FARs generalsekreterare Björn Markland har deltagit som expert i Revisorsutredningen. I denna utförliga genomgång presenterar och kommenterar han för Balans läsare utredningens slutbetänkande ”Revisorerna och EG”.

Den svenska lagstiftningen om revisorer och revision härrör från början av 1970-talet och är alltså ungefär tjugo år gammal. 1973 överfördes uppgiften att auktorisera och godkänna revisorer från handelskammarväsendet till Kommerskollegium. Bestämmelserna om revisorsauktorisation intogs i en statlig revisorsförordning (1973:221). Ett par år senare, 1975, kom den nya aktiebolagslagen med sina utvidgade krav på revision.

Redan lagstiftningens ålder, sedd mot bakgrund av de snabba förändringarna i näringslivet, gör det naturligt att nu se över regelsystemet. Kommerskollegium påpekade detta i ett brev i oktober 1989 till Civildepartementet, som då hade ansvaret för revisorsfrågorna. Brevet hade föregåtts av samråd med de båda revisorsorganisationerna FAR och SRS. Regelverket för revisorer präglades av det synsätt som rådde när revisorsförordningen och dess förarbeten kom till, menade kollegiet med all rätt. Frågor som kunde tänkas vara mogna för ett nytt synsätt var enligt kollegiet de krav som ställdes för att äga och leda revisionsbyråer, hindret för utlänningar att vara delägare, kompetenskraven för revisorer, förbudet för revisorer att driva annan verksamhet, och revisorns roll som konsult. Kollegiet ville också ha en översyn av det disciplinära förfarandet.

Olycklig försening

Kommerskollegiets brev har av allt att döma inte högprioriterats av regeringen. Det dröjde länge innan det kom någon reaktion från regeringskansliet. För revisorskårerna var detta ganska olyckligt, eftersom det i ett par års tid var svårt att ta upp meningsfulla diskussioner om principiella yrkesfrågor med tillsynsmyndigheten. Kommerskollegium hänvisade – helt naturligt – till sitt brev från 1989 och menade att sådana frågor lämpligast kunde behandlas av den utredning som man ändå trodde skulle komma förr eller senare.

Att det till slut blev en utredning beror nog till stor del på att problemen kring revisorslagstiftningen kom att ställas på sin spets genom EES-avtalet. Genom EES-avtalet skall marknaderna i EFTA-länderna – utom Schweiz – som bekant integreras med EGs inre marknad. Signatärländerna skall anpassa sig till de regler som gäller för marknaden inom EG. Med utgångspunkt i EGs s.k. primärrätt, främst Romfördraget från 1957, finns ett mycket stort antal sekundära rättsakter, främst i form av förordningar och direktiv. Ett viktigt område för sådana direktiv är bolagsrätten. Några av direktiven där innehåller bestämmelser om revision och revisorer. Det gäller främst de fjärde och sjunde bolagsdirektiven, som bestämmer när årsredovisningar för bolag och koncerner skall granskas av yrkesrevisorer som godkänts särskilt för ändamålet, och åttonde direktivet, som föreskriver vilka krav som skall ställas på de personer som vill ha ett sådant godkännande.

NO blev utredare

I april 1992 bemyndigades näringsministern att tillsätta en utredare ”med uppdrag att överväga den författningsreglering som behövs för sådana revisorer som har särskild behörighet att utföra lagstadgad revision samt göra en översyn av den prövning och tillsyn m.m. som krävs för denna verksamhet”. I juni samma år förordnades dåvarande näringsfrihetsombudsmannen Gunnar Hermanson till särskild utredare. Som experter förordnades företrädare för Kommerskollegium, Riksskatteverket, Industriförbundet, Företagarna m.m.

