Aktuellt: FAR är kritisk mot betänkandet ”Effektivare företagsrevision”

FARs STÅNDPUNKT

FAR avstyrker förslaget.

FAR föreslår i stället att länsstyrelsen, då särskilda omständigheter föranleder det, skall få förordna en auktoriserad eller godkänd revisor i ett företag som ej redan anlitar sådan. För på detta sätt förordnad revisor skall gälla samma förutsättningar som beträffande offentlig revisor enligt kommissionens förslag.

Skulle förslaget ändå genomföras bör den offentlige revisorns arvode bekostas av statsverket. Vidare bör det i lagtexten klart utsägas att den offentlige revisorn skall vara auktoriserad eller godkänd revisor.

I båda fallen bör begreppet ”särskilda skäl” preciseras tydligare än som skett i betänkandets motivtext.

Är åtgärderna effektiva?

Systemet med offentliga revisorer avses använt mot företag ”där missförhållanden från allmän synpunkt föreligger och där den ordinära revisionen inte förmår råda bot på dessa missförhållanden” (betänkandet sid 46). Kommissionen synes främst åsyfta sådana fall där den befintlige revisorn antingen saknar den erforderliga yrkesskickligheten eller står i en beroendeställning till företagsledning och ägare. FAR delar uppfattningen att möjlighet bör skapas att ingripa i en sådan situation.

Om den befintlige revisorn inte är auktoriserad eller godkänd – något som kan vara fallet i aktiebolag till och med 1987 och i andra företag även därefter – synes det vara en effektiv åtgärd att förordna en sådan revisor. Det företag där missförhållande råder kommer då att revideras av en revisor som har att följa FARs rekommendationer i revisionsfrågor och en kodifierad yrkesetik, och som står under Kommerskollegiets och även under FARs eller Svenska Revisorsamfundet SRS’ disciplinära tillsyn.

Om den befintlige revisorn däremot redan är en auktoriserad eller godkänd revisor finner FAR det mindre effektivt och meningsfullt att förordna ytterligare en revisor. Den naturliga åtgärden i ett sådant fall borde vara att länsstyrelsen fäster Kommerskollegiets uppmärksamhet vid revisorns förmodade försumlighet och att kollegiet, som är den myndighet som besitter kompetens att bedöma revisionens kvalitet, vidtar sedvanliga tillsynsåtgärder mot denne. Som framgår nedan tillstyrker FAR att Kommerskollegiets resurser stärks.

Långt effektivare än införande av offentliga revisorer – vare sig i den av kommissionen eller den av FAR föreslagna formen – är att stimulera övergången till auktoriserade eller godkända revisorer i alla aktiebolag. FAR bedriver tillsammans med SRS och PRV ett projekt med syftet att stimulera till en frivillig successiv övergång. Det bör övervägas att på sikt utvidga kravet på auktoriserad eller godkänd revisor till att avse även vissa andra företagsformer.

Negativa konsekvenser

Att en offentlig revisor förordnas enligt kommissionens förslag innebär en bedömning från länsstyrelsens sida att det föreligger missförhållanden i företaget och att företagets revisor inte kan komma till rätta med dessa missförhållanden – således en allvarlig kritik mot både företag och revisor. Det är ofrånkomligt att konsekvensen blir ett dåligt arbetsklimat och begränsade möjligheter för den offentlige revisorn att arbeta effektivt.

Den offentlige revisorn skall registreras hos PRV, och det blir sålunda bekant för allmänheten i vilka bolag offentliga revisorer förordnats. Det kan antagas att uppgift om detta regelmässigt kommer att intagas exempelvis i kreditupplysningar. Det är därför angeläget, om förslaget genomförs, att de ”särskilda skäl” som skall föranleda förordnande preciseras betydligt bättre än som skett i förslaget. De exempel som räknas upp i betänkandet på sid 46 utgör i stor utsträckning situationer som mycket väl kan uppstå även i ett företag med en väl fungerande revision. Med hänsyn till den skada ett företags och dess revisors goda rykte kan åsamkas när en offentlig revisor förordnas måste utrymmet för subjektivitet vid förordnandet reduceras till ett minimum.

