Aktuellt: Rapport till Nordiska Revisorförbundet

Nordiska Revisorsförbundet höll i september 1983 sitt årliga delegerademöte i Odense i Danmark. Med utgångspunkt från de rapporter som de fem nordiska föreningarna hade utarbetat inför mötet lämnas en orientering om utvecklingen i de nordiska länderna under det senaste året vad avser föreningarnas aktiviteter, nytillkommen lagstiftning och nya lagförslag m m.

De nordiska revisorsföreningarna har alltid i stor omfattning sysslat med utbildningsfrågor.

Utbildningen

Grundutbildningen, d v s utbildningen för att uppnå auktorisation, har i Danmark under en längre tid varit föremål för omläggning. Denna kommer att avslutas under 1986 då framtidens statsautoriserede revisorer kommer att ha genomgått en teoretisk, ”erhvervsekonomisk kandidat” utbildning under minst fem år (om man studerar på full tid) och därefter ha uppnått en akademisk utbildning som kallas ”cand mere aud”. Den teoretiska utbildningen skall kompletteras med en praktisk i minst tre år hos en statsautorisered revisor och avslutas med en revisorsexamen. Under senare år har man strävat efter att göra den teoretiska utbildningen mer revisorsinriktad. Resultatet av dessa strävanden väntas föreligga under 1983.

I Norge är de högre revisionsstudierna, som leder till auktorisation, under omläggning. Omläggningens syfte är att skapa en mer homogen grupp av studerande då studierna påbörjas. Man försöker också förbättra undervisningen i revision bl a genom att få auktoriserade revisorer som lärare.

Den teoretiska utbildningen i Finland har tidigare varit föremål för ändring och övergångsperioden utlöper under 1983 då ekonomexamen för sista gången kan avläggas enligt det gamla treåriga systemet. I framtiden krävs fyraåriga studier. Som följd av den ändrade ekonomutbildningen kommer bestämmelserna angående CGR examen (auktorisation) att omarbetas.

Även i Sverige önskar man som bekant en förbättring av ekonomutbildningen. Från 1983 har studietiden utökats till 3,5 år men FAR önskar ytterligare förbättringar.

Island fick 1976 en ny studieordning som medförde att endast personer med cand oecon-examen i revision kan bli revisorer. Övergångstiden, för studerande enligt den tidigare ordningen, utlöper under 1984. Undervisningen föregår vid universitet och med praktiserande revisorer som lärare. Island skiljer sig från övriga nordiska länder genom att titeln revisor sedan 1976 har skyddats och endast får användas av auktoriserade revisorer. Missbruk förekommer men dessa försöker den isländska föreningen stoppa.

Samtliga nordiska föreningar har vidareutbildningsprogram, d v s utbildning efter auktorisationen. Den norska föreningens utbildningskommitté har utarbetat en långtidsplan för 1983–1988 där man siktar på att kunna erbjuda kurser inom såväl revision som andra näraliggande ämnen. Utbildningen genomförs delvis i samarbete med externa organisationer. Målet är att uppnå en homogen och koordinerad modell för hela utbildningsverksamheten.

Vid utformning av vidareutbildningen i Danmark följer man en tvådelad uppläggning. Den danska vidareutbildningen omfattar dels kurser avseende specialområden, dels uppdateringskurser inom revisorns allmänna arbetsområden. Kurserna i den senare gruppen är också upplagda som modulkurser inom ämnena revision, redovisning, skatter och juridik som man själv kan sätta samman efter önskemål och utnyttja för att få fram en personlig utbildning som omfattar ett flerårigt vidareutbildningsprogram.

FSRs kurser förbehålls normalt statsautoriserede revisorer. Sedan något år har emellertid samarbete med advokater skett avseende kurser för statsautoriserede revisorer och advokater.

I Finland arrangeras kursverksamheten av ett av den finska föreningen bildat dotterbolag. Kurserna är öppna för såväl medlemmar som kvalificerade medarbetare och godkända revisorer.