Greppet att förordna en person med näringsfrihetsrättslig bakgrund var intressant. Varje form av auktorisation är till sin natur en begränsning i näringsfriheten. För att en sådan begränsning skall vara försvarlig måste den motiveras av ett oavvisligt krav på skydd för t.ex. liv, hälsa, egendom eller starka tredjemansintressen. När man skall utforma ett auktorisationssystem är det därför nödvändigt att ständigt väga ingreppen i näringsfriheten mot skyddskraven och undersöka om balansen är skälig. Tack vare utredarens bakgrund innehåller utredningens slutbetänkande, Revisorerna och EG (SOU 1993:69), många intressanta överväganden av det slaget. Inte minst av det skälet borde centrala delar av betänkandet utgöra obligatorisk läsning under lång tid framåt för dem som kommer nya till yrket – och förresten också för en hel del veteraner som vant sig vid att betrakta det som självklart att vi har en revisorsauktorisation.

Mycket bygger på EGs direktiv

Revisorsutredningens arbete baseras i mycket stor utsträckning på EGs åttonde bolagsdirektiv. (Den som vill studera direktivet mer ingående hänvisas till FARs Samlingsvolym, där detta och ett antal andra direktiv med redovisnings- och revisorsanknytning finns återgivna i den officiella svenska översättningen.)

Åttonde direktivet antogs 1984. Det baseras, liksom nästan alla EG-direktiv, på Romfördraget. När man tolkar åttonde direktivet är det viktigt att observera den hänvisning som återfinns i direktivets s.k. preambel. Där talas det om Romfördragets artikel 54, punkt 3, littera g, en bestämmelse som inte direkt handlar om de fyra friheterna utan om det skydd för aktieägarnas och tredje mans intresse som är nödvändigt för att friheterna skall kunna genomföras.

Åttonde direktivet innehåller regler om krav på teoretisk och praktisk utbildning för revisorer, om revisorsexamen, om tillsyn, om revisorernas yrkesmässiga omsorg och oberoende och om hur auktorisationerna skall göras bekanta för allmänheten. Det innehåller däremot inga detaljerade regler för hur revisorskåren skall se ut eller hur tillsynen skall vara organiserad. Direktivet är i själva verket skrivet så att det skall vara förenligt med sinsemellan mycket skiftande traditioner i EGs medlemsländer, allt ifrån helt statliga lösningar till privata system med lagstöd.

Utgår från det svenska systemet

Ett arbete som revisorsutredningen kan baseras på två olika filosofier. Man kan bestämma sig för att börja från noll och bygga upp ett system med utgångspunkt i EG-direktiven. Man kan också – och där har utredaren dessbättre landat – ta sin utgångspunkt i det nuvarande svenska revisorssystemet och göra de anpassningar som krävs för att systemet skall bli förenligt med våra åtaganden enligt EES-avtalet.

Den sistnämnda filosofin bygger på antagandet att det nuvarande systemet har vuxit fram för att tillfredsställa näringslivets och samhällets behov. Det är inte en slump att vi har två kategorier revisorer med just de utbildningskrav och de författningsmässiga ramar som vi faktiskt har. I all debatt om finanskrisen, revisorsrollerna och förväntningsgapet har den grundläggande strukturen egentligen inte ifrågasatts av någon. Utredningen har på ett förtjänstfullt sätt valt att handskas varsamt med den fördelaktiga situationen. Betänkandet innehåller många förslag till förbättringar av regelverket, och framtidens svenska revisor kommer att känna sig väl hemma bland europeiska kolleger. Men betänkandet är välgörande fritt från ändringar för ändrandets skull.

Åttonde direktivets krav

Åttonde direktivet ställer krav på teoretisk och praktisk utbildning. För att godkännas som revisor skall man

* ha kvalificerat sig för tillträde till universitetsstudier

* ha genomgått en teoretisk utbildning

* ha genomgått minst tre års praktisk utbildning

* ha avlagt en yrkesexamen som är jämförbar med slutexamen från ett universitet och som garanterar tillräckliga kunskaper och förmågan att praktiskt tillämpa de teoretiska kunskaperna.

I svenska termer innebär detta, något förenklat, att man skall ha en examen på 120 poäng och en praktiktid på tre år med tillräckligt inslag av sådan yrkesinriktad basutbildning som i dag tillhandahålls av IREV och av storbyråernas interna kurser.