Ett system med dubbla revisorer kommer givetvis att leda till ökade revisionskostnader. I det alternativa förslag FAR framlagt ovan får detta anses skäligt, eftersom ett förordnande av en auktoriserad eller godkänd revisor i ett företag som inte tidigare anlitar en sådan utgör en höjning av kontrollnivån i företaget som kommer alla intressenter till godo. Om företaget redan tidigare anlitar en auktoriserad eller godkänd revisor är det rimligt att anse att det därigenom gjort vad som kan begäras, och det synes oskäligt att företaget därutöver skall bekosta en offentlig revisor som länsstyrelsen finner lämpligt att förordna. Om kommissionens förslag genomförs oförändrat bör den offentlige revisorns arvode därför betalas av staten.

Det enskilda företaget måste ha rätt att ställa höga krav på en offentlig revisors yrkesskicklighet och pålitlighet i alla avseenden. Det är angeläget att Kommerskollegium har möjlighet att ingripa mot bristande yrkesskicklighet, åsidosatt tystnadsplikt eller andra försummelser av en revisor som sålunda påtvingats ett företag. Kommissionen utgår i motivtexten från att den offentlige revisorn skall vara auktoriserad eller godkänd revisor. Detta bör framgå av själva lagtexten.

FAR avser att i annat sammanhang åter aktualisera frågan om förmånsrätt i konkurs för revisionsarvoden. Att en offentlig revisors arvode garanteras av staten är naturligt med hänsyn till den ekonomiska situation som ofta kan antagas råda i företag där sådan revisor förordnas. Lika naturligt borde det emellertid vara att ordinarie revisor som enligt god revisionssed förväntas göra särskilda insatser i krisföretag, får förmånsrätt för sitt arvode.

FARs STÅNDPUNKT

FAR tillstyrker förslaget. Meddelande om entledigandet samt redogörelse för granskningsiakttagelser bör dock sändas till ordinarie registreringsmyndighet, beträffande aktiebolag sålunda PRV. PRV bör få resurser för att tillhandahålla erforderlig information åt såväl myndigheter som andra intresserade. Kopior av handlingarna bör sändas till företaget.

Är åtgärderna effektiva?

FAR finner det berättigat att uppmärksamheten dras till företag som byter ut ”obekväma” revisorer. Effekten i förhållande till gällande lagstiftning för dock inte överdrivas. Sedan ett par år gäller att avgående revisor har lagstadgad upplysningsplikt i förhållande till sin efterträdare, och i både FARs och SRS’ regler för god revisorssed gäller att efterträdaren skall kontakta sin företrädare. I de fall den nye revisorn är auktoriserad eller godkänd revisor gäller sålunda redan i dag att de kontroverser som kan ha föranlett entledigandet kommer till den nye revisorns kännedom och kan resultera i anmärkning i revisionsberättelsen, förutsatt att detta är motiverat enligt god revisionssed.

Det bör vidare framhållas att anmärkningarna i en delårsrevisionsberättelse endast kan avse sådana iakttagelser som revisorn haft möjlighet att göra under den granskning han utfört fram till entledigandetillfället – någon kompletterande granskning efter entledigandet kan han inte utföra. Granskningen skall visserligen enligt god revisionssed bedrivas fortlöpande, men revisorns information om företaget kan givetvis inte alltid vara lika aktuell. Beror entledigandet på skilda uppfattningar i en redovisningsfråga inför ett förestående bokslut finns heller ingen grund för anmärkning, eftersom revisorn inte vet hur den slutliga årsredovisningen kommer att utformas.

