Insolvens, insufficiens och kontrollbalansräkning

Vi kan välja att fortsätta med både ett aktiebolagsrättsligt och ett konkursrättsligt system för obestånd och insufficiens eller att mönstra ut reglerna om tvångslikvidation ur aktiebolagslagen, skriver avdelningsdirektör Christer Westermark vid Riksskatteverket. Som så mycket annat beror det valet på hur EG går vidare.

Antalet konkurser ökar dramatiskt. I vårt land inträffade år 1989 ca 7.500 konkurser varav det helt dominerande antalet avsåg aktiebolag. Många av dessa konkurser gällde visserligen de mer speciella företeelserna skalbolag och enmansbolag, men väcker likväl frågan om företagen eller verksamheten kanske borde räddas eller om de många konkurserna är det pris borgenärer och övriga intressenter får betala för en sund och hög nyetableringstakt. Förutom konkurser drabbas aktiebolagen även av tvångslikvidationsåtgärder och det är väl känt att underkapitalisering är en vanlig orsak liksom bristande kunskaper om företagandets villkor och krav.

Många intressanta och intresseväckande idéer och uppslag kring dessa och anknytande frågor diskuterades vid Insolvensrättsligt Forum, som arrangerades i slutet av januari vid Uppsala Universitet. Man vågar nog påstå att alla inte var övertygade om att de aktiebolagsrättsliga reglerna om tvångslikvidation ger borgenärerna ett fullgott skydd, då företaget råkar i en krissituation.

Frånvaron av personligt ansvar för den som driver aktiebolag modifieras i vissa definierade situationer av ansvarsgenombrott. Därvid blir styrelseledamöter, VD och i vissa fall aktieägarna personligt ansvariga för bolagets förpliktelser. En sådan situation beskrivs i ABL 13 kap 2 § och gäller när en särskild balansräkning, oftast benämnd kontrollbalansräkning (härefter KBL), skall upprättas. Bilden kompliceras av att paragrafen behandlar tre balansräkningar som alla har det gemensamt att de får upprättas enligt de generösare värderingsreglerna, som framgår av ABL 13 kap 2 § 4 st.

Den första särskilda balansräkningen skall upprättas ”ofördröjligen”, så snart det finns en misstanke om att det egna kapitalet understiger hälften av det registrerade aktiekapitalet. För denna balansräkning finns inga krav på granskning eller godkännande. Det finns inte ens uppställt några formkrav eller att den över huvud behöver fästas på papper.

Den andra särskilda balansräkningen skall avse tidpunkten för den bolagsstämma som styrelsen har att tillkalla, men måste av praktiska skäl avse en tidpunkt som ligger något före stämman. Denna balansräkning skall godkännas av bolagsstämma.

Den tredje särskilda balansräkningen har till syfte att befria styrelseledamöterna från ansvar för bolagets förpliktelser. Ansvarsfriheten inträder om det egna kapitalet uppgår till det registrerade aktiekapitalet, men avser enbart ansvaret för tillkommande förpliktelser. För denna särskilda balansräkning uppställer lagen krav på såväl granskning av revisorerna som godkännande av bolagsstämma. För att återknyta till konkursfallet skall konkursförvaltaren enligt konkurslagen 7 kap 15 § uttala sig om tidpunkten då KBL borde ha upprättats. Syftet är att bedöma styrelseledamöternas personliga ansvar, dvs. eventuellt ansvarsgenombrott.

Följande översikt syftar till att belysa skärningspunkten mellan ABLs och konkurslagens regler vad gäller KBL och vilka problem och tolkningssvårigheter det medfört, kanske just därför att frågekomplexet berör flera regelsystem.

Likvidationsgrunder

Associationsformen aktiebolag har av tradition varit omgärdad av tvångslikvidationsregler. En av likvidationsgrunderna gäller bolagets ekonomiska ställning eller mer konkret det egna kapitalets bibehållande.

Avsikten med att upprätta en speciell balansräkning är att kontrollera om företaget är likvidationspliktigt och i så fall hindra att en förlustbringande verksamhet får fortsätta. Borgenärer och andra intressenter skall hållas skadelösa. En minimigräns för förbrukat registrerat aktiekapital skall garantera att företaget har ett eget kapital som är så stort att det motsvarar behovet av riskkapital under den tid det tar att avveckla företaget.