De svenska auktoriserade revisorerna uppfyller i dag åttonde direktivets krav med god marginal, med undantag för att det inte finns någon yrkesexamen som kontrollerar de praktiska kunskaperna. Det sistnämnda är naturligtvis en betänklig brist. Som bekant föranledde detta FAR att för ett par år sedan ändra sina stadgar så att den som vill bli ledamot måste genomgå kunskapsprov som motsvarar andra länders revisorsexamen. Man kan därför säga att i vart fall de auktoriserade revisorer som i dag väljs in i FAR till alla delar motsvarar direktivets krav.

Annorlunda förhåller det sig med de godkända revisorerna. För godkännande krävs som bekant endast 80 akademiska poäng. Någon examen som te star de praktiska färdigheterna finns inte heller inom denna kår. Utredningen har alltså haft att ta ställning till hur de godkända revisorerna skall hanteras när Sverige skall anpassas till EES-avtalet och ett medlemskap i EG.

Hur många revisorer behövs?

Den första fråga som uppställer sig är hur många yrkesrevisorer Sverige kommer att ha behov av i framtiden. Revisionsplikten regleras av EGs fjärde och sjunde direktiv. Direktiven – som i princip bara behandlar aktiebolag och motsvarande företagsformer – tillåter mycket långtgående undantag från redovisnings- och revisionskraven på mindre och medelstora bolag. Undantagen tillämpas i varierande grad av de nuvarande EG-länderna, och ett par av dem har liksom Sverige full revisionsplikt även för de minsta bolagen.

Revisionspliktens omfattning är en fråga som inte har ankommit på revisorsutredningen. Den hör hemma i de statliga utredningar som hanterar införlivandet av fjärde och sjunde direktiven. Det har emellertid varit nödvändigt för revisorsutredningen att ställa upp en arbetshypotes. Utredningen har antagit att Sverige inte i någon större grad kommer att införa lättnader i revisionsplikten för mindre företag. En sådan arbetshypotes är naturlig. I betänkandet påpekas det att revisionsplikten har skärpts gradvis, senast 1988. Utredningen framhåller att skärpningarna under de senaste årtiondena har motiverats även med behovet att bekämpa den ekonomiska brottsligheten och med att de mindre företagen ofta saknar kompetens i bl.a. redovisningsfrågor, och att en yrkesrevisor kan fungera som ”kunskapsbank”.

Detta betyder att alla yrkesrevisorer fortsättningsvis måste nå åttonde direktivets minimikrav. I klartext innebär det att kravet på teoretiska studier för godkännande måste ökas med ett läsår. I det nya universitets systemet passar det väl in på det som kommer att få benämningen kandidatexamen. Förslaget till ny lydelse av revisorsförordningen föreskriver därför att revisorn för att få godkännande skall ha avlagt kandidatexamen med ekonomisk inriktning eller genomgått annan likvärdig teoretisk utbildning.

Den obligatoriska praktiktiden för godkännande omfattar i dag fem år. Med framtidens krav på en yrkesexamen (som föreslås få benämningen revisorsexamen) kommer praktiktiden att i än högre grad än i dag präglas av schemalagd utbildning och strukturerad handledd praktik, sannolikt liksom nu huvudsakligen tillhandahållen av revisorsorganisationerna (IREV) och genom intern byråutbildning. Utredningen har därför ansett sig kunna föreslå att praktiktiden (pedagogiskt omdöpt till praktisk utbildning) förkortas från nuvarande fem till tre år. Den behörighet som utdelas efter revisorsexamen föreslås få den befintliga benämningen godkänd revisor.

En eller flera kategorier?

Utredningen har nu haft att ta ställning till om Sverige i fortsättningen skall ha endast en enhetlig kategori revisorer – vilket SRS från första början offentligt förordat – eller om vi skall fullfölja traditionen att ha ytterligare en kategori revisorer med särskild utbildning för revision av stora och svårreviderade företag.

Här kommer utredarens NO-bakgrund in i bilden. I betänkandet förs ett pedagogiskt resonemang om marknadskrafterna och deras inverkan på revisorsvalet. Man skulle ju kunna tänka sig att marknaden automatiskt kommer att ombesörja erforderlig differentiering, därigenom att storföretagen aldrig kommer att välja revisorer som inte i verkligheten har skaffat sig den ytterligare utbildning och erfarenhet som fordras för de svåra uppdragen.