Negativa konsekvenser

En skyldighet för revisorn att insända anmälan om entledigandet och delårsrevisionsberättelse till länsstyrelsen innebär att endast statens intresse av information om revisorsbytet tillgodoses, medan andra intressenter som kan ha ett lika berättigat intresse av denna information missgynnas, låt vara att kopior enligt förslaget skall insändas till PRV. En principiellt mer tillfredsställande metod är att låta anmälan respektive delårsrevisionsberättelse gå till ordinarie registreringsmyndighet, alltså i aktiebolagsfallet PRV. PRV avser enligt uppgift att, när datoriseringen av bolagsregistret är genomförd, erbjuda ett slags prenumerationsservice, innebärande att envar skall kunna abonnera på information av specificerat slag om vissa bolag. Med måttlig resursförstärkning borde denna service kunna byggas ut, exempelvis så att en länsstyrelse skulle kunna abonnera på all inkommande information från entledigade revisorer i bolag registrerade i länet. Liknande abonnemang skulle kunna tecknas av andra intressenter. Den positiva effekten av kommissionens förslag, att uppmärksamheten riktas mot bolag som byter ut obekväma revisorer, skulle på så sätt få full genomslagskraft, samtidigt som en principiellt otillfredsställande olika behandling av olika intressenter skulle undvikas.

Länsstyrelsen skall redan enligt gällande lag erhålla en kopia av revisionsberättelsen när deklarationen inlämnas, varför bestämmelsen att kopia skall insändas dit av revisorn bör utgå.

Sammanfattningsvis menar FAR att förslaget skulle innebära att generella åtgärder med ringa effekt sattes in mot missförhållanden i ett litet antal företag.

Negativa konsekvenser

Effektiv företagsrevision bygger på att revisorn har full insyn i det reviderade företaget. Granskning av räkenskaper, protokoll och andra handlingar kan endast ge en del av den erforderliga informationen. En minst lika viktig roll spelar öppna och förtroendefulla samtal mellan revisor och företagsledning jämte annan klientpersonal, inte minst därför att det är just vid sådana samtal som revisorn har möjlighet att genom seriös rådgivning förebygga åtgärder från företagets sida som skulle kunna innebära överträdelser av skattelagstiftningen.

De gruppdiskussioner som under hösten genomförts inom FAR visar entydigt att ledamöterna är allvarligt oroade för att de föreslagna lagändringarna skall leda till en minskad öppenhet från många företagsledningars sida. Till stor del skulle en sådan reaktion ha en psykologisk bakgrund, i det att revisorn skulle komma att upplevas som en företrädare för skattemyndigheten snarare än som ett oberoende bolagsorgan. Den försämrade insynen skulle givetvis inte bara drabba revisorns nuvarande förebyggande insatser i skattefrågorna, utan även alla andra sidor av revisionsarbetet. Om företagen i stället vänder sig till fristående skattekonsulter kommer sålunda mycket av den information revisorn får diskussionsvägen att utebli. En farhåga som inte sällan framförts är att det dessutom skulle växa fram en ”grå” marknad för oseriösa skattekonsulter.

De lagregler om företagsrevision som tillkommit med början i 1975 års aktiebolagslag och med fortsättning i lagstiftningen om ekonomiska föreningar och årsredovisningspliktiga företag bygger på principen om en ramlagstiftning av innebörden att revisionsuppdraget skall utföras i överensstämmelse med god revisionssed. Denna revisionssed förutsätts utformad av revisorsorganisationerna själva, något som i praktiken skett i nära samråd med myndigheter och organisationer som berörs av revisionen. I jämförelse med tidigare gällande lag med dess detaljreglering av revisionen är detta enligt FARs uppfattning ett viktigt framsteg, eftersom lagstiftningstekniken ger bättre utrymme för utveckling och anpassning av god revisorssed och god revisionssed. Som nämnts ovan upplever den auktoriserade eller godkände revisorn i dag ett betydande ansvar med avseende på klientens efterlevnad av skattelagstiftningen. Detta är resultatet av ett omfattande successivt utvecklingsarbete, där inte minst samarbetet med Riksskatteverket varit värdefullt, eftersom det givit möjlighet att identifiera revisionsproblem på skatteområdet. FAR avstyrker varje detaljreglering i lag av revisionsuppdraget och håller i stället beredskap för ett fortsatt intensivt arbete med utveckling av god revisionssed och god revisorssed i samråd med myndigheter och organisationer som berörs av revisionen.