Sverige driver sin utbildningsverksamhet genom Institutet för Revisorsutbildning – IREV. IREV, som är ett resultat av ett samarbete mellan FAR och SRS, påbörjade sin verksamhet i januari 1982. Vidareutbildningen i IREVs regi har samma mål som den som bedrivs i de andra nordiska länderna, d v s en kontinuerlig uppdatering och vidareutveckling med hänsyn till såväl lagstiftning och rekommendationer m m som nya kunskaper och tekniker inom revisorns olika arbetsområden. Deltagarna omfattar auktoriserade revisorer och deras medarbetare samt godkända revisorer och deras medarbetare.

I Island genomförs under perioden oktober – maj månatliga middagssammanträden med föredrag i fackliga ämnen. Dessutom genomförs under årets lopp ett antal kurser samt en sommarkonferens. Under det gångna föreningsåret har dessutom arrangerats ett tredagars seminarium om ”computers and accounting – computer auditing” i samarbete med The Institute of Chartered Accountants in England and Wales.

Förhållandet till myndigheter

Vad gäller förhållandet till myndigheter synes utvecklingen forma sig något olika i Norden.

Den i Sverige tillsatta kommissionen mot ekonomisk brottslighet har kommit med förslag om att revisorn i sin revisionsberättelse skall anmärka om bolaget inte iakttagit skatte- och avgiftslagarna. Man har också föreslagit att revisorns tystnadsplikt upphävs i förhållande till speciellt förordnade skatterevisorer samt gentemot vissa polismyndigheter vid förundersökning i brottmål. I Sverige förväntas också förslag om att revisorerna skall teckna ett intyg på ett räkenskapsutdrag som skall bifogas klientföretagets självdeklaration. Lagförslag är vidare att vänta om näringsförbud för sådana juridiska och ekonomiska konsulter som gjort sig skyldiga till brottslig eller oseriös verksamhet.

Tystnadsplikten

En motsvarande utveckling, som innebär en direkt inblandning av den statsauktoriserade revisorn i de offentliga kontrollfunktionerna, har skett i Norge där myndigheterna särskilt har intresserat sig för de problem revisorns tystnadsplikt skapar. Myndigheterna har också allmänt visat ett större intresse för att följa upp sådana ärenden där revisorns arbete har kritiserats. Myndigheterna synes dock för närvarande invänta den norska föreningens egen uppföljning av de nya reglerna av god revisorskik.

I Finland har under 1982/83 under handels- och industriministeriet tillsatts en nämnd som skall övervaka revisorsyrket. Tillsynen har hittills skötts av centralhandelskammaren.

Förhållandena i Danmark avviker i dessa hänseenden från svenska/norska/finska förhållanden. Revisorns tystnadsplikt är i princip absolut eftersom det inte i lagstiftningen finns eller planeras några begränsningar i förhållande till de olika myndigheterna. Gentemot domstolarna gäller tystnadsplikten ej oinskränkt men rätten kan bestämma att revisorn inte skall uttala sig. Begränsningen i tystnadsplikten är alltså en domstolsangelägenhet med de möjligheter detta innebär att få frågorna i konkreta ärenden prövade i olika instanser. Trots att detta bl a i frågor rörande ekonomisk brottslighet kan komplicera behandlingen något, betonar den danska ordningen generellt medborgarnas rättssäkerhet gentemot de offentliga myndigheterna.

Kvalitetskontrollen avseende de statsautoriserede revisorernas arbete sysselsätter för närvarande intensivt den danska föreningen. Då 1967 års lag om statsautoriserede revisorer antogs infördes en under industriministeriet sorterande revisorsnämnd som skulle ha till uppgift att ta upp frågor rörande de statsautoriserade revisorernas tillsättning samt deras plikter och ansvar. Uppdrag till nämnden kan endast lämnas av industriministeriet eller Föreningen af Statsautoriserede Revisorer. Nämndens ställning som fackligt disciplinorgan har emellertid hittills bara varit av begränsad omfattning. Den danska föreningen ser gärna att nämnden stärks men myndigheterna har endast velat medverka till detta genom att skärpa sanktionerna. FSR har därför själv beslutat att etablera ett internt sanktionsorgan som bl a skall kunna utesluta fackligt okvalificerade statsautoriserede revisorer från medlemskap i FSR samt förbereda de ärenden som FSR i framtiden kommer att lämna till revisorsnämnden.