I ABL 1910 98 § ingick bestämmelserna ”det åligger styrelsen att, när helst anledning yppas till antagande att bolaget gjort förluster i den omfattning, varom ovan förmäles, ofördröjligen upprätta bokslut för utrönande av bolagets ställning”.

ABL 1944 146 § införde beteckningarna ”särskild balansräkning” och ”likvidationsbalansräkning” men bibehöll i princip de sakliga förutsättningarna i bestämmelsen: ”Det åligger styrelsen och verkställande direktören att, när helst anledning yppas till antagande att aktiekapitalet till den del som i 142 § sägs gått förlorat, ofördröjligen upprätta särskild balansräkning för utrönande av bolagets ställning (likvidationsbalansräkning)”.

Benämningen ”kontrollbalansräkning” har sedermera etablerats vid sidan av lagens terminologi.

Obestånd och tvångslikvidation

Skillnaden mellan ett företag som är på obestånd och ett som står inför en tvångslikvidation uppfattas ofta som oklar. Det är inte så mycket situationerna i sig som är svåra att hålla isär, utan de begrepp som förekommer. Hopblandningen av termer i dagligt tal och den begreppsanvändning som påträffas i massmedia och litteratur, bidrar till förvirring. Ord som insufficient, insolvent, konkursmässig, likvidationsskyldig, illikvid, på obestånd, blandas tämligen vårdslöst och betraktas ofta som synonyma begrepp. Dessutom förutsätter lagarna som reglerar dessa två situationer många gånger kunskap på både det företagsekonomiska och det juridiska området för att tolkningen skall bli rätt. Figur 1 belyser skillnaderna.

Figur 1. Skillnaden mellan obestånds- och tvångslikvidationssituationerna.

Dubbla regelsystem

Den svenska modellen med två regelsystem förutsätter att man håller isär å ena sidan ställningsproblematiken med insufficiensbegreppet och å andra sidan betalningsförmågeproblematiken, där begreppen obestånd och insolvens (synonyma ord) behandlas. I vissa fall kan dock i praktiken begreppen insufficiens och insolvens sammanfalla, vilket finns behandlat i en artikel i Balans 7/79.

Insufficiens hör ihop med en ekonomisk situation då skulderna överstiger tillgångarna. Detta utgör en ställningsproblematik som lagregleras i ABL, där ett statiskt betraktelsesätt tillämpas när man skall pröva likvidationsskyldigheten. Man tar således inte hänsyn till företagets framtida vinstgenereringskapacitet.

Obeståndsbedömningen, som har karaktären av prognos över företagets förmåga att i framtiden betala skulder efter hand de förfaller, regleras i konkurslag och brottsbalk. Definitionen av begreppet obestånd ges, som nämnts, i konkurslagen 1 kap 2 § som stadgar: ”Med obestånd (insolvens) avses att gäldenären inte kan rätteligen betala sina skulder och denna oförmåga inte är endast tillfällig.”

Obestånd är således en konkursrättslig term, som innebär ekonomiskt fallisemang av skilda slag.

De två begreppen hör dock ofta samman, det vill säga insufficiens föreligger samtidigt som insolvens råder. En långvarig och ökande ekonomisk insufficiens leder förr eller senare till insolvens och insufficiensen ingår därför ofta bland obeståndsindicierna. Frågan om vilka regler som först blir aktuella, konkurslagens om obestånd eller ABLs om likvidation, kan inte besvaras generellt utan får bedömas utifrån sammansättningen av tillgångar och skulder samt riskkapitalets storlek i förhållande till skulderna i det enskilda fallet.

Vidare framgår det i ABL att lagstiftaren väljer att låta ställningen vid en viss tidpunkt vara avgörande. Det är således det egna kapitalets utveckling det är fråga om. Anknytning till konkurslagens bestämmelser om obestånd saknas.

I debatten kring KBL har framhållits att det svenska systemet med två regelkomplex är unikt. Många andra länders motsvarighet till ABL saknar tvångslikvidationsregler och man nöjer sig således med enbart konkursreglerna.