FAR fäster stor vikt vid övergången till auktoriserade eller godkända revisorer i alla aktiebolag. Denna förändring kommer att ge betydligt bättre möjligheter att bekämpa ekonomisk brottslighet, eftersom redovisningskvalitet och kontrollnivå kommer att höjas i företagen. Varje åtgärd som riskerar att försvåra denna övergång innebär en försvagning av de förebyggande insatserna mot ekonomisk brottslighet. Som nämnts vill FAR, SRS och PRV på lämpligt sätt åstadkomma att övergången sker successivt under den övergångstid som stipuleras i lagen. Det får förmodas att åtskilliga av de företag som kommissionens förslag i första hand avser att träffa inte aktivt kommer att verka för att anpassa sig till denna lagändring. Kommer därtill en psykologiskt betingad känsla av att revisorn är en motpart med uppdrag från skattemyndigheten är det stor risk att övergången försenas.

Svenskt näringsliv är i dag i hög grad internationaliserat. Det gäller inte bara de storföretag som i en eller annan form har samband med utländska börser eller kapitalmarknader, utan alla företag som är beroende av utländska intressenters kreditprövning. Svenska revisorer har ett högt internationellt anseende. Skulle omvärlden – med rätt eller orätt – få intrycket att svensk revision inte längre är oberoende i förhållande till statsmakten, kommer många internationellt inriktade svenska företag att få betydande problem.

FARs STÅNDPUNKT

FAR avstyrker förslaget.

Skulle förslaget ändå genomföras bör det i vart fall endast få tillämpning på förundersökning i brottmål.

Skulle förslaget ändå genomföras även med avseende på taxeringsrevisioner bör den personkrets som är behörig att begära upplysningar avsevärt begränsas. Vidare bör införas skriftligt förfarande eller annan metod att säkerställa att endast autentiska revisorsuttalanden åberopas.

Är åtgärderna effektiva?

Betänkandet innehåller inga konkreta uppgifter om att nuvarande regler inneburit allvarliga svårigheter att genomföra förundersökningar eller taxeringsrevisioner. Mot denna bakgrund är det svårt att uttala sig om den eventuella positiva effekten från brottsbekämpningssynpunkt av en avskaffad tystnadsplikt och en nyinförd upplysningsplikt. Enligt motiven skall revisorn emellertid tillfrågas endast om företaget självt och andra myndigheter ej kan ge tillfredsställande svar på de frågor som behöver ställas. Det finns god anledning att inte ha överdrivna förväntningar på den ytterligare information som revisorn kan ge.

Negativa konsekvenser

Det i praktiken viktigaste motivet för revisorns tystnadsplikt är inte skyddet för integritet, konkurrenshemligheter osv – även om också dessa motiv är viktiga – utan att tystnadsplikten är själva förutsättningen för att revisorn skall få all den information som erfordras för revisionsarbetet. Under avsnitt 5.2.1 ovan har detta resonemang utvecklats i fråga om skattegranskningen; det äger än större relevans i avseende på förslaget om upplysningsplikt. Tystnadsplikten är dessutom en förutsättning för lika behandling av företagets intressenter. Det helt dominerande intresset av en effektiv företagsrevision leder till konsekvensen att revisorn inte bör stå till förfogande för information till en intressent, ens i de enstaka situationer där det kortsiktiga intresset att bryta sekretessen kan synas starkt.