I själva verket inte en äkta marknad

Utredaren noterar emellertid att tillhandahållandet av revisorstjänster i själva verket inte är en äkta marknad. Köparen är inte, som på en traditionell marknad, den slutliga avnämaren av revisorns tjänster. De yttersta intressenterna är aktieägarna – av vilka i storföretagen endast de största har ett direkt inflytande på revisorsvalet – och ett antal externa intressenter i form av t.ex. kreditgivare, anställda, kunder och skatteförvaltning. Särskilt i problemföretag kan man aldrig garantera att marknadskrafterna tillgodoser deras intressen vid revisorsvalet.

Utredaren föreslår därför att vi även i fortsättningen skall ha ytterligare en kategori revisorer, helt naturligt med den traditionella titeln auktoriserad revisor. För att erhålla den högre behörigheten föreslås att den teoretiska utbildningen skall omfatta 160 akademiska poäng, vilket motsvarar den blivande magisterexamen.

Den praktiska utbildningen föreslås bli femårig, varav två år skall vara under handledning av auktoriserad revisor. De tillkommande två åren skall vara inriktade på storföretagsrevision; arbetet skall med författningsförslagets ord:

”innefatta kvalificerad medverkan vid revision av företag i vilka minst en av revisorerna enligt författning skall vara auktoriserad revisor.”

Även för auktorisation skall krävas en särskild yrkesexamen, kallad högre revisorsexamen.

Naturlig karriärväg för en ung person

Utredningen tänker sig att det är naturligt att en ung person i karriären först avlägger kandidatexamen och efter tre års praktisk utbildning går upp i revisorsexamen för att få ut behörighet som godkänd revisor. De som har fallenhet och intresse för storföretagsrevision skall då sedermera kunna komplettera sin akademiska examen till magisternivå och genomgå ytterligare två års praktisk utbildning med auktorisationsinriktning, för att fullborda den formella karriären genom att gå upp i högre revisorsexamen och bli auktoriserad revisor. På det sättet uppnås en pedagogiskt fördelaktig omväxling mellan teoretiska studier och praktiskt arbete.

Naturligtvis kan man inte förbjuda den som så vill att gå direkt på magisterexamen och efter fem års praktisk utbildning ta en högre revisorsexamen och bli auktoriserad revisor. Över huvud taget förutsätter utredningen att framtidens teoretiska utbildning för revisorer skall kunna ha en friare sammansättning än som nu är fallet. Tack vare införandet av revisorsexamen och högre revisorsexamen kan man acceptera mycket större variationer i den akademiska examen än som ryms i Kommerskollegiets nuvarande matriser med minsta tillåtna och högsta tillgodoräknade poängtal för olika ämnen. Detta ligger också väl i linje med den förestående högskolereformen och dess idéer om konkurrens mellan lärosätena.

Den yrkesinriktade vägen

När åttonde direktivet kom till var det som nämnts nödvändigt att någorlunda kunna pressa in alla EG-ländernas utbildningssystem i beskrivningen. Direktivet är också försett med ett antal optioner med alternativa utbildningsvägar och undantag. Ett sådant undantag är den s.k. yrkesinriktade vägen.

Utredaren har visserligen ansett att det föreslagna huvudalternativet, ”den akademiska vägen” kommer att producera tillräckligt många godkända revisorer. Han har dock funnit andra skäl att förorda ett kompletterande sätt att nå behörighet. Han befarar bl.a. att revisorskåren skall få ”en onödigt ensidig akademisk utbildningsbakgrund som följd av de utökade krav på teoretisk kunskap som framtvingas av revisorsdirektivet”.

Den yrkesinriktade vägen innebär att man kan bli godkänd revisor om man med författningstextens ord:

”under sju år utövat yrkesmässig verksamhet som gett möjligheter att förvärva tillräcklig erfarenhet på ekonomi-, juridik- och redovisningsområdena och visat sig ha kompletterande teoretiska kunskaper för lagstadgad revision.”

