Revisionen i Sverige står på en hög nivå. Vad styr revisionens inriktning? Hur arbetar FARs revisionskommitté?
”Revisor skall i den omfattning god revisionssed bjuder granska bolagets årsredovisning jämte räkenskaperna samt styrelsens och verkställande direktörens förvaltning.”
Denna bestämmelse återfinns i 7 § 10 kap ABL. Genom att revisionens omfattning knutits till god revisionssed har krav på en fortlöpande anpassning till utvecklingen skrivits in i lagen. Vem eller vilka är det då som ser till att den goda revisionsseden utvecklas?
Många påverkar utvecklingen, men det finns ingen som arbetar så intensivt med den som FARs revisionskommitté. BALANS har frågat ordföranden i revisionskommittén, Sten Lundvall, hur han ser på revisionen, dess uppgifter och arbetssätt.
VAD STYR REVISIONENS INRIKTNING OCH OMFATTNING?
I den undersökning av årsredovisningarna från 200 företag som Financial Times genomfört sägs att revisionen i Sverige står på en hög nivå, jämställd med Hollands, trots att man egentligen inte har några rekommendationer som behandlar hur revisionen skall utföras.
– Det är glädjande att man anser att den svenska revisionen står på en hög nivå, säger Sten Lundvall, men det är fel att påstå att vi inte har några rekommendationer. Den grundläggande revisionsrekommendationen ”Om revision av räkenskaperna i svenska aktiebolag” har funnits i många år. Vad man möjligen kan klaga på är att vi har ansett att övergångstiden från förslag till fastställd rekommendation skall vara relativt lång. Vi har f n sju rekommendationer som är definitiva eller förslag till rekommendationer. Dessutom har vi ett utkast till rekommendation om kvalitetskontroll. Alla dessa finns publicerade i FARs samlingsvolym.
Det är inte bara FARs rekommendationer som styr revisionen.
allmänt vedertagen revisionspraxis så som den utbildats under lång tid i Sverige
impulser från utlandet
litteratur om revision
FARs kursverksamhet inkl dokumentation
kan nämnas bland de företeelser som haft stor inverkan på revisionens utveckling.
Kommerskollegiums anvisningar och dess utslag i samband med tillsynsverksamheten är givetvis också av betydelse i detta sammanhang.
Kommerskollegium, som genom sin tillsynsverksamhet kontrollerar de auktoriserade och godkända revisorerna, har vid något tillfälle hänvisat till FARs rekommendationer.
– Kommerskollegium och revisionskommittén har sedan flera år tillbaka ett informationsutbyte. Diskussionerna med kollegiet har varit av principiell natur och har inte varit avsedda att vara direkt vägledande för kollegiets avgöranden i enskilda tillsynsärenden framhåller Sten Lundvall. Revisionskommittén får del av avgjorda tillsynsärenden och kollegiet får underhandsinformation om pågående revisionsrekommendationer.
SKALL SVENSKA REVISORER FÖLJA IFAC:s OCH UEC:s VÄGLEDNINGAR?
Både UEC (Union Européenne des Experts Comptables Economiques et Financiers) och IFAC (International Federation of Accountants) publicerar revisionsrekommendationer vilka FAR åtagit sig att distribuera bland ledamöterna. De distribueras på originalspråket och man kan fråga sig hur de skall betraktas.
– Alla FAR-ledamöter skall vara informerade om de rekommendationer som utfärdas men behöver därmed inte vara bundna av dem på samma sätt som de nationella rekommendationerna betonar Sten Lundvall. De internationella vägledningarna kan bli så urvattnade att de inte får någon nämnvärd betydelse i Sverige och andra länder med hög revisionsstandard. Vissa av dem kan dock så småningom påverka svensk revisionspraxis. I enstaka fall kan de läggas till grund för arbetet med svenska rekommendationer. Så är exempelvis fallet med UEC:s uttalande om intern kvalitetskontroll vilket i viss grad påverkar det svenska utkastet som nu är föremål för bearbetning.
KVALITETSKONTROLL
– Vi har behandlat kvalitetskontroll vid FAR-dagarna 1979. Med den då givna vägledningen som utgångspunkt avser vi att under hösten 1980 presentera ett förslag till rekommendation säger Sten Lundvall. Kvalitetskontroll som sådan tillför mycket litet vad gäller revisionens utveckling. Jag betraktar den snarast som ett nödvändigt ont för att vi skall kunna försäkra oss om att våra yrkesverksamma revisorer håller en god standard. Arbetet med extern kvalitetskontroll kommer att påbörjas efter det att förslaget om intern kvalitetskontroll presenterats, således under hösten 1980.
REVISION I MINDRE FÖRETAG – EN ANGELÄGEN REKOMMENDATION
FARs rekommendationer har relativt ofta mött kritiken att de är avsedda för revision av större företag. Från FARs sida har ofta hävdats att rekommendationerna är generella och att principerna därför bör vara desamma och oberoende av storleken på företaget. I lagen ges heller inget stöd för att revision i mindre företag skall ske på annat sätt än i större.