Resonemanget gäller i lika grad förundersökningar och taxeringsrevisioner. Med hänsyn till den berörda personkretsen och ärendenas art har det dock särskild tyngd beträffande taxeringsrevisioner. Betänkandet innehåller visserligen uttalanden i motivtexten av innebörd att den personkrets som skulle vara behörig att begära informationer av revisorn skulle begränsas på visst sätt. Vid temadagen om ekonomisk brottslighet den 13 oktober framhölls starkt av en företrädare för domstolsväsendet att man vid införandet av bevissäkringslagen och betalningssäkringslagen angav att lagarna skulle tillämpas med stor restriktivitet och endast för att fånga in de mest flagranta fallen, medan lagen i praktiken kommit att tillämpas i väsentligt större omfattning än som varit avsikten. FAR hyser allvarlig oro för att så skulle komma att ske även i detta fall.

FARs STÅNDPUNKT

FAR tillstyrker förslagen.

Är åtgärderna effektiva?

Det är ett gemensamt intresse för revisorer, näringsliv och samhälle att revisorskårens standard i olika avseenden hålls på en hög nivå. Såvitt avser den offentliga tillsynen förutsätter detta att Kommerskollegium disponerar över tillräckliga resurser och hög kompetens.

FAR bedriver en egen tillsynsverksamhet med avseende på efterlevnaden av de egna reglerna för god revisorssed, vilka i vissa avseenden är strängare än revisorsförordningens och revisorskungörelsens. FAR kommer att fortsätta och effektivisera denna verksamhet. Det förtjänar att påpekas att FAR inte tillämpar någon preskriptionstid.

Negativa konsekvenser

Kostnaden ökar. Kostnadsaspekten är här av underordnat intresse och påverkar inte FARs tillstyrkande. Som FAR i andra sammanhang framhållit är det dock inte självklart att kostnaden för tillsyn över revisorer skall betalas av revisorskåren, eftersom denna verksamhet är ett gemensamt samhällsintresse.

FARs STÅNDPUNKT

FAR föreslår istället att god revisionssed med avseende på revisors befattning med skatte- och avgiftsfrågor vidareutvecklas på samma sätt som andra områden av revisionen, dvs. av FAR och SrS i nära samråd med myndigheter, näringslivsorganisationer och fackliga organisationer. Vidare bör kraftfulla selektiva åtgärder, bl a i form av förbättrade taxeringsrevisioner, sättas in mot företag som på särskilda grunder akn misstänkas för ekonomisk brottslighet. Dessutom bör polis, åklagare och domare och taxeringsmyndigheter få utökade möjligheter att som rådgivare vid utredningar anlita auktoriserade och godkända revisorer, jurister och annan expertis.

Skulle förslaget ändå genomföras måste gränserna för revisorns anmärkningsplikt avsevärt förtydligas med avseende på vilka typer av överträdelser som åsyftas och innebörden av väsentlighetskriteriet. Regeln att kopia av revisionsberättelsen skall insändas till länsstyrelsen bör utgå.

FARs STÅNDPUNKT

FAR avstyrker förslaget.

FAR föreslår i stället att god revisionssed med avseende på revisors befattning med skatte- och avgiftsfrågor vidareutvecklas på samma sätt som andra områden av revisionen, dvs av FAR och SRS i nära samråd med myndigheter, näringslivsorganisationer och fackliga organisationer. Vidare bör kraftfulla selektiva åtgärder, bl a i form av förbättrade taxeringsrevisioner, sättas in mot företag som på särskilda grunder kan misstänkas för ekonomisk brottslighet. Dessutom bör polis, åklagare och domare och taxeringsmyndigheter få utökade möjligheter att som rådgivare vid utredningar anlita auktoriserade och godkända revisorer, jurister och annan expertis.

Skulle förslaget ändå genomföras måste gränserna för revisorns anmärkningsplikt avsevärt förtydligas med avseende på vilka typer av överträdelser som åsyftas och innebörden av väsentlighetskriteriet. Regeln att kopia av revisionsberättelsen skall insändas till länsstyrelsen bör utgå.

Är åtgärderna effektiva?

