I sin andra artikel om de nya pensionsreglerna behandlar Anders Palm huvudsakligen de särskilda löneskatterna. Det är en lagstiftning med många konsekvenser för redovisning och skattesituation.

Citat ur Jeremia 31:29: Fäderna har ätit sura druvor, och barnens tänder blir ömma av det.

I förra utgåvan av Balans (nr 8–9/91) behandlade jag i huvudsak den avkastningsskatt på pensionsmedel som livförsäkringsföretag, understödsföreningar med livförsäkringsverksamhet pensionsstiftelser och arbetsgivare, som fått avdrag för i balansräkningen på konto Avsatt till pensioner redovisad skuld, i de flesta fall påförs redan vid 1992 års taxering och annars fr.o.m. taxeringen 1993. Här fortsätter jag med praktiskt inriktad redogörelse främst för lagen (1991:687) om särskild löneskatt på pensionskostnader, men också något om en del andra skatte- och redovisningsmässiga förändringar vad gäller pensioner, personförsäkringar och angränsande områden.

Kopplingen avgifter – socialförmåner

En bärande princip i skattereformen är att fulla avgifter för den avgiftspliktige, som i vissa fall kan vara annan än arbetsgivaren eller näringsidkaren, medför att avgiftsbelagt belopp skall vara förmånsgrundande i socialförsäkringssystemet. Huruvida beloppet de facto ökar individens socialförmåner eller blir ”värdelöst” genom att individen aktuellt år t.ex. redan har uppnått ATP-taket är däremot utan betydelse.

I de fall då ”endast” särskild löneskatt tas ut och alltså inte den del av de sociala avgifterna som beräknas finansiera förmåner, är inkomsten inte förmånsgrundande, vilket ju är naturligt. Förutom passiv näringsverksamhet rör det sig i sådana fall om pension eller ersättningar av pensionskaraktär och avgifter för att bygga upp pension på det som redan är pension bör givetvis inte komma ifråga. Liknande blir resonemanget beträffande löner till dem som vid aktuellt års ingång är 65 år eller äldre, eftersom sådana personer inte kan intjäna ytterligare socialförsäkringsförmåner.

Avgångsersättningar

Fastän utanför de särskilda löneskatternas område bör ändå något sägas om vissa av de ersättningstyper, som tidigare varit avgiftsfria eller belagda med reducerade avgifter, men på vilka det fr.o.m. den 1 januari 1991 tas ut fulla sociala avgifter. Bl.a. uttas numera fulla avgifter vid utbetalningar av avgångsvederlag i annan form än de avgångsersättningar staten eller kommun kan komma att utge eller som enligt arbetsmarknadsavtal utgår p.g.a. försäkring eller s.k. trygghetsavtal. På sådana andra avgångsersättningar skall istället den som slutligen har att utge ersättningen, vilket således bortsett från ersättningar från stat och kommun blir annan än arbetsgivaren, betala särskild löneskatt enligt lagen (1990:659) om särskild löneskatt på vissa förvärvsinkomster.

Enligt min mening har lagstiftaren gjort en riktig analys när avgångsersättningar, p.g.a. att de utbetalas sedan anställning upphört, jämställts med pension (prop 1990/91:54 sid. 164) och därför inte blir förmånsgrundande samt ”endast” belagda med särskild löneskatt. Anvisningspunkten 1 till 31 § kommunalskattelagen definierar ju i sin första mening tjänstepension som just belopp, som utgår p.g.a. föregående tjänsteförhållande.

I två regeringsrättsdomar (RÅ 1988 ref 147 och RÅ 1989 ref 83), där den första gällde bestämmande av socialförmånsgrundande inkomst och den andra avdrag för reservering, behandlades avgångsvederlag också följdriktigt som pension, d.v.s. avgångsvederlag efter avtalad eller skälig uppsägningstid var inte förmånsgrundande och reservering fick endast ske i den ordning som gällde för pension. Och att ersättningar inte skulle kunna vara pension före någon viss ålder har indirekt tillbakavisats i RÅ 1990 ref 95.

Men trots analys, nämnda domar och bestämmelse i kommunalskattelagen, beläggs alltså utbetalningar fr.o.m. 1 januari 1991 av som avgångsvederlag betecknad pension med fulla sociala avgifter i den mån de inte enligt arbetsmarknadsavtal utgår p.g.a. försäkring, s.k. trygghetsavtal eller utbetalas av stat eller kommun.

I de fall fulla sociala avgifter skall tas ut, redovisas utgiven ersättning påföljande månad på den vanliga uppbördsdeklarationen på samma sätt som vanlig lön och också på kontrolluppgiften efter årets slut redovisas ersättningen som vanlig lön.

Ingen förklaring har lämnats till varför kollektivavtalade avgångsersättningar skall behandlas annorlunda än övriga. Kan det bero på vetskapen att det som regel är chefstjänstemän som skyddas av övriga avgångsersättningar och att fulla avgifter på dessa blir en ”dold” extraskatt, eftersom ersättningen oftast bara formellt blir förmånsgrundande men reellt kommer att ligga ovanför ATP-taket? Och varför ovan påvisat carte blanche för stat och kommun, som trots uttalanden i lagförarbetena, att lagstiftaren endast avsett kollektivavtalad statlig och kommunal avgångsersättning likväl finns inskrivet i lagtexten?

När det gäller icke kollektivavtalad avgångsersättning möts vi också för första, men inte sista gången i denna artikel, av retroaktiv beskattning. Även på redan före den 1 januari 1991 upparbetad del i avtalat avgångsvederlag kommer det att tas ut fulla sociala avgifter och detsamma gäller utbetalningar fr.o.m. 1991 på avtal, där utbetalningar påbörjats redan tidigare.

Vinst- och resultatandelsstiftelser

Fulla sociala avgifter skall numera också tas ut vid arbetsgivares avsättningar till s.k. vinstandels- eller resultatandelsstiftelser vilka ju inte faller inom tryggandelagens regelsystem för pensions- och personalstiftelser. Vad gäller sådana avsättningar, skall de redan månaden efter inbetalning redovisas i punkten 1 (Bruttoersättning inkl. förmåner m.m.) på arbetsgivarens vanliga uppbördsdeklaration och denne skall också på de vanliga kontrolluppgifterna för året i särskild ruta notera, hur stor avsättning som gjorts för var och en anställd.

