Lagar som innebär dålig redovisningssed – vad gör BFN och FAR?

Möjlighet har införts att som ”underhållslånepost” uppta beloppet för underhållslån trots att förfarandet strider mot BFLs anda.

De lagfästa kraven på företagens årsredovisningar har skärpts betydligt under senare år, främst som en följd av de nya bokförings- och aktiebolagslagarna. Ytterligare skärpta krav har föreslagits av 1974 års bolagskommitté. Statsmakterna har också genom inrättandet av Bokföringsnämnden visat att man anser att frågor rörande god redovisningssed är väsentliga.

I bjärt kontrast till dessa strävanden har nu problem i stora offentligt ägda företag föranlett en lagändring som tillåter synnerligen dålig redovisningssed. Att lagstiftaren på detta sätt så totalt visar skilda synsätt för små privata företag och stora offentligt ägda måste stöta alla som, liksom Svenska Byggnadsentreprenörföreningen (SBEF), frivilligt lagt ned stort intresse på att utveckla god redovisningssed. De institutioner i samhället som verkar för god redovisningssed, Bokföringsnämnden, FAR m fl måste nu reagera med skärpa och arbeta för att minimera verkningarna av den dåliga lagstiftningen.

DET BÖRJADE 1972

Historien började den 1 juli 1972. Då gavs den som är bokföringsskyldig och har tillgång i fastighet eller tomträtt för vilken beviljats bostadslån enligt bostadslånekungörelsen eller räntelån enligt räntelånekungörelsen möjlighet att, som en särskild post bland tillgångarna i balansräkningen, upptaga ett belopp som motsvarar högst den samlade skuldökningen av bostadslån och räntelån. Lagens förarbeten innehåller inget klart uttalande om vilken materiell innebörd balansposten skulle anses ha. Enligt ett synsätt som förekom skulle posten anses representera en fordran på framtida hyresgäster. Vidare refereras till ett uttalande av statsutskottet till 1968 års riksdag. Statsutskottet behandlar ett uttalande i proposition 1967:100 av departementschefen.

Denne anför att det på vissa orter kunde uppkomma en sådan situation på bostadsmarknaden att en viss förlängning av amorteringstiden kunde övervägas och i ytterlighetsfall statens fordran helt eller delvis skulle kunna efterskänkas. Uttalandet innebär, enligt utskottets mening, att statens fordran i anledning av skuldökning på lånen bör betraktas som villkorlig så till vida att det inte kan komma i fråga att driva in den om detta skulle tvinga låntagare att träda i likvidation eller eljest försätta honom i en företagsekonomiskt ohållbar situation därigenom att hyrorna till följd av läget på ortens hyresmarknad inte kan höjas så att skuldökningen kan avvecklas inom rimlig tid.

FAR framhöll i maj 1968 att bestämmelserna om bokföring och årsredovisning inte medgav att som tillgång i årsbalansen ta upp fordran på framtida hyresgäster. Inte heller, framhöll FAR, kunde man anses ha rätt att, på grundval av statsutskottets utlåtande, underlåta att redovisa skuldökningen som skuld och i stället redovisa den som ansvarsförbindelse i årsbalansen. Särskild lagstiftning krävdes således.

”FÖRSVARLIGA UNDANTAG”

I civilutskottets betänkande (CU 1972:26) i anledning av propositionen om bokföring av bostadslån utgick man från det statliga ansvaret för lånesystemet, samt angav att lagstiftningen var av provisorisk karaktär: ”Propositionen utgår, som nämnts, från att det statliga ansvaret för lånesystemet, så som det utvecklats av departementschefen, är tillräckligt preciserat för att ge materiellt innehåll åt en bokföringspost bland tillgångarna i balansräkningen, svarande mot högsta skuldökningen. Lagförslagen läggs enligt departementschefen fram i klarhetens intresse och för att underlätta för företag och enskilda som har ansvar för bokföringen.

