sannolikt. Det finns situationer där ett definitivt ställningstagande inte är möjligt. Revisorn måste då uttrycka sin osäkerhet t.ex. genom att säga att ”jag kan inte tillstyrka på grund av osäkerheten” eller alternativt, vilket är vanligare, att ”jag kan varken till- eller avstyrka”. Det ankommer på bolagsstämman att på basis av information i revisionsberättelsen och eventuellt kompletterande information ta ställning till det ifrågavarande problemet.
4 a – att resultaträkningen och balansräkningen fastställs
Vanligen innebär brister i balansräkningen också brister i resultaträkningen. Kan inte balansräkningen tillstyrkas kan sålunda inte heller resultaträkningen tillstyrkas.
Jag vill emellertid fästa uppmärksamheten på situationer som i detta avseende är avvikande. Om ett företag, t.ex. i anslutning till omläggning av redovisningen till ny teknik eller av annan anledning, haft brister i redovisningen under året, kan trots detta – kanske efter betydande utredningsarbete – balansräkningen komma att bli rimligt riktig (eller kan revisorn vid revisionen i vart fall inte visa att balansräkningen skulle vara fel). Balansräkningen bör då kunna fastställas. Det faktum att årets vinst enligt balansräkningen överensstämmer med årets vinst enligt resultaträkningen, är emellertid inte liktydigt med att resultaträkningen i övrigt är riktig. I en sådan situation finner jag det rimligt att revisorn tillstyrker balansräkningen men inte resultaträkningen. Teoretiskt kan man kanske finna en situation där resultaträkningen skulle kunna tillstyrkas men inte balansräkningen, t.ex. om posterna i balansräkningen har felklassificerats eller om otillbörliga kvittningar gjorts mellan tillgångar och skulder.
4 b – att vinsten disponeras/förlusten behandlas enligt förslaget i förvaltningsberättelsen
Enligt aktiebolagslagen skall styrelsen i förvaltningsberättelsen lämna förslag till bolagsstämman beträffande disposition av vinsten/förlusten. Det åligger revisorn att yttra sig över förslaget. Revisorn skall beakta att bestämmelser i lag och eventuellt i bolagsordning beaktats.
Det har utvecklats en praxis, inte minst beroende på vissa exempel på revisionsberättelser, som finns intagna i FARs samlingsvolym, att en avstyrkan av resultat- och balansräkningen automatiskt också innebär att förslaget till vinstdisposition avstyrks.
Även om det finns ett samband mellan fastställd balansräkning och vinstdisposition föreligger enligt min uppfattning inte nödvändigtvis automatik härvidlag. Jag tolkar lagen så att styrelsens förslag till bolagsstämman är förslag till åtgärd avseende disponibel vinst/ansamlad förlust. Följaktligen är det revisorns första uppgift att bedöma styrelsens förslag till åtgärd och göra en självständig bedömning, som inte med automatik avgörs av till- eller avstyrkan av fastställelse av resultat- och balansräkningar. Även om det egna kapitalet och årets vinst är beloppsmässigt felredovisat, behöver det inte ha någon betydelse för bedömningen av förslaget till disposition av vinst/förlust under förutsättning att förslaget endast innebär överföring i ny räkning och, vid vinst, bundna fonder redan är fyllda.
4 c – att styrelsens ledamöter och verkställande direktören beviljas ansvarsfrihet för räkenskapsåret
Frågan om beviljande av ansvarsfrihet är troligen den fråga som vållat mest bryderi för läsare av revisionsberättelser. Det allmänna begreppet att ta ansvar, att agera ansvarsfullt, torde vara den tolkning som de flesta läsare lägger in i begreppet ansvarsfrihet. I revisionsberättelsen är det emellertid det juridiska begreppet som styr.
Enligt aktiebolagslagen gäller bedömningen uteslutande huruvida verkställande direktör och styrelseledamöter har agerat på ett sådant sätt att de uppsåtligen eller av oaktsamhet vållat bolaget ekonomisk skada. För revisorn är denna fråga kanske den svåraste dels därför att det är en juridisk bedömningsfråga, som delvis ligger vid sidan om revisorns kompetensområde, dels därför att praxis på detta område synes vara oklar.