Den anställde skall dock inte deklarera honom tillkommande avsättning, däremot bildar uppgiften underlag för beaktande av avsättningen i den socialförmånsgrundande inkomsten för inbetalningsåret. När andelen sedermera lyfts ur stiftelsen, skall värdet som trots 30 procent årlig skatt på vinster i stiftelsen då förhoppningsvis är högre tas upp i särskild ruta på kontrolluppgift från stiftelsen och deklareras som inkomst av tjänst. Om andelen lyfts i form av att stiftelsen överlämnar värdepapper skall det fulla värdet vid överlämnandet, inklusive förekommande s.k. förväntningsvärde, deklareras. Varken vanliga sociala avgifter eller särskild löneskatt tas ut på andelens tillväxt sedan avsättningstillfället.

De särskilda löneskatterna

Vi vet ju alla att de vanliga sociala avgifterna endast delvis används för socialförsäkringsändamål. Även finansdepartementet har nu erkänt detta och beräknat, att de till ungefär 60 procent är ren skatt. Denna del av de sociala avgifterna har fastställts till 22,2 procentenheter, vilket dock varken är eller avsetts vara något exakt mått på den s.k. skattedelen i de sociala avgifterna, utan fastställts uteslutande för att tjäna syftet av uttagsprocent på vissa förvärvsinkomster, som tidigare inte belagts med sociala avgifter.

Som vi alla vet gick bl.a. ersättningar till personer, som vid ingången av aktuellt år var 65 år eller äldre, inkomster av vad som numera benämnes passiv näringsverksamhet och utgiven pension, såväl som kostnader för tryggande av pension, tidigare fria från avgifter, men nu beläggs de på skiftande sätt med s.k. särskild löneskatt om 22,2 procent. Procentsatsen skall endast justeras vid mera betydande ändringar av de vanliga sociala avgifterna så även härigenom inses, att beräkningen bara är ungefärlig.

Löneskatt på vissa förvärvsinkomster

För sådana tidigare åsyftade avgångsersättningar, som ”bara” skall beläggas med särskild löneskatt, liksom vad gäller kollektivavtalade gruppsjuk- och ansvarighetsförsäkringar – i fallet ansvarighetsförsäkringar förutsatt, att ersättningen utgår som engångsbelopp och inte utgör kompensation för mistad inkomst – finns det en speciell lag om särskild löneskatt (1990:659) på vissa förvärvsinkomster. Även skatten på annan ersättning till äldre än pension tas, som antyddes i föregående stycke, ut med stöd av denna. Den får ej förväxlas med den i följande avsnitt behandlade lagen om löneskatt på pensionskostnader.

Skattskyldiga är de som utgett sådan ersättning som träffas av lagen, vilket innebär att arbetsgivaren inte skall betala löneskatt på premier till AMF och AFA för TFA, AGB, AGS, PLA och AGE. Istället får AMF och AFA erlägga skatten vid utbetalning (skadereglering), men försäkringsgivarna torde förr eller senare tvingas kompensera sig för skatten genom höjda premier. Stat och kommun, som i allmänhet inte tecknar försäkring utan betalar motsvarande kollektivavtalade ersättningar direkt till berättigad, skall naturligtvis själva erlägga skatten.

Även sjukförsäkringen i ITP har ansetts vara sådan gruppförsäkring som omfattas av lagen, varför SPP och andra som försäkrar ITP (Arkitekternas och pressens pensionskassor samt eventuella andra jag inte vet om) har att erlägga skatten då sjukersättning eller sjukpension betalas ut.

Det kan också redan här nämnas, att premieskatt på sedvanliga tjänstegrupplivförsäkringar (TGL) tas ut genom en separat lag och att skatt på premier till särskild tilläggspension (STP) inom AMF-området, erläggs genom den ”andra” löneskattelagen. Det blir också efter denna andra lag som skatt på alla övriga pensionskostnader med alla dess avtals- och utfästelsevarianter skall betalas. Arbetsgivarna i den privata sektorn kommer därför knappast, annat än genom premiefördyring på framför allt AMF-försäkringarna, i kontakt med denna ”första” löneskatt, utöver vad gäller löner och ersättningar till personer, som redan före aktuellt år fyllt 65.

Särskild löneskatt enligt denna första lag redovisas månadsvis på den vanliga uppbördsdeklarationen. Ersättningar, på vilka denna löneskatt skall betalas, tas upp i punkten 1 (Bruttoersättning inkl. förmåner m.m.). Därefter beräknas först full skatt, f.n. 37,29 procent på ersättningen, och tas upp under punkt 4, varefter ett avdrag med f.n. 15,09 procent på utgiven ersättning görs under punkt 7 (Rad H). Därigenom blir nettot att erlägga 22,2 procent. Företag inom stödområdena, som i övrigt har rätt till avgiftsreduktion, får inte någon extra reduktion utöver nämnda 15,09 procent. Jag frågar mig om det verkligen var nödvändigt att krångla till uppbörden med dessa blankettfällor. Hade det inte varit möjligt med en rad med 22,2 procent direkt angivet för löneskattepliktiga ersättningar?

Löneskatt på pensionskostnader

Vad gäller skatt enligt lagen (1991:687) om särskild löneskatt på pensionskostnader, bör det för undvikande av att sådan redovisas på den månatliga uppbördsdeklarationen genast sägas, att taxering sker vid den årliga ordinarie inkomsttaxeringen. Skatten kommer alltså på slutskattsedeln.

Liksom på den i förra utgåvan behandlade avkastningsskatten har det under lång tid funnits tankar kring löneskatt på pensionskostnader. Konkreta förslag kom genom SOU 1989:33 (RINK), där huvudförslaget var att skatten skulle reducera utbetalade pensioner, med följd att pensionärerna skulle förvägras skattereformens sänkta inkomstskatter och beskattas hårdare än yrkesaktiva. Ett sådant förslag kunde naturligtvis inte bli annat än på förhand utdömt och ledde till att sidoalternativet i RINK dammades av. Enligt detta skall skatten i stället belasta företagen och företagarna, vilka ju brukar kunna tvingas fylla på skattkistorna utan att väljarna oroas. Att skatten minskar utrymmet för lönehöjningar inses kanske inte omedelbart.

Tjänstepensioner

Särskild löneskatt beräknas på alla tjänstepensionskostnader med uppdelning i ett schema som upptar fem delposter, nämligen

a) avgift för tjänstepensionsförsäkring,

b) avsättning till pensionsstiftelse,

c) ökning av konto Avsatt till pensioner,

d) utbetald direktpension, samt

e) utgiven ersättning för pensionsutfästelse, som övertagits av annan.

Någon hänsyn till när i tiden pensionerna intjänats tas inte.