Intensiv debatt

Under 1980-talet har det i Balans skrivits närmare trettio artiklar med anknytning till KBL. Ämnet har stimulerat och provocerat tankeverksamheten. Flera av artiklarna har gällt aktieägartillskott och villkorslån, medan andra analyserat formella och praktiska frågor kring upprättandet av KBL, bl.a. den hypotetiska KBLs bevisvärde.

Som sammanfattning av artiklarna vågar jag påstå att åsikterna varit divergerande. Däremot kan man inte frånsäga debattörerna engagemang och strävan efter klarare riktlinjer. Jämfört med den allmänt vedertagna uppfattningen om en normal balansräknings uppställning, värderingsprinciper etc. framstår åsiktsskillnaderna särskilt påfallande och frustrerande ur rättssäkerhetssynpunkt. Orsaken kan ligga i att reglerna i ABL 13 kap 2 § ställer vedertagna redovisningsbegrepp som kontinuitet och kongruens på huvudet och inte ger någon preciserad annan grund för KBL. Den synpunkten har dock framförts att förarbetena och reglerna om tillämpningen vittnar om att de aldrig varit avsedda att på formella grunder effektivt stoppa ett aktiebolag i kris. Underförstått i detta ligger att lagstiftaren varit medveten om osäkerheten i konstruktionen och att det därför finns ganska stort spelrum att agera inom. Även frånvaron av begreppet kontrollresultaträkning medför i sig ett annorlunda synsätt, eftersom i normalfallet intresset primärt är riktat mot resultatet och en resultatutredande balansräkning och inte mot en förmögenhetsutredande sådan.

Det är därför ofrånkomligt att ett antal frågeställningar aktualiseras varje gång man diskuterar KBLs form och innehåll. Utan anspråk på fullständighet återges några ofta återkommande frågor som är mer eller mindre komplexa, men har det gemensamt att de saknar allmänt accepterade och kodifierade svar.

• Vad innebär ”ofördröjligen” enligt ABL 13 kap 2 § 1 st?

• Skall KBL upprättas då kapitalbrist faktiskt föreligger eller så snart det finns skäl att anta det, och hur bedöms underlåtenhet i respektive fall?

• I vilka avseenden skall andra redovisningsprinciper gälla för KBL jämfört med ordinarie balansräkning?

• Vilka balansposter skall omvärderas och vilka värderingsregler skall härvid tillämpas?

• Utgör KBL räkenskapsmaterial eller därmed ur arkiveringssynpunkt jämställd handling?

• Kan immateriella anläggningstillgångar av typ goodwill och FoU åsättas något som helst värde i KBL?

• Är en hypotetisk eller fiktivt upprättad KBL förenlig med ABL 13 kap 2 §?

• Är en hypotetisk eller fiktivt upprättad KBL förenlig med god redovisningssed?

• Bör styrelsens prövning om likvidationsplikt föreligger dokumenteras i styrelseprotokoll med KBL som bilaga?

• Skall en statisk eller dynamisk bedömning anläggas vid värderingen av balansposterna i KBL?

• Skall produkter i arbete i KBL värderas till direkta kostnader, direkta och indirekta kostnader eller direkta och indirekta kostnader plus vinstpålägg?

• Vilken av de tre omdiskuterade mer eller mindre långtgående redovisningsmetoderna för pensionsutfästelser skall tillämpas?

• Skall eller får reaktivering av tillgångar göras i KBL, dvs sådana utgifter som tidigare kostnadsförts?

• Skall eller får reaktivering göras i KBL av anläggningstillgångar som tidigare skrivits av mot investeringsfond eller liknande fond?

• Skall, vid uppvärdering av fast egendom, även motsvarande latenta realisationsvinstskatteskuld upptagas i KBL?