Som tidigare nämnts gäller frågan om ekonomisk skada vållats bolaget. Har bolaget åsamkats skada har i de flesta fall också aktieägare och andra bolagets intressenter vållats ekonomisk skada, direkt eller indirekt. Om skadan inte beror av uppsåt eller oaktsamhet från styrelseledamöter eller verkställande direktör skall den emellertid inte beaktas varken av revisorn eller bolagsstämman vid bedömningen av om ansvarsfrihet skall beviljas eller inte. Så länge styrelse och verkställande direktör beaktar bolagsordning, lag och givna instruktioner och inte heller överskrider sin befogenhet kan dåliga affärer, som leder till ekonomisk skada, inte utgöra grund för att avstyrka ansvarsfrihet.
5 Koncernen
Föreligger koncernförhållanden skall revisionsberättelsen också innehålla uttalande om koncernredovisningen är upprättad enligt aktiebolagslagen. Detta kräver likartade bedömningar som ovan anförts i avseende på uttalande om årsredovisningen upprättats enligt aktiebolagslagen.
Även avseende uttalande beträffande fastställelse av koncernresultaträkning och koncernbalansräkning kan hänvisning göras till vad som ovan sagts beträffande resultat- och balansräkning. Frågan om väsentlighet skall nu utgå från koncernredovisningen.
Det bör dock särskilt tilläggas att vissa frågor som kan föranleda avstyrkan av moderbolagets balansräkning (t. ex. felvärdering av fordringar och aktier i dotterbolag) inte berör koncernredovisning eftersom elimineringar gjorts av koncernmellanhavanden och koncerninterna angelägenheter. Vidare kan koncernredovisningen påverkas av förhållanden hos ett i koncernen väsentligt dotterbolag och/eller av särskilda redovisningsåtgärder i koncernredovisningen. Till- eller avstyrkan av koncernresultat- och koncernbalansräkningar måste således bedömas självständigt och följer inte automatiskt uttalanden för moderbolaget.
Tilläggsinformation
Om den av styrelsen och verkställande direktören avgivna årsredovisningen inte innehåller lagstadgad information eller annan information som är av betydelse för läsarens bedömning av bolagets ekonomi och ställning, skall/kan revisorn lämna kompletterande information i revisionsberättelsen. Detta kommer i aktiebolagslagen till uttryck i 10 kap 10 § 3 st enligt följande:
”Har revisorerna vid sin granskning funnit att åtgärd eller försummelse, som kan föranleda ersättningsskyldighet, ligger styrelseledamot eller verkställande direktör till last eller att styrelseledamot eller verkställande direktör eljest handlat i strid mot denna lag eller bolagsordningen skall det anmärkas i berättelsen. Revisionsberättelsen skall även innehålla uttalande angående ansvarsfrihet för styrelseledamöterna och verkställande direktör. Revisorerna kan även i övrigt i berättelsen meddela upplysningar som de önskar bringa till aktieägarnas kännedom.”
Samtidigt stadgas i 10 kap 13 § 1 st:
”Revisor får ej till enskild aktieägare eller utomstående lämna upplysningar om sådana bolagets angelägenheter som han fått kännedom om vid fullgörande av sitt uppdrag, om det kan lända till förfång för bolaget.”
Revisorn måste därför noga överväga i vilken utsträckning tilläggsinformation skall eller kan lämnas och i det senare fallet särskilt beakta om den kan vara till skada för bolaget.
Eftersom verkligheten sällan är svart eller vit och den praktiska verkligheten inte sällan utvecklas i annan riktning än man kunnat förutse, är det ofta ett mycket svårt avgörande för revisorn om och vilken kompletterande information som kan lämnas i en revisionsberättelse. Som exempel vill jag ta upp läget där företagets fortbestånd kan ifrågasättas. Revisorn kan vara medveten om att bolagets ekonomiska situation är svag och att vissa osäkra faktorer, om olyckan är framme, kan innebära betalningsinställelse och konkurs. Skulle sådan information lämnas i revisionsberättelsen och därmed komma leverantörer och kreditgivare till kännedom, torde bolaget definitivt vara utdömt.