För pensioner som tryggas genom avsättningar på konto avsatt till pensioner – även PRI-pensioner i ITP – blir det alltså ett dubbelt avgiftsuttag, eftersom avgift först tas ut vid tryggandet och sedan ännu en gång då arbetsgivaren betalar ut pensionen. Dubbelt uttag blir det också då pension tryggas genom pensionsstiftelse, eftersom det ju också då är arbetsgivaren som måste betala pensionen till den pensionsberättigade. Stiftelse får i princip inte betala pension – den utgör en pant som tas i anspråk om arbetsgivaren går i konkurs eller i övrigt nedlägger näringsverksamheten genom att försäkringar då måste tecknas – men arbetsgivaren äger inom ramarna för 14–15 §§ tryggandelagen gottgöra sig ur stiftelsen.

Emellertid korrigeras dubbleringarna genom att schemat för beräkning av beskattningsunderlaget också upptar avgående delposter, som utgöres av

f) gottgörelse från pensionsstiftelse, och

g) minskning av konto Avsatt till pensioner.

Härutöver finns ytterligare tre avgående delposter, nämligen

h) 9,9 procent på vid beskattningsårets ingång bokförd skuld på konto Avsatt till pensioner,

i) erhållen ersättning för övertagen pensionsutfästelse, samt

j) negativt belopp som föregående beskattningsår uppkommit vid tillämpning av lagen.

Jämkning av posten h ovan skall ske om beskattningsåret inte omfattar 12 månader. Detsamma gäller om kontot Avsatt till pensioner helt upplösts under beskattningsåret. I fråga om upplösning hänvisar jag till mina synpunkter under avsnittet ”Jämkning och flyttning” i min artikel i Balans nr 8–9/91, vilka oförändrade gäller också här.

För jämkning av avkastningsskatten räcker det dock med att kontoavsättning som byggts upp med obeskattade medel upplöses, medan det för jämkning av posten h) i löneskatteschemat krävs att också eventuell beskattad kontoavsättning löses upp. Löneskatt skall nämligen tas ut också på pensionskostnader som inte ger avdrag och pensionsavsättningar som byggs upp utan avdragsrätt.

Om kontot är ”blandat” går det alltså att upplösningsåret bara upplösa den obeskattade delen enligt redogörelsen i Balans nr 8–9/91 och därigenom få avkastningsskatten jämkad, men ändå få avdragsposten h) ovan utan jämkning, eftersom beskattad kontoavsättning finns kvar och pensionsskulden därmed inte helt upplösts. Om kontot uteslutande byggts upp med avdragsrätt kan nämnda effekt naturligtvis inte uppnås men rent allmänt – oavsett om kontot är ”blandat” eller ”rent” – är det som regel lönsammast att upplösa kontot i så långsam takt som skatterättsligt är möjligt. Högre avkastningsskatt kompenseras mer än väl av högre avdragspost h) i löneskatteschemat och räntevinster på fördröjd inkomstskatt.

Flyttning av pensionsansvar

Vad gäller överflyttning av pensionsansvar hänger posterna e) och i) ihop. Överlåtaren – som, om inte länsstyrelsen medger undantag, är beroende av envar pensionsberättigads medgivande till överflyttningen – får betala löneskatt på den ersättning, som eventuellt erläggs för att bli löst från pensionsåtagande, medan den som övertar ansvaret omedelbart får ta upp sådant vederlag som avgående post i löneskatteschemat. För undvikande av tvister med skattemyndigheterna är det därför viktigt att eventuellt vederlag för överflyttat pensionsansvar – även vid inkråmstransaktioner till bokförda värden noggrant dokumenteras.

När det finns pensionsstiftelse ger länsstyrelsen under iakttagande av 23–24 §§ tryggandelagen tillstånd till att också denna flyttas. En fråga som inte behandlas i lagen eller lagförarbetena är om förmögenheten i denna kan anses utgöra vederlag i löneskattelagens mening. Svaret bör bli att en självständig juridisk person – som en pensionsstiftelse ju är – inte kan anses vara av överlåtaren ”utgiven ersättning”. En kollega har också från handläggare på finansdepartementet fått svaret, att löneskatt inte utlöses, vilket vi ju får hoppas blir även skattedomstolarnas slutsats, eftersom överlåtaren i annat fall får betala skatten två gånger: Först vid avsättning till pensionsstiftelse och sedan en gång till vid flyttning av pensionsansvaret och stiftelsen.

I två fall bortser lagen dock uttryckligen från storleken av utgiven ersättning. Det är när pensionsutfästelse överflyttas till någon som inte är skattskyldig enligt löneskattelagen och det gäller också det motsatta fallet, d.v.s. när skattskyldig övertar pensionsutfästelse från någon som inte var skattskyldig. Löneskatt skall i dessa fall beräknas på skillnaden mellan verkliga värdet av överflyttad utfästelse och utgiven ersättning med i första fallet överlåtaren och i andra fallet den som övertar ansvaret som betalare. Vad som menas med ”verkligt värde” anges inte, men det torde betyda värdering enligt försäkringsinspektionens (framöver finansinspektionens) anvisningar av vid överlåtelsetillfället intjänad del av utlovad pension. Det kan tilläggas, att eftersom alla svenska arbetsgivare och delägare i handelsbolag eller med handelsbolag jämställt dödsbo är skattskyldiga, blir dessa bestämmelser, så vitt jag kan se, uteslutande tillämpliga vid ”felaktig” prissättning på pensionsansvar som flyttas till eller från utländsk arbetsgivare.

Skattesats på tjänstepensioner. Redovisning.

Beskattningsunderlaget utgöres av saldot av posterna i löneskatteschemat med tillägg för undantagsvis förekommande korrigeringsposter vid flyttning av pensionsansvar från eller till Sverige. Vid beräkningen skall bokföringsmässiga grunder tillämpas Skatten är f.n. 22,2 procent på underlaget.

Skatten är avdragsgill vid inkomsttaxeringen och detta även till den del den belöper på pensionskostnader som inte är avdragsgilla. Den torde bokföras som arbetskraftskostnad.

Kommentarer till schemat

Även pensionskostnader som inte är avdragsgilla vid inkomsttaxeringen skall alltså tas upp i schemat (prop. 1990/91:166 sid. 45), vilket är viktigt att påpeka eftersom det förts ut uppgifter om motsatsen. Jag tar för givet att inkomstskattefria poster i form av upplösning av kontoavsättning, som byggts upp utan avdragsrätt och gottgörelse från pensionsstiftelse till den del denna ej ägt andra medel för att lämna gottgörelsen än sådana för vilka avdrag icke åtnjutits vid avsättning, i gengäld får avräknas i schemat.