En rekommendation om revision i mindre företag är ändå angelägen – den efterfrågas av många – även kommerskollegium har uttalat intresse av att en sådan rekommendation kommer fram. Arbetet pågår nu intensivt. Ett första utkast skall presenteras vid 1980 års FAR-dagar.
Som alltid vid arbete med rekommendationer har en projektgrupp bildats vilken remitterar sina utkast till en referensgrupp som löpande behandlar förslagen.
I rekommendationsarbetet ingår denna gång representanter för SRS. Det är första gången som FAR och SRS samarbetar om rekommendationer.
– Vi lägger stor vikt vid detta samarbete. Det är betydelsefullt att vi får en enhetlig standard och det är av stort värde ur allmän synvinkel att vi får en enhetlig standard i de båda kårerna säger Sten Lundvall. Genom att kommerskollegium är tillsynsmyndighet både för FAR- och SRS-revisorer har vi också intresse av att ha samma syn på revisionens innehåll.
FÖRHÅLLANDET REDOVISNING – REVISION I MINDRE FÖRETAG
Kan allmänt gällande principer för revision användas i mindre företag och ändå tillämpas på sådant sätt att revisionen förenklas?
Revision är inget självändamål. Revisionen bör rimligtvis utföras på ett sådant sätt att bästa nytta sett från samhällets synpunkt uppnås. Vid revision av större företag gör revisorn en stor och viktig insats genom att vid revisionen kontrollera redovisningen. Denna kontroll att företaget har en ordnad bokföring och att man följer god redovisningssed är av stor vikt för samhället. God redovisningssed innebär bl a att en enhetlig standard tillämpas i årsredovisningar.
– Hos de mindre företagen är det i regel viktigast att redovisningen är ordnad och att den möjliggör en god intern rapportering som företagsledningen förstår och därmed kan använda framhåller Sten Lundvall. Problemet är att de ofta saknar personer med gedigna redovisningskunskaper.
Hur agerar en revisor i ett litet företag? Ofta blir det så att han kommer att fungera som redovisningskonsult och därmed bidrar till att redovisningen blir välordnad och att rapporterna får ett sådant utseende att företagsledningen förstår dem. Kan man i ett sådant företag ställa höga krav på själva revisionen? En fullständig revision drar kapacitet från konsultsidan – en förenklad revision kan begränsas till det viktigaste och skulle i sin enklaste form kunna innebära ett intygande om att bokföring finns och att den är väl ordnad. Revisionsberättelserna skulle då få ges en annan utformning. Sannolikt skulle ett förslag om begränsad revision i mindre företag och därmed följande inskränkningar i revisionsberättelsen möta en hel del protester och invändningar – inte bara för att man måste ändra aktiebolagslagen. Vilka företag skulle vilja tillhöra B-laget som inte får ”full” revisionsberättelse? Hur skulle gränsen dras mellan A-lag och B-lag? Många inlägg i den allmänna debatten tyder snarast på att man önskar en förstärkning av revisionen i mindre verksamheter.
God redovisning är ingen bra grogrund för ekonomisk brottslighet. De 6.000 revisorer som finns i Sverige kan bokföring och de kan därför hjälpa de mindre företagen i detta avseende. En viss minimistandard för revisionen i mindre företag måste man alltid ha även om revisorn varit engagerad som konsult vid utarbetande av redovisningssystem.
KONSULTINSATSEN SKILD FRÅN REVISIONEN
Revisorns konsultinsats får emellertid inte vara av större omfattning än att en oberoende revision kan utföras.
Revisionsbyråerna organiserar idag konsultinsatserna som en separat funktion, personmässigt skild från revisionen. Härigenom kan det mindre företaget få både redovisningsservice och revision från samma revisionsbyrå. Hur oberoende är en sådan revision?
– Ett sådant förfarande måste till att börja med organiseras så att man inte kommer i konflikt med jävsreglerna. Detta innebär t ex att byrån inte kan åta sig grundbokföring och medelsförvaltning konstaterar Sten Lundvall. Man kan fråga sig om detta förfaringssätt är önskvärt ur allmän synvinkel.
Fördelarna med att ha allt under samma tak är
behovet av redovisningstjänster är stort
om revisorn biträder med redovisningstjänster måste ansvaret för att de blir av hög kvalitet vara stort, något som säkerligen också klienten förväntar sig
revisorn har genom att byrån sköter redovisningen god tillgång till redovisningen och god kännedom om de system som den organiseras i.
Förhållanden som innebär att man kan ha invändningar mot redovisningsservice på revisionsbyråer är
risken att revisorn känner sig så involverad i redovisningen att han får svårigheter att kritisera förvaltningen när det gäller redovisningens uppläggning
revisionen inskränkes alltför mycket eftersom tilltron till den egna personalens arbetsinsatser är stor.