Vidare har vi den klassiska frågan hur likvidationsplikten skall behandlas i nystartade konsultföretag. Konsultföretagen har nämligen det gemensamt att de inte har någon egentlig substans i sin balansräkning utan mer eller mindre omgående från det att verksamheten inleds torde vara likvidationspliktiga i lagens mening. Hur denna fråga skall hanteras finns det inte någon säker uppfattning om. Skall man våga sig på en resumé över den gängse uppfattningen bland jurister och revisorer synes den huvudsakliga uppfattningen vara att man ”får tåla” likvidationsplikten under en skälig tid. Vad skälig tid kan vara råder det emellertid delade uppfattningar om men förmodligen kan det röra sig om ett eller annat år.

Ytterligare en frågeställning, diskuterad i Balans 9/84, är vilka slutsatser som kan dras av departementschefens uttalande i propositionen 82/83 ”... är det enligt min uppfattning inte försvarligt att ett bolag, vare sig det är stort eller litet, under mer än kortare tid framträder i aktiebolagsregistret med ett aktiekapital som saknar täckning”. Detta uttalande kan tolkas så att det inte går att år efter år fastställa balansräkningar med förlorat aktiekapital, som räddas av en KBL i bakgrunden.

Ett annat uttalande i samma proposition (sid 8): ”Om en företagare inte är beredd eller i stånd att vidmakthålla aktiekapitalet i sitt bolag bör han därför enligt min uppfattning i princip vara hänvisad till sådana verksamhetsformer där han svarar personligen för företagets förbindelser.” En tanke som framförts med grund i detta uttalande innebär att det likvidationspliktiga aktiebolaget betraktas såsom handelsbolag (Balans 6–7/89 sid 33).

Flera av dessa frågor är av stor betydelse för konkursförvaltaren då denne skall upprätta sin skriftliga berättelse, förvaltarberättelsen, enligt konkurslagen 7 kap 15 §. Bl.a. skall denne som nämnts inledningsvis uttala sig om tidpunkten då KBL borde ha upprättats.

Bokföringsnämnden och KBL

I Balans 8/82 redogör dåvarande kanslichefen för Bokföringsnämnden utförligt för en enkät om KBL eftersom bestämmelserna givit anledning till många förfrågningar. Enkäten riktades till personer i näringslivet och universitetsvärlden som hade regelbunden kontakt med bestämmelserna, för att få deras uppfattning om reglernas tillämplighet i praktiken. Det framgår av artikeln att det varit ett problem för lagstiftaren att få stopp på aktiebolag som så att säga kommit ur kurs. Tekniskt har man riktat in sig på likviditeten och riskkapitalet och sökt åstadkomma kontrollstationer med därtill kopplade ansvarsregler. Det framkom av enkäten att det var alltför enkelt att med hjälp av formella beslut komma runt ABLs regler utan att kärnfrågor om riskkapitalet ställs på sin spets. Innebörden av värderingsreglerna i ABL 13 kap 2 § kopplat till propositionens uttalande om att det inte föreligger ekonomisk grund för tvångslikvidation skapar tolkningsproblem i värderingsfrågorna.

Avslutningsvis anförs i artikeln att BFN för tillfället inte är beredd att föreslå ytterligare åtgärder, men att man följer utvecklingen och söker fånga upp erfarenheterna av praxis.

Sedermera har flera artikelförfattare i Balans efterlyst vägledning från BFN i detta ämne och det är helt klart att KBL och goodwillproblematiken är de två redovisningsområden som artikelförfattarna i Balans genom åren mest enträget uppmanat BFN att engagera sig i.

Ansvarsfrågor

Särskilt intresse i detta sammanhang tilldrar sig styrelseledamots, VDs och revisors ansvar i samband med upprättandet av och innehållet i KBL. Det kan i samband härmed noteras att konkursboet kan föra talan mot dessa personkategorier för bolagets räkning inom sex månader från edgångssammanträdet trots att frihet från skadeståndsansvar normalt skulle ha inträtt (ABL 15 kap 6 § 2 st).