Begreppen pensionsstiftelse och konto Avsatt till pensioner har den innebörd, som anges i tryggandelagen (prop. 1990/91:166 sid. 66), vilket särskilt vad gäller kontoavsättningar bör noteras. Det förekommer nämligen att pensionsskulder, som enligt 5 § tryggandelagen inte får föras under nämnda rubrik likväl finns där, varför varken bokförd ökning eller minskning av sådan skuld torde föras in i schemat. Inte heller torde sådan skuld berättiga till det vanliga avdraget enligt littera h) i schemat om normalt 9,9 procent på vid påbörjat räkenskapsår befintlig pensionsavsättning.

Skilj ut sådana avsättningar och ge dem en annan rubrik! Också för arbetsgivare, som enligt 5 § tryggandelagen har rätt att på konto Avsatt till pensioner redovisa även pension som inte ingår i allmän pensionsplan enligt tryggandelagens definition i 4 §, finns en inskränkning, nämligen den att pensionsåtagande mot person, som enligt 5 § tryggandelagen anses ha bestämmande inflytande, endast får tas upp till den del det ingår i formell allmän pensionsplan eller intjänats innan personen i fråga senast fick sådant inflytande.

Inte heller efter 1966 utfäst pension som villkorats av att den anställde stannar i tjänsten till någon viss framtida tidpunkt (s.k. antastbar pension), får föras på konto Avsatt till pensioner förrän efter det att villkorstidpunkten passerats. Dessförinnan bör de skiljas ut. I den mån antastbar pension likväl i strid med lagen finns på konto Avsatt till pensioner blir effekten, att löneskatt okontrollerat och genast utlöses då villkoret bortfaller, och skatt uppkommer på samma sätt på enligt föregående stycke ogilla avsättningar om de plötsligt blir legitima, vilket kan inträffa vid ändrad associationsform eller ägarförändringar.

Man kan nu fråga om löneskatten kan uppskjutas genom att pensioner, som får redovisas på konto Avsatt till pensioner, likväl tas upp under annan rubrik. Tänkbart men kortsynt! Om man bortser från pensionskostnader, som i avvaktan på val av tryggandeform och verkställande av valet innan deklaration skall vara lämnad tillfälligtvis redovisas som kortfristig skuld, föreligger ju aldrig inkomstskatterättslig avdragsrätt för andra skuldförda pensionskostnader än sådana som tagits upp under rubriken Avsatt till pensioner. Även om kostnaden inte skulle vara skattemässigt avdragsgill finns det ändå incitament att, där tryggandelagen så tillåter, redovisa skulden på konto Avsatt till pensioner om man nu inte nöjer sig med att redovisa den som ansvarsförbindelse. Avdraget 9,9 procent på skulden vid räkenskapsårets ingång är ju strikt knutet till kontot avsatt till pensioner, men tillgodoräknas även på del därav, som byggts upp utan avdragsrätt.

För övrigt bör enligt mitt synsätt uppbokning av pensionsskulder under annan rubrik vara förbunden med reservering för löneskatten med vid varje tidpunkt gällande procenttal, eftersom arbetsgivaren får anses häfta i skuld för löneskatten på samma sätt som för pensionen och också får betala skatten i takt med pensionsutbetalningarna.

Liksom reserveringen för pension under annan rubrik än konto Avsatt till pensioner aldrig är avdragsgill, torde inte heller därmed förbunden reservering för skatten vara avdragsgill, så att frivilligt redovisa pension utanför konto Avsatt till pensioner ger, som jag ser det, bara nackdelar. I sammanhanget vill jag också föra fram uppfattningen att även pensionsskuld, som bara redovisas som ansvarsförbindelse, fortsättningsvis skall kompletteras med beräknad löneskatt. Vad säger FAR och BFN i dessa frågor?

Vad gäller avdragsposten 9,9 procent på med eller utan avdragsrätt uppbyggd skuld på konto Avsatt till pensioner finns den till ingen del i bokföringen. Bakgrunden till posten är att försäkringsföretagen antas ha en realiserad värdetillväxt om 11 procent per år före avkastningsskatt vid förmögenhetsvärdering enligt bokföringsmässiga grunder (lägsta värdets princip). Efter 10 procent skatt på avkastning i tjänstepensionskapital, d.v.s. 1,1 procent, bedöms värdeökningen på kapitalet därför vara 9,9 procent, vilken inte drabbas av särskild löneskatt. I likställighetssyfte tillåts därför också en löneskattefri avdragspost om f.n. 9,9 procent på konto Avsatt till pensioner. Något krav på ökning av posten Avsatt till pensioner för att få avdraget 9,9 procent för 12-månaders beskattningsår finns inte – kontot kan rent av minska, hela avdraget erhålles ändå förutsatt att kontot inte helt upplöses (se tidigare i redogörelsen) – och avdraget får också beräknas på överskott (disponibla medel).

I bokföringen finns naturligtvis inte heller varken den avdragspost, som består av negativt belopp som föregående beskattningsår uppkommit vid lagens tillämpning (littera j) i schemat), eller korrigeringspost p.g.a. ”felaktig” prissättning vid överflyttning av pensionsansvar till eller från någon som inte är löneskattepliktig. Eftersom bokföringsmässiga grunder skall tillämpas vid beräkning av beskattningsunderlaget, hämtas i ett korrekt bokslut posterna a)–f) samt i) direkt ur resultaträkningen.

Negativt beskattningsunderlag – som inte torde bli helt ovanligt – ”ägs av” den skattskyldige, men måste utnyttjas i så snabb takt som möjligt enligt samma regler som vid inkomsttaxering gäller för underskott i Inkomstslaget näringsverksamhet. Uppkommer underskott flera år ackumuleras de alltså och magasineras tills de enligt ”fifo”-modell utan tidsbegränsning kan ”betas av” mot framtida positiva underlag. Restitution av skatt på negativt underlag – vilket vore riktigare – kan inte ske, men eftersom det föreslogs att negativt underlag bara skulle få utnyttjas vid nästa taxering, får man väl vara tacksam för den uppmjukning lagrådet fick igenom.

Pension och pensionsförsäkring i schemat

Redan i avsnittet om löneskatt på vissa förvärvsinkomster nämnde jag vilka av premierna till AMF och AFA som arbetsgivaren inte skall erlägga skatt på, eftersom dessa försäkringsbolag i stället gjorts skattskyldiga för utgivna ersättningar. Kvar för arbetsgivaren att ta med i schemat blir faktiskt bara premierna för STP:n (särskild tilläggspension).