Antar riksdagen lagförslag av i propositionen framlagd art ligger enligt utskottets mening däri att statsmakterna bedömt undantag från eljest lagfästa redovisningsregler försvarliga. Lagförslagens karaktär av undantagsregler gör det mindre nödvändigt att närmare värdera ansvarets innehåll i relation till nu gällande regler och praxis i fråga om redovisning. Det bör i detta sammanhang räcka med konstaterandet att garantin i vart fall har ett sådant innehåll att lagförslagen inte innebär ett principiellt avsteg från nu gällande redovisningsgrunder. Den praktiska verkan av lagstiftningen blir att de som i någon egenskap har ansvar för bokföringen inte behöver ta personlig ställning till lagenligheten i bokföringsåtgärder enligt undantagsreglerna. De här nämnda bedömningarna får anses återspeglade i förhållandet, att bokföringsposten – i enlighet med förslag från Svenska Bankföreningen – skall innehålla ordet ”Balanspost”.

Lagförslagen bör enligt utskottets mening inte innefatta några andra rättsföljder än de som ligger i deras karaktär av provisoriska undantag från nu gällande redovisningsregler och den effekt som de i rättstillämpningen kan få på konkurslagens obeståndsbegrepp. Den statliga garantins innehåll påverkas sålunda inte direkt av lagstiftningen.”

I propositionen (prop 1972:76) uttalade departementschefen: ”Lagstiftningen har provisorisk karaktär så till vida som bokföringsfrågorna avses bli föremål för förnyad prövning, sedan frågan om bostadsbyggandet blivit föremål för en grundläggande översyn.”

EN REELL INNEBÖRD

Vid tillkomsten av lagen 1972 gjordes således vissa försök att ge balansposten en reell innebörd. Balansposten kunde dock inte motiveras på ett sådant sätt att den kunde bokföras utan särskild tilläggslagstiftning.

Trots att lagen 1972 angavs vara provisorisk har man nu utvidgat dess tillämpning genom att införa rätt att bokföra s k ”Underhållslånepost”. Man har inte gjort några försök att ge denna nya balanspost någon reell innebörd.

Bakgrunden till den nya balansposten är att staten anslagit 1 miljard för 1979 och 1980 till lån för finansiering av underhåll för vissa statligt belånade bostadshus. För att inte reparations- och underhållskostnaden skall behöva belasta företagets ställning så att det tvingas i likvidation har man infört möjlighet att i balansräkningen som en särskild tillgångspost, ”Underhållslånepost”, upptaga ett belopp som motsvarar lånebeloppet för underhållslån. Konsekvensen av lagstiftningen blir att reparations- och underhållskostnaderna under 1979 och 1980 kan neutraliseras i resultaträkningen, men att resultatet från och med 1981 kommer att belastas extra hårt, nämligen dels med ordinarie reparations- och underhållskostnader, dels med avskrivning på underhållslåneposten. Möjligheten att aktivera en ”Underhållslånepost” strider helt mot andan i bokföringslagen (BFL): Balansräkningen är i första hand en resultatutjämningsbalans. Värderingsreglerna är avsedda att utgöra ett skydd för borgenärsintressena och skall ge den bokföringsskyldige och rörelsens intressenter möjlighet att bedöma rörelsens resultat och utveckling. Värderingen av balansräkningen skall grunda sig på objektivt, verifierbart underlag. Försiktighet skall iakttagas vid värderingen, endast realiserad vinst får redovisas medan sannolika framtida förluster måste beaktas. Bokföringslagens värderingsregler är utformade så att övervärdering av resultat och ställning skall förhindras.

Den s k ”Underhållsposten” kommer för första gången att uppträda i årsredovisningar för 1979. Det är därför synnerligen angeläget att Bokföringsnämnden och FAR skyndsamt agerar med kraft så att posten redan från början behandlas på ett sådant sätt att avsteget från den goda redovisningsseden minimeras.