Någon befrielse från de tre årens praktisk utbildning är det inte frågan om, och sökanden skall givetvis avlägga revisorsexamen. En besvärlig fråga är hur det skall styrkas att sökanden har de kompletterande teoretiska kunskaperna. Förslaget har givit anledning till flera särskilda yttranden.

Registrerat revisionsbolag enda formen för behörighet

Om förslaget sålunda innebär att vi får behålla våra dubbla revisorskategorier, går det i stället åt andra hållet när det gäller de auktoriserade och godkända revisionsbolagen. Dualismen härrör i detta fall från den tid då de godkända revisorerna inte var underkastade samma anställnings- och affärsverksamhetsförbud som de auktoriserade. Denna skillnad har numera bortfallit.

Uppdelningen medför ibland svårigheter. Om ett mindre bolag vill välja ett auktoriserat revisionsbolag till revisor kan en godkänd revisor inte utses till huvudansvarig, även om han eller hon mycket väl hade kunnat väljas till personlig revisor. Utredningen föreslår nu att behörighet åt revisionsbyråer i framtiden får en enhetlig form, kallad registrerat revisionsbolag. Huvudansvarig för revisionen kan vara en godkänd eller auktoriserad revisor om klientföretagets storlek inte gör det obligatoriskt med auktoriserad revisor.

Gränsdragningen

Det har inte ankommit på revisorsutredningen att ta ställning till var gränsen skall gå för att ett bolag skall revideras av en auktoriserad revisor. Utredningen har dock noterat att framtidens godkända revisorer kommer att ha en högre utbildning än i dag, och att det därför kan vara naturligt att höja den nuvarande gränsen. En tänkbar ny gräns kan vara den som beskrivs i fjärde direktivets artikel 27, dvs. uppnående av två av de tre gränsvärden som utgörs av en balansomslutning på 8 miljoner ecu, en nettoomsättning på 16 miljoner ecu och ett medelantal anställda på 250. Utredningen förutsätter också att de bolag som enligt Aktiebolagskommitténs förslag kommer att kallas publika bolag skall revideras av auktoriserade revisorer. Vidare kan det bli aktuellt att införa en sådan plikt i speciallagstiftning på bank-, försäkrings- och finansområdena.

En komplikation som kanske inte var förutsedd är att det av allt att döma i fortsättningen inte blir möjligt att välja lekmannarevisorer, ens som medrevisorer till godkända eller auktoriserade revisorer. En ändring av denna innebörd föreslås i aktiebolagslagen. Detta får konsekvenser bl.a. på det kommunala området, där det i dag är vanligt att placera förtroendevalda kommunpolitiker som medrevisorer till yrkesrevisorerna i kommunala aktiebolag. Förslaget är emellertid en konsekvens av utredningens tolkning av EG-direktiven och knappast en fråga som låter sig lösas genom rent svenska lagstiftningsåtgärder.

Tillsynsfrågorna

Frågan om tillsynen över yrkesrevisorerna ingick också i utredningsdirektiven. Dessa framhöll t.o.m. särskilt att utredaren skulle pröva om revisorsauktorisationen verkligen skulle fortsätta att vara en statlig angelägenhet; åttonde direktivet lämnar öppet för medlemsländerna att välja en privat auktorisationsform, som t.ex. de anglosachsiska länderna, där revisorsföreningarna genom kunglig charter har anförtrotts hela hanteringen.

Till detta kommer att regeringen arbetar med att renodla Kommerskollegium som handelspolitisk myndighet. Revisorsauktorisationen hör till de sidouppgifter som anses böra lyftas ut ur kollegiet.

FAR har som bekant sedan länge haft synpunkter på den offentliga disciplinverksamheten. För ett par år sedan tillsatte FAR en arbetsgrupp med uppdrag att utreda möjligheterna till en reform av det dubbla disciplinsystemet. Gruppen, som bestod av regelkommitténs ordförande Ulf Gometz, disciplinnämndens ordförande Ingvar Gullnäs och FARs generalsekreterare Björn Markland, föreslog att disciplinhanteringen skulle överföras till en halvprivat stiftelse med Kommerskollegium, FAR och SRS som huvudmän. Arbetsgruppen tillfogade att det kunde vara lämpligt att undersöka om en sådan stiftelse även skulle kunna ta över hela ansvaret för auktorisations- och godkännandefrågorna.

