Den kommunala förvaltningsrevisionen är inte så väsensskild från annan förvaltningsrevision som de kommunala revisorerna tycks vilja göra gällande. Det säger auktor revisorerna Sven-Erik Johansson och Bertil Jonsson vid Tönnerviksgruppen, som tillsammans har kommunala erfarenheter, både som förtroendevald och professionell revisor.
Med stort intresse har vi tagit del av artiklarna om kommunal revision i Balans 6–7/89. Vi har visserligen vår huvudinriktning mot revision av affärsföretag, men i likhet med många av våra kollegor har vi med åren fått en inte oväsentlig praktisk erfarenhet av kommunal verksamhet och förvaltning – både ur ett mer snävt revisorsperspektiv och som konsulter.
Vår samlade erfarenhet omfattar bl.a. engagemang som förtroendevald revisor i kommun (och landsting), uppdrag som vald yrkesrevisor i kommunala bolag, olika konsultuppdrag inom ramen för kommuners arbete med näringslivsprogram och affärsmässig förnyelse. I vårt engagemang har vi mött och arbetat tillsammans med kommunala företrädare på olika nivåer – förtroendevalda likaväl som tjänstemän.
Vi tror att de motiv som vi har för vårt yrkesmässiga intresse och engagemang i den kommunala sektorn stämmer väl med många av våra kollegors motiv samt engagemang. Vi har som medborgare ett ansvar för vårt gemensamma samhälle och bör ställa våra kunskaper till förfogande. Men det är också ett område som vi har anledning att intressera oss för rent professionellt.
Brist att inte kunna
Den kommunala redovisningen har hittills varit så olik den affärsmässiga, med drift- och kapitalbudgetar, med inriktning mot kassaflödet, med skydd för kapitalet m.m., att det är en brist att inte kunna detta område. Utvecklingen går visserligen mot ett närmande till ”vanlig” redovisning, men principiella skillnader kommer att kvarstå. Man kan heller inte bortse ifrån att den kommunala sektorn, som representerar en mycket väsentlig del av det ekonomiska livet i Sverige, sedan någon tid genomgår förändringsprocesser som yrkesrevisorerna inte kan ställa sig utanför.
I de olika artiklarna framförs många olika synpunkter som stämmer med våra erfarenheter. Även om många av direktör Lars Munters synpunkter enligt vår uppfattning är riktiga, ger dock tonläge och grundinställning på oss ett annat och mer negativt intryck än de övrigas inlägg. Kan detta bero på att Lars Munters känt ett behov av att försvara sin organisation mot kritik?
Två delar
I all revision brukar vi tala om att det finns två delar, granskning av redovisningen och granskning av förvaltningen. Dessa två delar är ju inte fristående från varandra, utan bägge behövs och kompletterar varandra. Det är exempelvis nödvändigt att man kan lita på att de uppgifter som hämtas ur redovisningen är riktiga, när bedömning skall ske av olika förvaltningsåtgärder. Granskning och bedömning av förvaltningen ger likaså impulser till revisionen av räkenskaperna och hur dessa är upplagda.
Det förefaller oss som om alla de intervjuade personerna är ense om att i det kommunala revisionsarbetet krävs bl.a. stora kunskaper i redovisning, värderingsfrågor, rutinbedömningar med sikte på intern kontroll (även inom datahantering), metoder för substanskontroll, analytisk granskning m.m. m.m. Dessa kunskaper förväntas yrkesrevisorn ha.
Även om de enskilda revisorerna både i bolag, föreningar och kommuner har sitt personliga ansvar är det naturligt att det löpande arbetet sköts genom yrkesrevisorn, antingen det är en intern revisionsavdelning, ett auktoriserat revisionsbolag eller Kommunförbundets revisionsavdelning. I bolag och föreningar framgår detta ofta genom att i revisionsberättelsen anges t.ex. ”den löpande granskningen har ombesörjts av...”.
Valda revisorer, som i denna funktion inte är yrkesrevisorer, bidrar enligt vår uppfattning mycket ofta med kloka och konstruktiva frågor och synpunkter på den löpande granskningens inriktning och uppläggning.
Speciellt höga krav
Ett genomgående tema hos de intervjuade personerna tycks vara att revisionen i kommunala sammanhang skulle vara mer inriktad mot förvaltningsgranskning än vad som gäller i bolag, föreningar etc, och att förvaltningsrevisionen av kommunala verksamheter är svårare än i det privata näringslivet. Detta skulle främst bero på att kommunal revision skulle ställa speciellt höga krav på att revisorn ”kan” verksamheten.
Lennart Metall säger bl.a.: ”Men vi har ett steg till som inte finns i den privata sektorn. Vi brukar kalla det förvaltningsrevision – och det är mer än att bara se på om styrelse och VD burit sig illa åt.”
Det finns en internationell organisation, där FAR är medlem, International Federation of Accountants (IFAC). Denna ger ut olika rekommendationer, vilka skall iakttas av medlemmarna. I en av dessa, Basic Principles Governing an Audit, sägs under Planning: ”The auditor should plan his work to enable him to conduct an effective audit in an efficient and timely manner. Plans should be based on a knowledge of the client’s business.” (Kursiverat här.)
Känna och förstå
Denna rekommendation, att revisorn skall lära känna och förstå den verksamhet som skall revideras, är grundläggande för all revision. Revisorn måste kunna villkoren och veta målen för verksamheten. Dit hör kunskap om produkter, marknad, konkurrenter, leverantörer, personal och mycket annat. I dessa avseenden – att känna verksamheten – är det enligt vår uppfattning ingen skillnad mellan revision av bolag, föreningar eller kommuner.