MISSLED INTE LÄSAREN

Utgångspunkten för en rekommendation om redovisningen av ifrågavarande balansposter bör vara att minimera risken för att läsaren av årsredovisningar missleds. Resultat- och balansräkningarna bör utformas efter bokförings- och aktiebolagslagen samt god redovisningssed och i största möjliga utsträckning med bortseende från lagen om ”bokföring av bostadslån m m”. Detta skulle kunna utformas som följer.

Resultaträkningen bör ej alls påverkas av balansposten. Årets förändring av balansposten förs i stället direkt mot en särskild post under eget kapital. Det egna kapitalet redovisas i två steg. I första steget redovisas det egna kapitalet på konventionellt sätt och helt opåverkat av balansposterna. Efter posten ”Summa eget kapital” redovisas en tilläggspost benämnd ”Underhållslånepost och Bostadslånepost” följt av en ny summa för eget kapital. Summan av det egna kapitalet opåverkat av balansposterna bör i årsredovisningen redovisas med sådan typografisk utformning att den ges en överordnad ställning jämfört med posten ”Eget kapital inklusive Bostadslånepost och Underhållslånepost”. Denna senare post bör förklaras i not; se exempel 1. På tillgångssidan i balansräkningen bör posterna redovisas sist, var för sig och utan att inräknas i summa anläggningstillgångar, endast i summa tillgångar.

4 MILJARDER SOM BOSTADSLÅNEPOST

Att det är angeläget att förbättra redovisningsseden beträffande balansposterna framgår inte minst av att det rör sig om stora belopp. Enligt Statistiska Centralbyråns finansstatistik för 1977 fanns inom branschen fastighetsförvaltning aktiverat på ”Balanspost” (numera ”Bostadslånepost ..”) strax över 4 miljarder. Som framgått ovan är det anslaget 1 miljard sammanlagt för underhållslån för åren 1979 och 1980.

Kan Bokföringsnämnden underlåta att snabbt och med kraft agera i denna fråga, t ex med en anvisning under våren 1980? Vad gör FAR? Kan Bokföringsnämnden och FAR deklarera att nuvarande praxis på området är dålig, om än laglig, redovisningssed och i stället avge rekommendation enligt här föreslagen modell?

SKATTERÄTTEN OCH REDOVISNINGSREGLERNA

I detta sammanhang vill jag också beröra en annan fråga där man helt bortsett från grundläggande redovisningsprinciper. Enligt nyligen ändrad skattelagstiftning kommer nämligen kostnader för reparations- och underhållsarbeten som utförts i samband med ombyggnad som finansierats med vissa statliga lån inte längre att vara omedelbart avdragsgilla utan skall skrivas av på 67 år (för hus i sten). Denna lagstiftning utgör ett avsteg från det ofta framförda önskemålet om en harmonisering av skatterätt och redovisningsregler. Fullt skattemässigt avdrag kommer inte att erhållas förrän mer än ett halvsekel efter det att utgiften enligt god redovisningssed borde ha redovisats som kostnad i rörelsen. Denna lagstiftning är inte bara dålig från skatterättslig synpunkt utan kommer med all säkerhet också att påverka företagens redovisning och medföra en övervärdering av företagens resultat. Den största effekten av denna lagändring torde dock bli en allvarlig nedgång i ombyggnadsverksamheten.

I VEMS INTRESSEN ...

Alla som sysslar med god redovisningssed har anledning att ställa sig frågan: Skall vi lyssna på de signaler från lagstiftaren som ger uttryck för att god redovisningssed är viktig (BFL, ABL, inrättandet av Bokföringsnämnden, förslagen i ”Nya Bolagsregler” etc) eller skall vi rätta oss efter de signaler som visar att redovisningsfrågor kan viftas bort med en axelryckning när de kommer i konflikt med andra intressen?

Bo Darsenius, pol mag, Svenska Byggnadsentreprenörfören