Jag nämnde också att SPP och övriga ITP-kassor har att erlägga särskild löneskatt på utbetald sjukersättning och sjukpension, varför arbetsgivaren är befriad från skatten på den f.n. obetydliga del av ITP-premien, som avser sjukförsäkringen. Eftersom endast ITP:s och AMF-försäkringarnas sjukpensioner omnämnts i lagförarbetena förefaller det som om sjukförsäkringarna i övriga nu existerande allmänna pensionsplaner inte skulle vara gruppsjukförsäkringar i lagens mening, med följd att arbetsgivaren i alla sådana övriga fall skall ta upp även sjukförsäkringspremierna i löneskatteschemat. Och att premier för individuella p-klassade sjukförsäkringar i anställning skall tas upp i schemat är helt givet. Sjukersättning till anställd p.g.a. p-klassad försäkring är ju pension.

Vad gäller tjänstegrupplivförsäkring (TGL) tas premien för dem som omfattas av AMF-paketet upp på AMF-fakturan, men för tjänstemän kan försäkringen antingen ingå i de avgifter som betalas till SPP eller tecknas separat hos Folksam, Förenade Liv eller RKA. Sådan premie skall inte tas upp i löneskatteschemat och det skall inte heller premie för försäkring om motsvarande förmåner som tecknats i utlandet eller mot TGL svarande förmåner, som utan försäkring (normalt i stat och kommun) betalas ut till anställds efterlevande. I detta stycke nämnda kostnader beskattas efter en egen lag.

Att särskilja STP-premien och ta upp denna rätt i löneskatteschemat torde inte vålla några större bekymmer eftersom den är specificerad på AMF-fakturorna. På SPP-premierna skall löneskatt betalas på allt utom sjukförsäkringspremien och eventuell hos SPP tecknad TGL, vilket blir svårberäknat eftersom SPP hittills inte specificerat sina fakturor. Det kommer de förhoppningsvis att göra fortsättningsvis, men med hänsyn till i nästa avsnitt beskrivna övergångsbestämmelser kan det faktiskt behövas specificerade uppgifter även för tid före 15 mars 1991. I extremfallen med förlängda beskattningsår som både påbörjats redan 1989 och avslutats efter 15 mars 1991, behövs faktiskt premieuppdelning så långt tillbaka som från slutet av 1989 och för normala ”brutna” år behövs uppgifter även för den del av beskattningsåret som faller på 1990.

Utöver premier för STP, ”vanliga” sjukförsäkringar och som nämnts helt övervägande del av ITP-premier, skall naturligtvis också till Förenade Liv betalda avgifter för ITPK och alla övriga tjänstepensionspremier tas upp. Avierna för sådana övriga pensionsförsäkringar är alltid markerade ”skattekategori P” eller med ordet ”pensionsförsäkring”. Utländska personförsäkringar är definitionsvis kapitalförsäkringar i kommunalskattelagens mening och liksom för svenska kapitalförsäkringar skall varken premier eller utfallande försäkringsbelopp tas upp i schemat. Endast genom dispens kan utländsk försäkring undantagsvis få status av pensionsförsäkring och bli avdragsgill samt – om den är tjänstepension – vara löneskattepliktig. Något utanför ramen för denna artikel men viktigt att påpeka är att premie, för såväl svensk kapitalförsäkring som för utländsk ej dispenserad försäkring, skall behandlas som lön om inte arbetsgivaren är ägare till försäkringen och förmånstagare till utfallande försäkringsbelopp. Sådana arbetsgivaren tillförsäkrade belopp kan naturligtvis slussas vidare som direktutbetald sjuk-, ålders- eller efterlevandepension och försäkringen pantförskrivas till anställd som säkerhet för sådana utlovade pensioner.

Sådan pension som säkerställts genom kapitalförsäkring (tidigare ofta kallad fondförsäkringspension e.d.), inkluderade ej dispenserad utländsk försäkring, belastar arbetsgivaren med löneskatt först när denne direkt eller via försäkringsgivaren (s.k. förmedling) betalar pensionen till den pensionsberättigade. Också all annan direktutbetald pension och förmedlingspension – även till mottagare som bor i utlandet – skall redovisas, vare sig den utgår som sjuk-, ålders- eller efterlevandepension och oavsett om pensionen intjänats före eller efter den 15 mars 1991. Redovisas skall därmed också s.k. PRI-pensioner inom ITP, som arbetsgivaren på löpande fakturor betalar till SPP för omedelbar vidarebefordran till pensionärerna vad pensionärerna skall ha. Däremot skall varken arvoden till PRI (Pensionsregistreringsinstitutet) eller arvoden till t.ex. SPP och konsulter för beräkning, förmedling m.m. tas upp i schemat. Inte heller kreditförsäkringspremier m.m. som erläggs till Försäkringsbolaget Pensionsgaranti, ömsesidigt (FPG), AMFK eller andra kostnader för säkerställande skall tas upp.

Övergångsbestämmelser

Riksdagen beslöt hösten 1990 att särskild löneskatt inte skulle tas ut på pensionskostnader förrän från den 1 juli 1991. Trots det beställde regeringen den 15 mars en ”stopplag” med verkan från den 16 mars, vilken infördes som ett tillägg till den ordinarie lagen. Regeringen angav som motiv att skatteplanering äventyrade stora skatteintäkter, vilket knappast rättfärdigar, att den funktion av nådatid den tidigare lagstadgade tidsgränsen fick vad gäller att utan löneskatt genom nya pensionsutfästelser kunna åtgärda ett eftersatt pensionsskydd nu plötsligt sattes ur spel. Än mindre kan det, enligt min mening, försvaras att redan före den 16 mars utfäst och intjänad pension beläggs med löneskatt, om det inte före den 16 mars fattats beslut om tryggande och beslutet verkställts innan deklaration för beskattningsåret – i allmänhet 1992 års taxering således – skall vara avlämnad. Den nedan redovisade normalregeln (huvudregeln) får emellertid då i regel inte tillämpas.

Vid beräkning av löneskatt för det räkenskapsår inom vilket den 16 mars 1991 infaller, får den skattskyldige fritt välja mellan två övergångsregler, som i lagförarbetena benämnts huvudregel respektive alternativregel, men som jag i det följande kallar för normalregel respektive yrkanderegel för att undvika förväxling med kommunalskattelagens avdragsregler, som också brukar benämnas huvudregel respektive alternativregel.

Normalregeln

Enligt normalregeln (huvudregeln) beräknas beskattningsunderlag för hela beskattningsåret, varefter full löneskatt tas ut på lika stor andel av underlaget som den andel av beskattningsåret som faller efter den 31 mars 1991. Ren tidsproportionering alltså.