Det ansvar som regleras i ABL 15 kap för olika personkategorier (stiftare, styrelseledamot, VD, revisor) är mycket långtgående. Enligt Kedner-Roos, Aktiebolagslagen Del II, rör det sig om ett individuellt ansvar baserat på att personen i fråga har skyldighet att iaktta den omsorg som krävs av en syssloman. Måttstocken vid ansvar mot bolaget när det gäller att avgöra om oaktsamhet föreligger blir helt enkelt reglerna i ABL och bolagsordningen och därutöver det allmänna sysslomannaansvaret. När det gäller ansvaret mot enskilda aktieägare, borgenärer, anställda och tredje man är de nämnda personkategoriernas ansvar inte lika strängt som deras ansvar mot bolaget. Kedner-Roos hävdar att ansvaret (skadeståndsskyldighet) i förhållande till dessa kategorier förutsätter att ABL eller bolagsordningen överträtts uppsåtligen eller av vårdslöshet och nämner särskilt årsredovisningsreglerna och reglerna om det bundna kapitalet. Det kan gälla såväl direkt skada som indirekt skada och Kedner-Roos exemplifierar med vinstutdelningsbegränsningen i ABL 12 kap 2 § kopplat till återbäring enligt ABL 12 kap 5 §. Därvid nämns som en möjlighet – vid sidan av konkursboets krav – att enskild fordringsägare har rätt att föra skadeståndstalan mot den som medverkat till den olagliga vinstutdelningen.

Beträffande revisorernas ansvar behandlar Kedner-Roos två väsentliga aspekter med anknytning till KBL. Den första och ganska självklara är hänvisningen till ABL 10 kap 7 § att revisorn skall iaktta god revisionssed och att det i sista hand är domstol som bedömer vad som är god revisionssed. Den andra är att när man bedömer den omsorg som en revisor måste iaktta för att undgå skadeståndsskyldighet måste man observera i vilkas intresse granskningen skall utföras. Det gäller förutom aktieägarna även fordringsägarna, de anställda, den aktieköpande allmänheten och det allmännas intresse. Kedner-Roos hävdar att med hänsyn till det i ABL 10 kap 7 § inskrivna kravet på god revisionssed är det tveksamt om det i praktiken blir någon skillnad på revisors interna ansvar gentemot själva bolaget och det externa ansvaret mot aktieägarna och andra. Man kan spekulera i hur långt detta ansvar sträcker sig för revisorn när del gäller KBL. Hur bedöms exempelvis om denne:

• under sin löpande granskning försummar att påminna styrelsen om att upprätta dylik

• accepterar en uppvisad dylik utan närmare granskning

• underlåter att begära extra bolagsstämma enligt ABL 9 kap 6 §?

För konkursförvaltaren kopplas ansvaret till konkurslagen 7 kap 15 § p 4 och blir beroende av hur djupt konkursförvaltaren trängt in i problematiken kring förvaltarberättelsen. Ett välgrundat uttalande torde exempelvis förutsätta att konkursförvaltaren rekonstruerat konkursgäldenärens bokföring där sådan saknats och därefter utfört ett erforderligt antal analyser av det egna kapitalets utveckling tiden före konkursutbrottet.

Skyldigheten att föra fram och avsluta bokföringen per konkursdagen torde för övrigt föreligga enligt BFL 11 § 3 st. I och med konkursen har nämligen grunden för bokföringsskyldigheten ändrats – från BFL 1 § till konkurslagen 19 § – vilket medför att balansräkning utan dröjsmål skall uppgöras och tagas in i årsbok. Det kan diskuteras om detta arbete åligger konkursgäldenären, konkursförvaltaren eller någon annan av aktörerna i konkursen.

Betalningsansvarskommittén

I anslutning till vad som ovan sagts kan nämnas att betalningsansvarskommittén i sitt betänkande (SOU 1987:57) bl.a. föreslagit en ändring i ABL 13 kap 2 § som innebär krav på att KBL skall granskas av aktiebolagets revisorer. Enligt kommitténs uppfattning (sid. 145) framstår det i själva verket närmast som en lapsus i nuvarande lagstiftning att sådana regler inte redan finns. Proposition till riksdagen avseende ansvarsgenombrott m.m. förväntas föreligga under våren.

Det ligger i sakens natur att en revisorspåteckning förutsätter ett dokument av mer substans och stadga än vad som krävs av dagens KBL.