FAR-rapporten citeras med gillande av utredaren, som emellertid inte anser sig kunna göra förslaget till sitt eget. Främst beror detta på att han anser sig ha fått indikationer på att SRS inte skulle ställa sig bakom förslaget. (SRS har ända sedan samfundets tillkomst haft en helstatlig revisorsauktorisation på sitt program.) Utredaren ser emellertid också förvaltningsrättsliga problem, i det att regeringsformen inte tillåter att offentlig normgivning delegeras till privata organ.

I stället föreslås att hanteringen förs över till en annan statlig myndighet. Utredaren diskvalificerar först på olika grunder Finansinspektionen (kan inte utöva en oberoende tillsyn eftersom inspektionen har ett parallellt ansvar), Riksrevisionsverket (är själv en av de största uppköparna av revisorstjänster) och Riksskatteverket (skulle sända fel signaler till näringslivet om revisorernas uppgifter). Förslaget blir slutligen ettdera av Patent- & registreringsverket och Kammarkollegium. Med en djärvhet som måhända får en eller annan lokaliseringspolitiker att sätta i halsen sätter utredaren PRV i första förslagsrummet såvida detta inte innebär en lokalisering till Sundsvall. I sistnämnda fall förordas Kammarkollegium.

Branschens invändningar mot brister i det disciplinära förfarandet vill utredaren åtgärda genom att förstärka den rådgivande nämndens ställning. Problemet med att kritiska uttalanden av tillsynsmyndigheten inte kan överklagas om de inte åtföljs av en disciplinär påföljd föranleder förslaget att en ny, lindrigare påföljd, erinran, läggs till straffskalan. På det sättet kan en kritiserad revisor överklaga ett beslut till Kammarrätten även i sådana fall där det enligt nuvarande system inte finns något beslut att överklaga.

Revisorns oberoende

Revisorns oberoende är en fråga som delvis berör flera av de sittande utredningarna. Revisorsutredningen har tagit upp några centrala frågor till behandling, men det får förmodas att Aktiebolagskommittén, som på sitt program har bolagsorganens ställning, också kommer in på området.

När det gäller entledigande av revisor föreslår utredningen en viss förstärkning av de bestämmelser som infördes efter Eko-komissionens arbete i början av 1980-talet. Det föreslås att en redogörelse till länsstyrelsen m.fl. skall avges även när en revisor som utsetts tills vidare avgår eller avsätts. Kanske i praktiken viktigare är förslaget att en nyvald revisor till sin första revisionsberättelse skall foga en kopia av en sådan redogörelse som företrädaren kan ha avgivit enligt ABL 10 kap. 5 §.

Beträffande problemet med en revisors beroende av en viss klient eller grupp av klienter för utredningen ett resonemang, men kommer fram till att dessa frågor bäst hanteras genom självreglering, dvs. av revisorskårernas egna etiska regler.

Det strikta förbudet mot delägarskap i revisionsbyråer för icke-revisorer föreslås liberaliserat, ett förslag som torde hälsas med tillfredsställelse av de byråer som haft att försöka tillgodose kvalificerade specialisters anspråk på medinflytande utan att komma i konflikt med revisorsförordningen. Förslaget innebär att upp till 25 % av rösträtten i registrerade revisionsbolag som arbetar i aktiebolagsform skall få innehas av andra; villkoret är dock att de är verksamma i byrån. På motsvarande sätt föreslås att sådana personer skall få utgöra upp till 25 % av styrelsen i bolaget.

Det nuvarande s.k. affärsverksamhetsförbudet har länge varit en källa till irritation för revisorerna. Inte främst därför att branschen skulle eftersträva att expandera tjänsteutbudet till nya exotiska områden, utan därför att förbudet sådant det är utformat drabbar aktiviteter som de flesta betraktar som fullt normala för en revisor. Som bekant är det t.ex. inte tillåtet för en byrå med auktoriserade eller godkända revisorer att erbjuda utbildning inom revisorns kompetensområde åt andra än befintliga klienter. En FAR-byrå som arrangerade en utbildningsdag om privatiseringsfrågor klandrades av Kommerskollegium därför att dagen varit öppen för allmänheten och byrån tagit ut en deltagaravgift. Att avgiften endast avsåg att täcka lunchkostnaderna och att dagen som helhet gick med underskott påverkade inte kollegiets bedömning.