Observera dock att kostnader för tryggande av pensionsutfästelser endast får proportioneras till den del pensionerna intjänats under beskattningsåret eller avser beskattningsårets kapitalvärdesökning av på konto Avsatt till pensioner redan tidigare redovisad intjänad pension, varvid med sistnämnda fall även torde avses värdet av årets eventuella uppräkning av fribrevsrätt enligt plan eller utfästelse. STP-avgifter får dock tidsproportioneras trots att dessa används till att täcka erforderligt pensionskapital för den årsklass som går i pension under avgiftsåret och normalt inte ger upphov till någon intjänad pensionsrätt för dem, vars lön läggs till grund för avgiftsuttaget. Likaså får kostnad för tryggande av övertagen pensionsutfästelse tidsproportioneras med det belopp, varmed den redovisats i schemat under littera i).

Kostnader för tryggande av pensionsrätt som intjänats före beskattningsåret eller i övrigt faller utanför den redovisade specialregleringen skall i sin helhet tas upp i beskattningsunderlaget, vilket alltså ställer lagens retroaktiva verkan i öppen dager. Ordinarie kostnader för tryggande av allmän pensionsplan (ITP och liknande) samt pensionsförsäkringskostnader som faller inom kommunalskattelagens alternativregel (35/25-procentsregeln) bör utan vidare kunna proportioneras. Avdragsyrkanden för pensionsförsäkringspremier, pensionsstiftelse- och kontoavsättningar enligt kommunalskattelagens s.k. ”ryms inom” regel, liksom tryggande av förtidspensioner och tryggande av pensioner utöver kommunalskattelagens avdragsgränser, torde emellertid till mycket stora delar ligga i farozonen för full löneskatt i den mån de inte går fria enligt den nedan redovisade yrkanderegeln, då förstås också alla andra pensionskostnader måste redovisas efter denna.

Anledningen till att det kan finnas risk att stora delar av i förra meningen åsyftade kostnader inte får proportioneras är att de ofta får anses innefatta ett retrospektivt pensionsintjänande, vilket bl.a. kommer till uttryck i ”ryms inom”-regelns tjänstetidsberäkning. Löneskattelagen har emellertid rent allmänt ingen koppling till kommunalskattelagens avdragsbegränsningar för pensionstryggande – löneskatt tas ju ut även på överskjutande del – och då är det väl rimligt, att tryggande av årets civilrättsligt intjänade pension får proportioneras även till den del tryggandet inte kan ske med avdragsrätt. Då kan givetvis också när tryggandet är fullt avdragsgillt årets civilrättsligt intjänade pension vara större än den del, som t.ex. beräknas genom att en engångsavsättning divideras med det antal år, som läggs till grund för det inkomstskatterättsliga avdragsyrkandet. Pension är ju ersättning för utfört arbete och värdet av ett enskilt års som pension innestående ersättning kan ju vara betydande. När tid hos tidigare arbetsgivare räknas in vid avdragsyrkandet blir det ju automatiskt så, att pensionen rent faktiskt inte kan vara intjänad under längre tid än anställningstiden hos den som bekostat pensionen, d.v.s. den nuvarande arbetsgivaren. Den fiskala synen på vad som är intjänat under året blir dock säkert mycket inskränkt och risken för processer stor.

Yrkanderegeln

Enligt yrkanderegeln (alternativregeln) undantas pensionspremier och stiftelseavsättningar som inbetalats fram t.o.m. den 15 mars 1991 (beträffande STP i AMF-paketet, se dock nedan), men även om sådan betalning inte skett före den 16 mars 1991 undantas ändå t.o.m. den 15 mars intjänad del av utfäst pension helt från löneskatten, förutsatt att det senast 15 mars fattats beslut om tryggande och beslutet verkställs genom betalning av pensionsförsäkring (ej skattekategori K), överlämnande av medel till pensionsstiftelse eller avsättning till konto Avsatt till pensioner innan deklaration för beskattningsåret skall vara lämnad. Även pensionsrätt som utfästs med beaktande av tjänst under gångna år går under nämnda förutsättningar fri från löneskatt.

Sker tryggande genom avsättning på konto Avsatt till pensioner är det för frihet från löneskatt ovidkommande med kreditförsäkring i fall att inkomstskatterättslig avdragsrätt ändå inte kan påräknas och det inte heller finns andra skäl att stärka pensionerna med sådan försäkring. Det sistnämnda bl.a. sagt med tanke på genom kapitalförsäkring säkerställda pensionsutfästelser, vilka bara undgår retroaktiv löneskatt vid utbetalning av den utfästa pensionen om utfästelserna redovisas på konto avsatt till pensioner eller annat tryggandelagsalternativ efter beslut och verkställande inom ovan angivna tidsramar. Huruvida kostnadsförda kapitalförsäkringar får plockas upp i balansräkningen och ge skattefria bokföringsvinster som kan kompensera ej avdragsgilla kontoavsättningar är en fråga utanför ramen för denna artikel.

Vad beträffar STP vill jag, för undvikande av att från tidigare beskattningsår eventuellt felperiodiserad premie eller premiereglering kommer med i beskattningsunderlaget hoppas att det godtas att underlaget i denna del bestäms som avgiften på den del av den STP-grundande lönen, som hänför sig till tiden efter den 15 mars. Departementschefen går nämligen i motiveringen, och möjligen i diskrepans med lagtexten, en annan väg och undantar den del av endast till årets lönesumma hänförlig premie, som faller på tiden före den 16 mars. I bästa fall kan själva lagtexten tolkas som ”andra sidan” av ”min” metod och då ge rätt resultat. Omvänt kan ju ibland justeringar från tidigare år gå i den riktningen att det relaterade departementschefsuttalandet leder till ett lägre beskattningsunderlag och då bör beräkningen givetvis göras efter det, särskilt som själva lagtexten är oklar.

Bestämmelserna för yrkanderegeln ansluter till vad som i stort följer av normala bokföringsmässiga grunder och lagförarbetena gör avgränsningen just utifrån ett tänkt bokslut per den 15 mars 1991, varför Pensionsregistreringsinstitutet (PRI) m.fl. väl måste göra en extra pensionsskuldberäkning per nämnda dag, innefattande all före den 16 mars intjänad pensionsrätt. Om pensionsskuldberäkningen per den 15 mars avser ITP genom PRI eller annan faktisk allmän pensionsplan, får också däri redovisad ny men före beskattningsåret intjänad pensionsrätt undantas utan särskilt beslut av arbetsgivaren om tryggande. För allmän pensionsplan har ju lagstiftaren redan i 4 § tryggandelagen inskrivit krav på tryggande som planansluten arbetsgivare har att följa.