Höjning av aktiekapitalet

I motion 1988/89: L204 har yrkats att minimikapitalet för aktiebolag måtte höjas till 150.000 kronor i ett första steg. Motionärerna hävdar att antalet konkurser redan tidigare motiverat en höjning av aktiekapitalet och hänvisar också till att i flera västeuropeiska länder är lägsta tillåtna gräns för aktiekapitalet avsevärt högre än i Sverige.

Lagutskottet har i sitt betänkande 1989/90:LU 83 avstyrkt bifall till motionen med hänvisning till EGs arbete att skapa en ny associationsform för företag, Europabolaget, med ca 1,8 Mkr som minimikapital.

Däremot nämner lagutskottet inget om att enligt artikel 6:1 i

EGs andra bolagsdirektiv, som funnits i mer än tio år, gäller för aktiebolagets motsvarande bolagsformer inom EG ett minimikapital på 25.000 ECU (ca 175.000 SKr). En anpassning till andra bolagsdirektivet i detta avseende ter sig enligt min uppfattning som ett tämligen oproblematiskt närmande till EG.

Alternativa värderingsmetoder

Det är förvisso en stor skillnad mellan balansräkning och särskild balansräkning, men det synes mig klokt att inte överdriva skillnaden genom att exempelvis införa hybriden ”hypotetisk kontrollbalansräkning” för att därefter analysera dess tillämpningsområde. Enligt min uppfattning bör man behålla balansräkningens principer som utgångspunkt samtidigt som man bedömer vilka avvikelser som särskild balansräkning motiverar. Avvikelserna mot gängse värderingsnormer i den särskilda balansräkningen måste göras med beaktande av propositionstexten ”inte föreligger ekonomisk grund” för tvångslikvidation.

Men ekonomisk grund för tvångslikvidation kan föreligga av andra skäl än att hälften av aktiekapitalet är förbrukat och i så fall skulle de generösare värderingsreglerna inte få tillämpas. Det borde bli fråga om en form av dubbel prövning. Först med de generösare värderingsreglerna, som i det fall det saknas skäl att hävda att det inte föreligger ekonomisk grund för tvångslikvidation ersättes av striktare värderingsregler. Dessa får grunda sig på de faktiska ekonomiska realiteter som aktiebolaget har att utgå från i sin verksamhet. Den statiska värdering som utgör grund för insufficiensbedömningen, är beroende av en dynamisk syn på företagets framtid, vilket också kan sägas ligga i ordvalet ”ekonomisk grund”.

I en situation med ifrågasatt tvångslikvidation kan del finnas skäl att förutsättningslöst analysera tänkbara tillgångs- och skuldvärderingsmetoder. Det kan exempelvis ske med utgångspunkt i Dag Smiths avhandling Structure and Interpretation of Income Models (Uppsala 1989). Smith kombinerar begreppen tillgångsvärderingsmetod och kapitalbibehållandebegrepp i en matris som ger 10x4 teoretiskt tänkbara vinstbegrepp. Hälften av dessa bedömer Smith värda att analysera närmare för avhandlingens syfte.

Eftersom kapitalbibehållandebegreppet inte är relevant i ett kortsiktigt KBL-sammanhang kan man begränsa intresset till alternativa värderingsmetoder.

Smiths matris avser tillgångar av icke-monetär art och omfattar följande tio värderingsmetoder:

• historisk kostnad

• prisnivåjusterad historisk kostnad

• nukostnad (specifikt inflationskorrigerad historisk kostnad)

• räntejusterad (räntekorrigerad) historisk kostnad

• nukostnad

• försäljningsvärde

• diskonterat värde

• prisjusterat framtida värde

• prisnivåjusterat framtida värde

• framtida värde

Metoderna är grupperade i sådana som hänför sig till anskaffningstidpunkten, nuläget respektive framtiden. Metoden försäljningsvärde är enligt min mening av särskilt intresse när det gäller KBL. Metoden kännetecknas av följande värderingsprinciper.

Försäljningsvärdet av lagertillgångar är det pris som kan erhållas vid försäljning, med hänsyn tagen till försäljningskostnaderna vid den tidpunkt som KBL avser.

Försäljningen avses äga rum under ordnade former.