Lagstiftningen

På bolagslagstiftningens område har i Sverige ny lagstiftning om utländska förvärv av svenska företag trätt i kraft vid årsskiftet 1982/83. En nyhet är att tillståndskravet gäller aktier i alla svenska aktiebolag, oavsett om bolaget har s k utlänningsklausul i sin bolagsordning eller ej. Tillstånd för aktieförvärv ges under oförändrade förutsättningar i övrigt och skall normalt ges, om det inte skulle strida mot något väsentligt allmänt intresse.

I de övriga nordiska länderna har inte rapporterats om ändringar i bolagslagstiftningarna. Däremot har skattelagstiftningar även fortsättningsvis präglats av ändringar. I Sverige har per den 1 maj 1983 införts en ny lag om tillfällig vinstskatt. Skatten tas ut av aktiebolag och utgår normalt med 20 % av utdelningen för det räkenskapsår som avslutas närmast efter den 30 juni 1983. Investmentbolag och andra s k förvaltningsbolag är undantagna.

Utdelning på aktier som nyemitterats under år 1983 ingår inte i skatteunderlaget. Vidare får underlaget i vissa fall, i t ex koncernförhållanden, minskas med mottagen utdelning. Lagen innehåller också en skatteflyktsklausul, som berör situationer då bolaget minskar sin utdelning i syfte att undgå vinstskatt.

I Finland har vissa ändringar införts i bestämmelserna angående bolagsbeskattning. Från den 1 januari 1983 får reserveringarna maximalt motsvara 20 % av de under de senaste 12 månaderna utbetalda lönerna, dock maximerat till 75 % av överskottet före reserveringen.

Omsättningsskatteprocenten höjdes från den 1 juni 1983 från 14 % till 16 av varans försäljningspris. För produkter som hyrdes före 1 juni 1983 är omsättningsskatten emellertid 14 % om förhyrningen fortsätter efter denna tidpunkt. Man har inte mervärdesskatt i Finland utan har istället infört omsättningsskattelättnader för produktiva investeringar. Lättnaderna består i att man vid omsättningsskatteberäkningen kan fråndra 75% av anskaffningskostnaden för industribyggnader samt 80% av anskaffningskostnaden för maskiner med reservdelar om maskinerna skall användas som produktionsmaskiner. För att bistå det finska näringslivet har dessutom lämnats utökade avskrivningsmöjligheter.

Norge har under 1982 fått en del viktiga skattelagsändringar. De viktigaste är

• utländska arbetstagare skall betala skatt för norsk arbetsinkomst från första arbetsdag

• avdrag för utgifter till seminarier, kurser och möten o s v som hålles utanför landets gränser och som har ett orimligt inslag av icke facklig karaktär eller har semestermässig prägel kan efter myndigheternas bedömningar reduceras eller helt bortfalla

• skattebetalare kan få avdrag för insättning i aktiefonder med 40% av insättningen

• vinst vid försäljning av fritidshus är skattefri om vinsten återinvesteras i ny fast egendom som inte är fritidsbostad

• vid förmögenhetsberäkningen bestäms värdet av icke börsnoterade aktier till 50% av beräknat likvidationsvärde per den 1 januari året före beskattningsåret mot tidigare 75 %.

I Norge går man under innevarande år över till skattemässiga regler för saldoavskrivningar. Övergången medför vissa problem. Skattedepartementet har varit starkt försenat med utsändning av anvisningar för genomförande av skatte- och saldoavskrivningssystemet och den norska föreningen har härvid kritiserat att man inte har gjort de nödvändiga anpassningar som krävs i bolagslagstiftningen.

Lagstiftningen på skatteområdet har i Danmark präglats av regeringsskiftet under hösten 1982. Den nye skatte- och avgiftsministern har önskat lägga vikt på rättssäkerheten i skattesystemet. Med hänsyn härtill har han tillsatt ett ”skattelovråd” som skall bistå honom. I skattelovrådet, som har en advokat som ordförande, ingår bl a FSRs vice ordförande.