Detta är svårigheter för revisorn, som också är väl medveten om skadeståndsskyldigheten enligt aktiebolagslagen, om bolaget åsamkas skada. Det kan därför inträffa att ett bolag som går i konkurs fått en ren revisionsberättelse kort tid dessförinnan. Sådana incidenter väcker debatt och föranleder indignerade, kritiska kommentarer om revision från kommentatorer, som inte inser revisorns intrikata belägenhet.
Årsredovisningen, som i huvudsak gäller ett bestämt räkenskapsår, skall också omfatta information om väsentliga händelser som inträffat efter balansdagen men före den dag då styrelsen och verkställande direktören avgivit årsredovisningen. Revisionsberättelsen skall på samma sätt beakta väsentliga händelser ända fram till dess att revisionsberättelsen dateras och avges. Kompletterande information i revisionsberättelsen skall alltså omfatta tiden ända fram till att revisionen avslutas. Händelser efter balansdagen skall emellertid inte påverka de s.k. tillstyrkandesatserna, som endast tar sikte på det avslutade räkenskapsåret.
Härutöver skall revisorn lämna information om bolaget inte på rätt sätt och/eller i rätt tid fullgjort sina förpliktelser i avseende på skatter och avgifter samt avseende penninglån m. m. till den s.k. förbjudna kretsen. Bestämmelserna tillkom efter påtryckningar från fiskalt håll men torde i praktiken inte ha någon reell betydelse ur fiskal synpunkt, då fiskala instanser får sin information på annat sätt långt innan revisionsberättelsen avges. Till yttermera visso krävs inte längre att årsredovisning och revisionsberättelse tillställs taxeringsmyndigheterna, eftersom rapporteringen dit numera görs på räkenskapsscheman, som inte har någon knytning till den lagstadgade revisionen. Denna specifika upplysningsskyldighet i revisionsberättelsen om skatter och avgifter kan därför i hög grad ifrågasättas.
Sammanfattning
En ren revisionsberättelse bekräftar sålunda att
* revisorn beretts tillfälle att genomföra revisionen fullt ut enligt god revisionssed och fått tillgång till all erforderlig information,
* styrelsen och verkställande direktören i sin förvaltning av bolagets angelägenheter i allt följt aktiebolagslagen och andra lagar, god redovisningssed m. m,
* årsredovisningen upprättats på ett sådant sätt att aktieägares och övriga intressenters berättigade krav på information har tillgodosetts samt att
* styrelsen och verkställande direktören inte heller uppsåtligen eller av oaktsamhet vidtagit åtgärd som förorsakat bolaget ekonomisk skada.
I den korta standardiserade formen för revisionsberättelse framstår varje avvikelse i texten tydligt. Varje avvikelse innebär i någon form en anmärkning mot styrelsen och/eller verkställande direktören. Eftersom ingen tycker om att få anmärkningar emot sig, särskilt inte i en offentlig handling, är det styrelseledamöters och verkställande direktörers normala ambition att genomföra sitt uppdrag för bolaget på ett sådant sätt att det inte föranleder avvikande skrivning i en revisionsberättelse.
En betydande insats från revisionens sida sker sålunda genom diskussioner med företagets företrädare och genom avgivandet av interna rapporter och PM. I ett positivt, konstruktivt samarbete kan i allt huvudsak orena revisionsberättelser undvikas.
Varje avvikelse framstår tydligt för läsaren. Många tolkningssvårigheter av innehållet i revisionsberättelsen undviks. Kritiken mot den korta berättelsen ser jag närmast som ett symtom på det s.k. förväntningsgapet mellan det revision kan stå för och omvärldens många gånger diffusa förhoppningar. Som revisorer har vi kanske skjutit detta övergripande problem ifrån oss. En annan, omständligare revisionsberättelse löser inte problemet med förväntningsgapen utan kommer snarare att ge upphov till nya problem.
Enligt min bestämda uppfattning är den korta, standardiserade revisionsberättelsen det bästa verktyget för revisorernas kvalitetssträvan och för bolagsstämma och omvärld den effektivaste informationen.
Auktor revisor Siv Berlin som är verksam vid KPMG Bohlins. Hon medverkade senast i Balans nr 8–9 1990.