FÖRVALTNINGSREVISION – PÅGÅENDE PROJEKT INOM KOMMITTÉN
Att revisorn skall granska förvaltningen finns inskrivet i lagen. Men granskningen skall ske enligt god revisionssed och någon rekommendation i ämnet finns ännu inte. Detta innebär nu inte att granskning inte sker utan i stället att den inte utförs enligt vissa av FAR fastställda linjer.
Förvaltningsrevision diskuterades vid 1975 års FAR-dagar och resulterade i riktlinjer angående vilken omfattning förvaltningsrevisionen bör ha. Inom revisionskommittén fortsatte arbetet och i BALANS nr 4 och 5/1978 presenterade dåvarande kommittéordföranden Bertil Edlund ett omfattande material.
Det är inte troligt att något väsentligt nyskapande utöver den beskrivning över granskningens inriktning och omfattning som presenterades 1978 är aktuellt. Den allmänna debatten har inte heller gett skäl för att i nuläget utvidga området ytterligare.
– Det nya i förhållande till tidigare praxis, framhåller Sten Lundvall, är att revisorn systematiskt skall intressera sig för företagsledningens system för planering och kontroll och för riskanalys. Revisorns åtgärder beträffande riskanalys går i huvudsak ut på att utifrån den i företaget tillgängliga informationen inhämta kunskap om risker och negativ utveckling samt på att bedöma om företagsledningen vidtagit erforderliga åtgärder med anledning därav. Granskningen inriktas i första hand på att klarlägga om företagsledningen fullgjort sina åligganden.
Revisionskommittén har nu tillsatt en projektgrupp som skall ta fram ett förslag till rekommendation på basis av det material som finns i tidigare arbeten. Förslag skall enligt projektplanen avlämnas till FARs styrelse under hösten 1981.
DELAD REVISION – EN FRÅGA OM ANSVARSFÖRDELNING
– Vi har behov av att ta fram regler för ansvarsfördelningen vid delad revision t ex för de fall då revisorerna har en överenskommelse som innebär att en av dem utför räkenskapsgranskningen, betonar Sten Lundvall. Delad revision förekommer främst i Sverige. Det är i sig positivt att man därmed får en ökning av erfarenhetsbredden jämfört med om man endast har en revisor. Den ene av revisorerna är ofta en lekman med särskild insikt i klientens branschspecifika förhållanden. Dessutom innebär normalt delad revision en viss form av kvalitetskontroll.
En annan form av delad revision kan vara något man skulle kunna kalla konsortierevision. Detta innebär att två revisionsbyråer tillsammans åtar sig att utföra ett revisionsuppdrag där man förutsätts arbeta som om det vore en revisionsfirma. Ett sådant samarbete skulle kunna förekomma vid granskningsuppdrag av synnerligen stor omfattning, t ex granskning av statliga verk. Det skulle därvid bli möjligt för mindre byråer att delta i den typen av uppdrag.
– Såväl delad revision som konsortierevision kan vara ett stöd för revisorn både när det gäller oberoendet och för att upprätthålla en hög kvalitet på arbetet konstaterar Sten Lundvall. Nackdelarna med delad revision ligger i att den naturligtvis blir något mer svåradministrerad och vanligtvis medför högre revisionskostnader.
NORDISKT SAMARBETE – ETT INFORMATIONSSAMARBETE
De nordiska revisionskommittéerna är alla representerade i Nordiska Revisionskommittén (NRK) som ursprungligen hade som mål att utge nordiska rekommendationer. Huvudinriktningen har emellertid ändrats och är nu i stället att genom erfarenhetsutbyte undvika dubbelarbete och ge varandra underlag för olika nationella rekommendationsprojekt.
NRK:s ambitionsnivå innefattar också ett samarbete vid besvarande av remisser på de internationella organisationernas rekommendationer.
– Den form som NRK-arbetet nu fått är av mycket stort värde och lovar gott för framtiden säger Sten Lundvall.
FRAMTIDEN – EN SKOG AV ARBETSUPPGIFTER
Revisionskommittén har mycket ogjort. Gamla rekommendationer måste löpande ses över, många nya skall tillkomma.
– Vi har idag rekommendationer av grundläggande art. Om våra förslag till rekommendationer inbegripes, vilka får anses vara vägledande, har vi rekommendationer som täcker en väsentlig del av begreppet god revisionssed betonar Sten Lundvall.
– Takten i rekommendationsarbetet har diskuterats många gånger. Som ordförande har jag ibland haft skäl att hålla igen. Inte för att resurserna är eller varit begränsade utan för att ledamöterna måste ha en rimlig chans att anpassa sig till rekommendationerna och följa med i utvecklingen som ju inte enbart avser revisionsrekommendationer.
– När det gäller rekommendationer som innebär utveckling av revisionspraxis måste man också hinna inarbeta det nya i utbildningen. Allt detta medför att två à tre rekommendationer per år är en relativt klok ambitionsnivå slutar Sten Lundvall.