FARs regelkommitté har för ett par år sedan utarbetat ett förslag till ändring av förbudet, innebärande att definitionen av det otillåtna knyts till effekterna av aktiviteten i stället för innehållet. Revisorsutredningen har gjort FARs förslag till sitt och föreslår nu att det i framtiden skall vara förbjudet att utöva verksamhet som kan rubba förtroendet till (revisorns) opartiskhet eller självständighet som fristående revisor. Helt naturligt föreslås som konsekvens av detta att den nuvarande dispensmöjligheten avskaffas.

Kommerskollegiets experter i utredningen har avgivit ett särskilt yttrande där de tar avstånd från den föreslagna ändringen, med hänvisning bl.a. till att den skulle kasta om bevisbördan till tillsynsmyndighetens nackdel.

Revisor över gränserna

Eftersom revisorsutredningens bakgrund till stor del är den europeiska harmoniseringen och den blivande paneuropeiska inre marknaden kommer helt naturligt frågorna om tjänster över gränserna och ömsesidigt erkännande av behörigheter in i bilden. Genom utredningens förslag införlivas direktivet om ömsesidigt erkännande av examensbevis med revisorslagstiftningen. Innebörden är att Sverige skall acceptera ett revisorsgodkännande från ett annat EES-land. Vi har dock rätt att i viss ordning kontrollera att den utländska revisorn har tillräckliga kunskaper om ämnen som svensk affärsrätt och beskattningsrätt. I valet mellan en obligatorisk praktikperiod och ett kunskapsprov, som lämnas öppet av direktivet, har utredningen valt att föreslå kunskapsprovet. (Detta har också valts av alla de nuvarande EG-länderna.)

Vid tillämpningen av det ömsesidiga erkännandet förutsätts det att den som har obegränsad behörighet att utföra lagstadgad revision i sitt hemland får genomgå prov för auktorisation, medan den som i hemlandet har begränsningar i behörigheten (motsvarande godkänd revisor) får genomgå prov för godkännande.

Övergångsbestämmelser

En inte helt lätt fråga som utredningen haft att ta ställning till är ikraftträdande- och övergångsbestämmelserna. Det föreslås att de nya bestämmelserna skall träda i kraft fyra år efter ratifikationen av EES-avtalet, dvs. förmodligen någon gång kring årsskiftet 1997/98. De som vid den tidpunkten är under utbildning till auktoriserad eller godkänd revisor föreslås få sex år på sig att ansöka enligt de gamla bestämmelserna. För dem som siktar på godkännande föreslås dock att tillsynsmyndigheten skall kunna föreskriva kompletterande utbildning.

Den som vid reglernas ikraftträdande är godkänd revisor föreslås få fortsätta att vara godkänd revisor i det nya systemet. Den som är auktoriserad revisor föreslås få fortsätta att vara auktoriserad. Detta slag av grandfather clauses torde ha tillämpats vid varje höjning av kompetenskraven för revisorer sedan revisorsauktorisationen kom till 1912. Det innebär givetvis att det kommer att dröja länge innan den nya kårstrukturen har slagit igenom helt. De sista revisorerna enligt det nuvarande systemet kommer att auktoriseras eller godkännas 2004. Många av dem kommer alltså att vara fullt yrkesverksamma ända in på 2040-talet.

Det är inte lätt att gissa sig till vilket teoretiskt och praktiskt kunnande som kommer att krävas av en revisor 2040. En spådom kan man nog våga sig på utan större risk, nämligen att den som pensioneras då kommer att ha sett både en och flera revisorsutredningar efter den som nu lagt sitt betänkande. Den nuvarande revisorsförordningen kommer nästan att få uppleva sitt 25-årsjubileum. Det får säkerligen inte den nya.

Björn Markland, FARs generalsekreterare