Under 1980-talet förändrades den kommunala redovisningen i grunden. Regler och principer för kommunal redovisning samordnades till stor del med vad som gäller inom den privata sektorn. Syftet var att åstadkomma förenklingar för att göra redovisningen mer tillgänglig för de förtroendevalda, samt skapa bättre förutsättningar för analyser.
Den kommunala särarten tonades ned. Den nya kommunallagen som gäller from 1992 kodifierade och legitimerade den redovisningspraxis som utvecklades i kommunerna under slutet av 80-talet. I kommunallagen finns en särskild bestämmelse som tydligt anger inriktningen.
”Årsredovisningen ska upprättas med iakttagande av god redovisningssed” (KL 8:18).
Av förarbetena framgår att lagstiftaren inte anser att det är motiverat med en särskild kommunal redovisningssed. Detta eftersom avvikelserna mellan sektorerna inte är särskilt stora. Utvecklingen av den kommunala redovisningen bör alltså kunna hämta näring också från föreskrifter, rekommendationer m.m. som lämnas av bl.a. bokföringsnämnden och Föreningen Auktoriserade Revisorer (FAR).
I dag diskuteras på flera håll om inte en total samordning av redovisningsformerna är en naturlig vidareutveckling. Flera specifika ”kommunala” företeelser som t.ex. utformningen av resultaträkningen ifrågasätts. De av referensgruppen föreslagna principerna för koncernredovisning finns det också synpunkter på, dvs. den proportionella konsolideringsmetoden.
Självklart är det av största vikt att utvecklingen fortsätter på den inslagna vägen. Samtidigt bör vi vara observant på den särart som trots allt finns i kommuner och landsting. Denna måste vi ta hänsyn till, annars löper vi risken att redovisningen börjar leva sitt eget liv. Vi som under ett antal år jobbat med dessa frågor har ett särskilt stort ansvar att förklara vilka speciella omständigheter som råder i kommunerna. Detta är särskilt viktigt bl.a. eftersom allt fler revisorer från privata byråer nu söker sig till kommunerna.
Vilka är de speciella förutsättningarna som gäller för kommunerna och som man på en del håll verkar bortse ifrån?
* Kommunernas inkomster är inte beroende av en marknad utan verksamheten finansieras till övervägande del med skatteinkomster och statliga bidrag.
* Inkomstsidan i form av skatteinkomster är dessutom garanterad genom kommunernas beskattningsrätt.
* Syftet med kommunal verksamhet är ett helt annat än med privat näringsverksamhet, dvs. att bedriva verksamhet med ett allmänt intresse. Självfallet utan några vinstmotiv. Detta innebär t.ex. att en stor del av tillgångarna inte har några marknadsvärden och många är av sk publik karaktär, vilket innebär man kan ifrågasätta om de har några värden överhuvudtaget som kan tas upp i en balansräkning.
* Kommunernas existens garanteras i grundlagen och de kan inte utan vidare upphöra att existera. Detta leder bl.a. till att varaktighetsprincipen är särskilt relevant, vilket innebär att balansräkningen i princip endast har rollen av en resultatutredningsbalans.
* Kommunernas åtaganden säkras i beskattningsrätten. I det korta perspektivet kan kommunen, åtminstone teoretiskt uttaxera skatt utan att bedriva någon verksamhet.
Det finns alltså skäl till att t.ex. kommunernas resultaträkning ser ut som den gör. Skatteintäkterna går inte att jämföra med ”rörelsens intäkter”. Verksamheten är det primära och den finansieras bl.a. med skatter. Därför återfinns skatteintäkterna längre ned i den kommunala resultaträkningen. Beträffande användningen av principen proportionell konsolidering som metod i koncernredovisningen, kan den härledas till syftet med denna. Syftet är att dels ge en bild av det kommunala åtagandet, dels ge en beskrivning av kommunens totala verksamhet. Detta låter sig bäst göras vid proportionell konsolidering, där endast ägd andel tas upp i koncernredovisningen.
Intressant att notera är vilken väg man valt i andra länder. Här kan man konstatera att Sverige är unikt i sin ambition att samordna redovisningsformerna. I t.ex. England och USA har man en helt annan syn på offentlig redovisning, där särarten istället betonas och tydliggörs. Där anser man att skillnaderna mellan offentligt och privat är så stor att det skulle vara främmande att använda samma redovisningsformer. I USA säger man t.ex. att ”Balance sheet is nothing for government”. I England har man länge diskuterat möjligheten att införa avskrivningar i den kommunala redovisningen.
Detta gäller också andra länder i Europa. Vi behöver inte gå längre än till Danmark för att konstatera att man inte har en fullständig balansräkning i kommunerna. Skälen till detta resonemang är självfallet att syftet med verksamheten inte är densamma som i ett företag och därför är tillgångarna av en helt annan typ som bör behandlas därefter.
En viktig utmaning för framtiden är alltså att vi tydligare definierar den kommunala särarten och vilka konsekvenser den bör ha på redovisningen. Detta är av stor vikt eftersom vi, i analyser av kommunernas ekonomi använder samma mått, t.ex. soliditetsmåttet som vid analyser av företag. Detta är kanske helt riktigt. Däremot kan inte alltid slutsatserna vara desamma.
Anders Haglund, Kommundata, Ordförande i Referensgruppen för redovisning