Vad gäller löneskatteschemats littera i) anger lagförarbetena att så stor del av 9,9 procent på ingående kontoavsättning får minska löneskatteunderlaget för tiden efter den 15 mars, som motsvarar den andel av beskattningsårets längd, som infaller efter den 15 mars. Lagen stadgar också, att om kostnad för tryggande inte skall räknas med i beskattningsunderlaget, får inte heller intäkt som uppkommer till följd av tryggandet räknas av i schemat. Orsakssamband krävs alltså, varför – trots att departementschefen angivit byte av tryggandeform endast som exempel på när bestämmelsen kan bli aktuell – åtminstone inte jag kan finna andra tillämpningsfall. Byte av tryggandeform kan ske på de sätt jag kort beskrivit i Balans 8–9/91 och när så sker finns det vissa inkomstskattemässiga specialbestämmelser om större skatterättslig avtappning av tidigare kontoavsättning än normalt, vilket väl är vad som kan anses ha uppkommit till följd av bytet. I de fall större bokföringsmässig avtappning än så görs, bör likväl inte mer än vad som lägst hade erfordrats kunna anses vara en följd av tryggandet.

Hur vanlig avtappning på konto Avsatt till pensioner och gottgörelse från pensionsstiftelse skall behandlas vid tillämpning av yrkanderegeln anges inte, men inte ens om det bara finns tryggandekostnader som inte behöver tas upp i schemat, kan avtappning och gottgörelse anses vara en följd av tryggandet, såvida någon härledning inte kan göras till byte av tryggandeform. Därför kan jag inte se något hinder mot att avtappning och gottgörelse i övrigt hänföres till tiden efter den 16 mars och avräknas i schemat, förutsatt att de inte beslutats före den 15 mars och enligt bokföringsmässiga grunder måste hänföras till tiden dessförinnan. Den försiktige uppskjuter dock all gottgörelse från pensionsstiftelse och all kontoavtappning utöver inkomstskatterättsligt krävt minimum till kommande år, för att inte riskera att det finns belopp, som myndigheterna kan försöka hänföra till tiden före den 16 mars och därmed hindra att de utnyttjas för avdrag i schemat.

Val mellan reglerna

Ifråga om val mellan normal- och yrkanderegel blir det till att räkna från fall till fall och vara uppmärksam på fallgroparna. Bedömningen görs på företags- och inte individnivå, varför man måste beakta att en, vad avser pensionskostnaderna, för en viss individ gynnsam regel kanske spolieras genom att den totalt för företaget blir dyrare än den andra regeln. Att ge generella valkriterier låter sig knappast göras annat än att yrkanderegeln i allmänhet blir gynnsammast för PRI-företag med bokslut senast den 31 december 1991. Detta beror på att PRI av tidsskäl och praktiska skäl räknar upp skulden med årligen i december beslutade och från årsskifte gällande pensionstillägg först i januari varje år trots att skuldökningen ju är känd per årsskifte om än inte uträknad. Den del av på beskattningsåret belöpande skuldökningen som faller från årsskiftet och fram till den 15 mars blir därför oproportionellt stor för företag som tillämpat PRI-systemet länge, vilket alltså normalt gör yrkanderegeln fördelaktigast vid bokslut under 1991.

Retroaktiviteten

Pension som intjänats före den 16 mars kommer att gå fri från löneskatt bara till den del de kan täckas av äldre eller enligt övergångsreglerna gjorda pensionsreserveringar samt kommande löneskattefri avsättningsrätt inom 9,9-procentposten och förräntning av pensionsstiftelsemedel. Övrig del av sådana intjänade pensioner kommer retroaktivt att drabbas av skatten vid kommande reserveringar eller utbetalning. Pension är ju uppskjuten lön och därför en kostnad som till nämnda intjänade del redan inträffat.

Enskilda rörelseidkare

Enskilda rörelseidkare, handelsbolag och därmed jämställda skall naturligtvis betala vanlig löneskatt på de pensionskostnader som belöper på i rörelsen anställda. Även på egen pensionsförsäkring som enskild rörelseidkare – inklusive delägare i handelsbolag och därmed jämställt – har att redovisa i förvärvskällan skall det emellertid på premier, som avser tid efter den 15 mars 1991, tas ut särskild löneskatt enligt samma lag som för tjänstepensioner, men med lägre procentsats än för dessa, f. n. 11,1 procent. Departementet har beräknat, att om den genomsnittliga tid som pensionsmedel innestår i försäkringsbolag är 20 år, så kommer den halverade löneskatten på rörelseidkares pensionsförsäkringar i rörelsen, vilka ju är privata, att kompensera att avkastningsskatten är 15 procent och inte 10 som i tjänstepensionssparande.

Avdragsunderlaget är inkomst av aktiv näringsverksamhet före pensionsförsäkringspremie även till den del den grundar sig på tjänsteinkomst givetvis, före avsättning för egenavgifter och före avdrag för löneskatt, bortsett givetvis från löneskatt för de anställda. Avdragsgill premie fr.o.m. 1992 års taxering är ett basbelopp och därutöver 25 procent på den del av avdragsunderlaget, som ligger inom 20 basbelopp samt 20 procent av underlaget till den del det ligger mellan 20 och 40 basbelopp. Avdraget kan komma att föranleda underskott i näringsverksamheten och får då överföras till påföljande år.

Vid jämförelse med arbetsgivares avdragsrätt enligt alternativregeln (35/25-procentsregeln) ser vi att procenttalen är lägre för rörelseidkare, vilket beror på att avdrag i anställning räknas på lön som bestämts efter hänsynstagande till sociala avgifter, men här före beräknade egenavgifter, vilket då ger ett högre underlag för beräkning av premien med åtföljande sänkning av procentnivån vid beräkningen. Å andra sidan kan man ju med beaktande av sociala kostnader på lön säga, att större del av rörelsevinsten före lön och sociala kostnader än alternativregelns nominellt högst 30 basbelopp läggs till grund för premieavdrag men med lägre procentsats än de nominella, varför då rörelseidkare med beaktande av de sänkta procentsatserna också bör få räkna på större del av rörelsevinsten, vilket alltså förklarar höjningen till 40 basbelopp.

Avdrag medges därutöver på anställningsinkomster enligt de regler som gällt sedan före skattereformen, varjämte det grundavdrag på en premie om ett basbelopp som rörelseidkare är berättigade till, skall fördelas i proportion till hur stor del av inkomsten som faller på aktiv näringsverksamhet respektive tjänst.