När det gäller produkter i arbete och anläggningstillgångar avses med försäljningsvärdet likaledes det pris som erhålles vid försäljning på den allmänna marknaden oavsett prisets förhållande till tillgångens bokförda värde. De praktiska värderingsproblem som kan uppstå är förknippade med en alltför tunn eller obefintlig marknad för ifrågavarande tillgångsslag. Liknande principiella problem ställs även konkursförvaltaren inför då han skall upprätta bouppteckning enligt konkurslagen 7 kap 13 §.

Modellen kan utvecklas till att även omfatta övriga tillgångs- och skuldposter i en balansräkning. Monetära fordringar (inklusive exempelvis obligationer) skall då i princip värderas till nettoförsäljningsvärde, dvs marknadsvärde med avdrag för transaktionskostnader. Övriga monetära tillgångar torde knappast vara något problem, då de vanligen är av likvid karaktär: kassa, banktillgodohavanden, checkräkning etc. Monetära skulder skall i princip värderas till återköpsvärdet, dvs marknadsvärdet med tillägg för transaktionskostnader.

För icke-monetära fordringar och skulder kan följande exempel tjäna som illustration: Beträffande ”förskott till leverantörer” (icke-monetär fordran) och ”förskott från kunder” (icke-monetär skuld) gäller att om kontraktet kommer att infrias inom en snar framtid (dvs den framtid som är intressant ur konkursboets synvinkel) bör fordran värderas till nettoförsäljningsvärdet av de erhållna varorna och skulden till bruttoförsäljningsvärdet av de levererade varorna. (Det senare överensstämmer med den gängse värderingen av posten.) Om kontraktet inte kommer att fullgöras inom den framtid som är relevant i värderingssituationen blir frågan vad företaget kan få ut av sin fordran på leverantören och vad man måste betala för att trassla sig ur sina förpliktelser till kunden.

Utvecklingsmöjligheter för KBL

Sammanfattningsvis kan man enligt min uppfattning urskilja två olika utvecklingslinjer för KBL. Som så mycket annat är det till en del beroende av vilken väg EG väljer: att arbeta med dubbla system (aktiebolagsrättsligt och konkursrättsligt) eller enbart ett insolvensrättsligt system. Det sistnämnda alternativet skulle för vår del kunna innebära att reglerna i aktiebolagslagen om tvångslikvidation p.g.a. förbrukat eget kapital utmönstrades.

Om man däremot vill bibehålla ABLs regler om KBL kan syftet med reglerna uppnås med bestämmelserna i gällande lag rätt tillämpade. Vad som erfordras som komplettering är tillämpningsföreskrifter och balansräkningsschema samt – enligt betalningsansvarskommitténs förslag – obligatorisk granskning av KBL. Den omständigheten att lagtexten inte innehåller särskilt detaljerade anvisningar kring KBL kan vid första anblicken förefalla som ett argument mot ovanstående. Men argumentet är inte otvetydigt. Ändamålsenliga skäl måste vara avgörande för vilken roll KBL skall spela och därmed även för dess form och innehåll.

För tillfället har dock arbetet inom EG avstannat på detta område och det är inom Europarådet som den internationella insolvensrätten utvecklas. Nyligen har publicerats ett konventionsförslag som gäller förfarandefrågor. Att harmonisera de materiella frågorna är betydligt svårare, eftersom insolvens kan ges olika nationella definitioner. Dessutom fordras att enighet nås om vilken filosofi som skall ligga till grund: borgenärs-, gäldenärs- eller samhällsinriktad syn på krisföretaget. Möjligen skulle regler om tvångslikvidation på grund av till viss del förbrukat eget kapital grundat på vedertagna redovisningsprinciper lättare kunna göras internationellt likformiga.

Som en avslutande synpunkt vill jag nämna att direktiven till insolvensutredningen (dir 1988:55) innehåller avsnitt om rekonstruktionsförfarande, skuldsanering och anpassning till internationella förhållanden. I det sistnämnda avseendet ges utredaren relativt fria händer att lägga fram förslag utöver de specifika frågor som skall utredas. Det förefaller alltså finnas möjlighet att behandla sambandet mellan regler gällande insufficiens respektive insolvens i ett internationellt perspektiv.

Avdelningsdirektör Christer Westermark, Riksskatteverket