Regeringens saneringsarbete har begränsats av att det är en minoritetsregering och regeringen har också fått acceptera att oppositionen har antagit skattelagstiftning utan regeringens godkännande. Detta gäller t ex en begränsning av möjligheterna att avsätta medel till investeringsfond och etableringskonto.

Föreningsaktiviteter

Samtliga de nordiska föreningarna utom den finska har frivilligt medlemskap. Det övervägande antalet auktoriserade revisorer är emellertid medlemmar i föreningarna. Under sommaren 1983 var medlemsantalet som framgår av figur 1:

Föreningarna är således representativa organ för revisorsyrket i de olika länderna och kan därför med styrka och auktoritet uppträda gentemot offentliga myndigheter. Alla föreningarna utger en facktidskrift och i Danmark och Sverige har man också i viss omfattning påtagit sig att utarbeta relevant facklitteratur. I Sverige har under det gångna året bl a utkommit följande publikationer:

• International Statements, Guidelines etc on Accounting and Auditing

• Årsredovisningspraxis 1982 i större svenska företag (finns också i en engelsk utgåva)

• Key to understanding Swedish Financial Statements 1982

• Årsredovisningen i framtiden. 13 debattinlägg

• Swedish Accounting and Auditing. The main laws and standards.

I Danmark har FSRs förlag utgivit åtskilliga böcker om skatt, revision och redovisning. Bland dessa bokprogram kan nämnas:

• Skattelove. En kommentar till samtliga skattelagar, som uppdateras och utsänds en gång om året

• Skatteprocessen

• Skatteberegningen. Utsänd en gång per år

• International generationsskifte (med dansk och svensk bakgrund)

• Det 4 direktiv

• Valutabestemmelser

• Revisors skriftlige erklaering

• Årsregnskabet

• Koncernbalancen

• Specialordböcker på engelska, tyska, franska

• Responsumsamlingen. Denna innehåller av FSRs responsumsutskott utarbetade responsa om god redovisningssed, god revisionssed och god revisorssed.

De starkt utbyggda aktiviteterna i föreningarna ställer större krav på föreningarnas administrationsapparat. I Sverige har man sedan några år arbetat med egen ADB-anläggning och i Norge och Danmark har sådana anläggningar övervägts under den senaste tiden. Den norska och danska föreningen har på detta område mottagit värdefulla informationer från den svenska föreningen och resultatet har blivit att man i Norge och Danmark har beslutat att utnyttja samma typ av anläggning som i Sverige och baserat på de svenska erfarenheterna av systemet. Därmed har också skapats underlag för att man på ett nordiskt plan i framtiden skall kunna dra nytta av de erfarenheter man gör och kunna bistå varandra med vidareutveckling och underhåll.

NRFs kommittéer

I rapporten från delegerademötet 1982 omtalas att en kommitté med representanter från Danmark, Finland, Norge och Sverige har lämnat ett yttrande om de auktoriserade revisorernas befattning med skatter och samhällsavgifter. Kommittén har under 1982/83 bevakat utvecklingen såväl i Norden som i andra länder och på mötet redogjordes för detta. Dessutom ingick ämnet ”Ethics in Tax Planning” som det ena ämnet på det sjunde Anglo-Nordiska seminariet i Arundel i England i juni 1983.

På föregående års delegerademöte tillsattes en ny kommitté som skulle behandla den redovisningsmässiga behandlingen av valutakursproblem. Kommittén fick följande sammansättning:

Carl Gustaf af Hällström, Finland, ordförande

Jörgen Baerentsen, Danmark

Valdimar Gudnason, Island

Lorentz: Rafen, Norge, och

Hans Edenhammar, Sverige, med

Per-Olof Stenwall, Finland, som sekreterare.

Kommittén hade till mötet utarbetat en redogörelse för förhållandena i de nordiska länderna samt för de redovisningsmässiga problem som är knutna till valutakursförändringar mot bakgrund av IAS 21.

Den nordiska revisionskommittén har hållit ett möte under sommaren 1983, varvid redogjorts för arbetet i de fem ländernas revisionskommittéer.