Avdraget får beräknas på inkomsten under beskattningsåret eller närmast föregående beskattningsår, men ett och samma år måste väljas både för det avdrag som grundas på inkomst av tjänst och det som grundas på aktiv näringsverksamhet.

Taxering och uppbörd

Som nämndes inledningsvis i denna redogörelse för den särskilda löneskatten på pensionskostnader sker taxering vid ordinarie inkomsttaxering men som särskild ”förvärvskälla” och särskilt ”inkomstslag”. Bestämmelserna i taxeringslagen och uppbördslagen gäller och jag hänvisar till beskrivningen rörande avkastningsskatten i avsnittet ”Taxering och uppbörd” i i Balans 8–9/91, vilken är direkt tillämplig också på denna skatt. Observera behov av fyllnadinsbetalning!

För särskild löneskatt som staten skall betala skall regeringen utfärda direktiv.

Tjänstegruppliv och liknande

För sådana förmåner som ungefärligen gäller för anställda i staten är tjänstegrupplivpremier och motsvarande för rörelseidkare avdragsgilla, trots att utfallande belopp är skattefritt för förmånstagarna. Detta kunde inte utan vidare passera i den breddade skattebasen. Lösningen blev att försäkringsföretag, som tillhandahåller sådan försäkring, efter ett omkostnadsavdrag om fem procent av premieintäkten får betala in 42,7 procent av återstående 95 procent i skatt, varvid skatten avvägts för att motsvara ”vanliga” löne- och tjänsteinkomstskatter. Förutom premiehöjning p.g.a. höjda förmånsnivåer till följd av högre basbelopp är skatten anledning till att TGL-premierna den 1 januari 1991 höjdes från 30 till 57 kr per månad och anställd, men premien är alltså alltjämt avdragsgill och utfallande belopp skattefria.

Arbetsgivare som likt staten betalar TGL-motsvarande dödsfallsbelopp utan försäkring, skall anmäla sig hos riksskatteverket och enligt förfarandet för uttag av punktskatter och prisregleringsavgifter betala 74,6 procent avdragsgill skatt på ett beskattningsunderlag som utgörs av utbetalt belopp. Skatten motsvarar den procentuella premiehöjning som vid försäkring måste till för bibehållen ersättningsnivå. För att kunna bibehålla nivån måste försäkringsgivare vid 42,7 procent skatt även på premiehöjning höja med just 74,6 procent.

För TGL-motsvarande grupplivförsäkring som tecknas i utlandet, beskattas 95 procent av premien med 74,6 procent, varjämte premien normalt beläggs med samma 15 procent ”utförselavgift” som oftast gäller för andra i utlandet tecknade försäkringar. ”Utförselavgiften” är inte avdragsgill, men däremot bör det kunna hävdas, att försäkringspremien i sig är avdragsgill trots att den inte uppfyller villkoren för att vara p-klassad, vilket ju emellertid inte heller i svenskt bolag tecknad TGL formellt gör. Sök ändå dispens!

Efterlevandepension för homosexuella

En av de fåtaliga förbättringarna är att lagen nu tillåter försäkringstagare i homosexuellt samlevnadsförhållande ge sin sambo efterlevandeskydd genom avdragsgill pensionsförsäkring. Förhoppningsvis tillhandahåller försäkringsbolagen nu också sådana försäkringar så att lagen inte blir utan verkan.

Svenska kapitalförsäkringar

En annan förändring till det bättre är att skatten på avkastning i kapital som lagts ner i kapitalförsäkring i bolag med koncession i Sverige nu tas ut som vanlig inkomstskatt för juridisk person, d.v.s. med 30 procent på löpande nettovinst och reavinster. Tidigare var beskattningen 50 procent efter vissa schablon- och antalsavdrag, det sistnämnda helt efter det antal kapitalförsäkringar vart och ett försäkringsbolag förvaltade. Effektivt blev skatten 40–45 procent.

Utländska försäkringar

Gränsen 3 000 kr per person och år för premier i utländska personförsäkringar är som bekant avskaffad. Lika bekant är säkert skatten om 15 procent på all erlagd premie (SFS 1990:662), såvida inte avkastningen på kapitalet blir belagd med skatt i det land där försäkringen är meddelad på ungefär samma nivå som i en svensk kapitalförsäkring. Om avkastningen beskattas kan premieskatten beroende på avkastningsskattens höjd nedsättas helt eller till hälften. Lika väl som premie för utländska försäkringar endast i sällsynta undantagsfall kan bli avdragsgilla är inte heller premieskatten avdragsgill. Utfallande försäkringsbelopp är dock skattefritt, så det blir att kalkylera in eventuell premieskatt inklusive framtida förlorad ränta på beloppet vid bedömning av en utländsk försäkrings lönsamhet. Jag vänder mig mot resonemanget att en utländsk försäkring nästan som en naturlag skulle vara förmånligare än en svensk. Det är väl inte givet att svenska kapitalförvaltare är sämre än utländska?

För övrigt är det inte heller givet att det är försäkringar utan svensk premieskatt man skall leta efter. I vart fall om det gäller rena riskförsäkringar utan sparmoment torde det ofta bli billigare med en försäkring vars avkastning beskattas, helt enkelt av den anledningen att ersättningar för försäkringsfall vid rena riskförsäkringar ju i princip betalas ut i samma takt som premierna på andra försäkringar flyter in, varför beskattningen blir formell eftersom nästan ingen avkastning att beskatta uppstår. Premieskatten för att få en försäkring utan ens formell avkastningsskatt blir då en onödig fördyrning.

Den aviserade rättvisereformen med förmögenhetsskatt på utländskt försäkringskapital i likhet med vad som gäller för efter den 12 september 1986 tecknade svenska kapitalförsäkringar har ännu ej kunnat genomföras.

Avslutning

Om fondanknutna försäkringar (s.k. unit-linked) och eventuella möjligheter att för ITP-anslutna tjänstemän med lön över 10-basbelopp (s.k. tiotaggare) teckna alternativ ITP har det skrivits mycket i andra sammanhang. Jag avstår därför från vidare redogörelse här.

Jag inledde med ett citat. Som avslutning vill jag nu till tröst för den som i likhet med mig inte förstått allt citera Johan Henrik Kellgren om Salig Dumbom:

”Han kunde aldrig rätt begripa vad ingen mänska kan förstå.”

Anders Palm driver företaget Pensionsrådet i Sydsverige AB och har tidigare varit auktoriserad revisor. Första delen hans genomgång publicerades i Balans nr 8–9/91.