Förvaltningsrevisionen går i både privat och offentlig verksamhet ytterst ut på att ge underlag för revisorns till- eller avstyrkande av ansvarsfrihet för de ansvariga. En skillnad i arbetssättet beror på att förvaltningens effektivitet och måluppfyllnad i privat verksamhet återspeglas mer direkt i resultatet, medan bedömningarna i offentlig verksamhet måste grundas på andra kriterier.
Den offentliga förvaltningen har i dessa avseenden stora likheter med ideella föreningars verksamhet. Förvaltningsrevisionen hos dem är inte främst knuten till det ekonomiska utfallet, utan där kommer in betydande element av måluppfyllande. Ta som exempel Röda-Kors-föreningar, Rädda Barnen, frikyrkoförsamlingar, idrottsföreningar, Svenska Kryssarklubben, Lutherhjälpen etc. Bedömningen av förvaltningen måste ske med utgångspunkt från de förutsättningar och de mål som gäller. I sådana sammanhang är det enligt vår erfarenhet viktigt att yrkesrevisorn som medrevisorer har en eller flera förtroendevalda medlemmar som följer verksamheten inifrån och har god kontakt med andra medlemmar i en omfattning som yrkesrevisorn normalt inte kan ha.
Sådan granskning inom den offentliga verksamheten initierades när Riksrevisionsverket (RRV) omorganiserades för ca 20 år sedan, då Lars Lindmark blev generaldirektör och bl.a. Sven Ivar Ivarsson flyttade över från Skattebetalarnas Förening. Många litet äldre revisorer erinrar sig säkert den delvis banbrytande bok, Förvaltningsrevision, som RRV presenterade. Den minnesgode erinrar sig också det engagerade arbete med förvaltningsrevision som FAR samtidigt bedrev, bl.a. resulterande i seminarier om förvaltningsrevision.
Inte så väsensskild
Den kommunala förvaltningsrevisionen är enligt vår uppfattning inte så väsensskild från annan förvaltningsrevision som de kommunala revisorerna tycks vilja göra gällande.
Som yrkesrevisorer är vi väl medvetna om att det finns många områden som vi inte behärskar, utan där vi behöver ta hjälp av sakkunniga. IFAC har gett ut en rekommendation (IAG 18), Using the Work of an Expert, i vilken anvisningar ges för hur och när experter bör kopplas in och hur deras arbete flyter in i revisorns arbete. Det är revisorn som har det slutliga ansvaret.
Det är därför enligt vår mening helt naturligt att Kommunförbundets revisionsavdelning har olika experter inom sin organisation. Snarare vore det uppseendeväckande om så inte hade varit fallet när de ansvarar för granskningen av 272 av 284 kommuner. Det är ingen skillnad mot större revisionsbyråer, där man låter medarbetarna specialisera sig på olika arbetsuppgifter och där revisionsteamen sätts samman av medarbetare med särskilda erfarenheter från olika branscher.
Äkta koncerner?
Jan-Olov Benedictuson berör koncernredovisning men säger att ”kommuner knappast kan kallas ’äkta koncerner’”. Vi förstår inte detta såvida man inte begränsar ordet ”koncern” till att gälla aktiebolagslagens begrepp, vilket det inte finns anledning att göra. För alla yrkesrevisorer torde det vara självklart att koncernredovisning bör ske. Det är inte särskilt många år sedan Stockholms stad började med sådan redovisning. Stockholms läns landsting har ännu inte börjat, trots framställningar från revisorerna.
Krav på kommunerna
Vi har, liksom Bengt Backman och Reidar Peters, mött personer inom kommunal ekonomiförvaltning och revision som haft stora kunskapsbrister, men vi har också mött många som varit mycket väl kvalificerade. Vår uppfattning är att man måste vara försiktig med att dra generella slutsatser i det här avseendet. Våra erfarenheter är att det ligger ett ansvar på yrkesrevisorerna att organisera arbetet så att de förtroendevalda revisorerna liksom tjänstemännen blir både engagerade och kunskapsmässigt utnyttjade på ett effektivt sätt.
Reidar Peters anför att redovisningsstandarden skulle öka om tillräckliga krav ställdes på kommunerna. Vi är övertygade om att revisionens standard skulle öka om någon form av konkurrens infördes. Sektorn kommuner och landsting är så stor att de förtroendevalda revisorerna behöver anlita olika revisionsbyråer, inklusive Kommunförbundet, för granskning av verksamheten. Därför tror vi att det skulle vara till fördel om man med ett antal års mellanrum skiftade revisorer inklusive yrkesrevisorerna. Det vore underligt om inte alla då skärpte sig för att undvika att den som kommer efter kan rapportera väsentliga brister som tidigare inte påvisats. Kvaliteten i arbetet skulle öka.
Tillföra kunskaper
Vad gäller förtroendevalda revisorer delar vi de framförda synpunkterna att dessa skall finnas. De är en väsentlig del av vår demokrati, där medborgarna skall ha tillräcklig insyn i den offentliga förvaltningen. Svårigheterna för dem är att få – ta – tillräcklig tid från vanligt arbete och fritid till uppdragen, när verksamheten får så stor omfattning i kommuner och landsting. Det är naturligt att förtroendevalda revisorer skall beakta sin roll, men det är även naturligt att de inte kan springa ifrån sina egna erfarenheter och kunskaper. Tvärtom är det detta som eftersträvas, nämligen att tillföra kunskaper från andra håll än förvaltningens.
Samma synsätt anser vi bör gälla också för kommunernas engagemang av externa revisorer i den kommunala revisionen. Vi är övertygade om att yrkesrevisorer med huvudinriktning mot näringslivet men med erfarenhet av och intresse för den kommunala sektorn kan ge många kommunala förvaltningar värdefullt nytänkande.
Auktor revisorerna Sven-Erik Johansson och Bertil Jonsson är verksamma vid vid Tönnerviksgruppen