På sid 38 i betänkandet citerar kommissionen – med instämmande i allt väsentligt – FARs vid många tillfällen framförda uppfattning att den viktigaste insats mot ekonomisk brottslighet som kan göras från revisorernas sida är den konventionella räkenskaps- och förvaltningsrevision som utförs i dag; revisorerna påträffar och rättar eller förebygger sannolikt betydligt fler redovisningsfel och oegentligheter i sin löpande granskning av företagen än som någonsin skulle kunna påträffas genom andra former av kontroll. En auktoriserad eller godkänd revisor anser sig i dag till följd av god revisorssed ha ett ansvar att påverka klienterna till en god skatteetik. Väsentliga fall av överträdelse av skattelagarna som inte rättas under hand leder i regel till fel i redovisningen (felredovisad skatteskuld etc) av den karaktären att revisorn redan i dag har att anmärka i revisionsberättelsen mot bokslutet.

Enligt FARs uppfattning är det endast i ett ytterst begränsat antal fall som de föreslagna lagändringarna skulle träffa överträdelser av skattelagarna som inte enligt gällande rätt och praxis förebyggs vid revisionen eller föranleder anmärkning i revisionsberättelsen. Som närmare utvecklas nedan under Negativa konsekvenser kan emellertid revisionen komma att bli mindre effektiv, om förslaget genomförs.

En taxeringsrevisor har emellertid ytterligare vapen i sina händer då det gäller att avslöja uppsåtliga, väl maskerade oegentligheter, nämligen skilda typer av korskontroller: Han kan t ex kontrollera företagets räkenskaper genom att också granska en kund eller en leverantör; han kan samtidigt granska arbetsgivare och arbetstagare. Taxeringsrevisionen bör därför förstärkas. Då enligt FARs uppfattning den traditionella revisionens effektivitet kan komma att påverkas negativt av förslaget, framstår en förstärkning av taxeringsrevisionen som än mer nödvändig, om förslaget genomförs. Kommissionens ordförande framhöll vid en temadag om ekonomisk brottslighet den 13 oktober 1983, arrangerad av FAR, Sveriges Advokatsamfund och Svenska Civilekonomföreningen, att de selektiva kontrollåtgärder som står till buds ej används på ett effektivt sätt. FAR instämmer helt i denna åsikt.

FARs STÅNDPUNKT

Ikraftträdandet bör senareläggas till tidigast den 1 januari 1985.

Det bör klargöras att ändringar i rapporterings- och tystnadsplikt inte är retroaktiva.

MOTIVERING

Som kommissionen anför på sid 65 har FAR för avsikt att utveckla de rekommendationer som kan föranledas av de lagändringar som kan komma att genomföras. Såvitt det nu kan bedömas kan kommissionens förslag komma att behandlas av riksdagen tidigast mot slutet av vårsessionen 1984. Det föreslagna ikraftträdandet den 1 juli 1984 innebär att tiden mellan riksdagsbeslutet och ikraftträdandet skulle bli högst ett par månader – dessutom under högsäsong för revisorerna. Rekommendationsarbetet kommer att innefatta åtskilliga svåra frågor; hit kan komma att höra innehållet i en delårsrevisionsberättelse, omfattningen av granskningen av klientens skatteförhållanden, specialaspekter på revisorns ansvar under löpande år m m.

Om kommissionens förslag antas i föreliggande form kan det innebära att en företagsrevisor kort tid efter ikraftträdandet kallas till förhör eller taxeringsrevision och med stöd av de nya lagreglerna tillfrågas om förhållanden som gäller tiden före lagändringarnas ikraftträdande. Det skulle strida mot normal rättsuppfattning om revisorn skulle ha skyldighet att lämna sådana upplysningar. FAR har under hand inhämtat att kommissionen inte heller avsett att sådan skyldighet skulle föreligga. Saken är av sådan natur att detta bör klarläggas i övergångsbestämmelser.

En revisionsberättelse som avges efter ikraftträdandetidpunkten skall enligt ordalydelsen i kommissionens förslag innehålla anmärkningar enligt de nya bestämmelserna även avseende granskning som ägt rum före ikraftträdandet. Det bör klarläggas i övergångsbestämmelser att ingen rapportering enligt de nya reglerna krävs för den tid som förflutit före ikraftträdandet.