Vid 1978 års FAR-dagar behandlades Revisors ansvar under löpande år mot bakgrund av en rapport till Kommerskollegium. Auktor revisor Anders Scherman, Förenade Revisorer i Malmö AB, som är ledamot av FARs revisionskommitté och medlem i Projektgruppen för FAR-dagarna, refererar här några frågor som var föremål för livlig debatt i grupperna och panelen.

TRADITIONELL UPPLÄGGNING

FAR-dagarna genomfördes – för sjätte året i rad – i månadsskiftet november–december. Ämnet som behandlades var Revisors ansvar under löpande år. Arrangemangen följde samma mönster som tidigare år. Efter en kortare inledning ägnades första dagen helt åt gruppdiskussioner, vilka avrapporterades på morgonen den andra dagen. Att deltagarna sätter värde på denna form av aktivitet framgick av den ”kursvärdering” som var och en fick lämna. Behandlingen av ämnet avslutades med sedvanlig paneldebatt. I panelen deltog som ”externa representanter” avdelningsdirektör Paul Berger, Kommerskollegium, direktör Per Ivan Lundberg, Ackordscentralen, Göteborg, ombudsman Sören Mannheimer, Svenska Metallindustriarbetareförbundet, och direktör Bo Sandell, Investment AB Skrinet. De auktoriserade revisorerna representerades av panelens ordförande Bertil Edlund – senare samma dag även vald till ny ordförande i FAR – Sten Lundvall och Edward Waller.

BAKGRUND

Ämnet diskuterades mot bakgrund av den preliminära rapport om revisors ansvar under löpande år som Edward Waller utarbetat på uppdrag av Kommerskollegium. (Publicerad i BALANS nr 9/1978.)

Paul Berger förklarade att projektet hade sin upprinnelse i de kritiska synpunkter på revisorns agerande – eller snarare brist på agerande – som framkommit i några tillsynsärenden. Kommerskollegium önskade därför få belyst de skyldigheter revisor har att löpande följa klienternas utveckling.

Utformningen av direktiven till rapporten innebär att ämnet inte behandlats i den snävare bemärkelse titeln kan antyda. Såväl i rapporten som under FAR-dagarna har diskussionen gällt revisors gransknings- och rapporteringsskyldighet i stort.

Ett syfte med FAR-dagarna var att få synpunkter på den preliminära rapporten. Dessa synpunkter skall inarbetas i rapporten innan den slutligt överlämnas till Kommerskollegium. I gruppdiskussionerna och av svaren på frågor som ställdes i särskilda frågeformulär framkom inte några avgörande invändningar mot rapportens utformning. Det torde därför bara vara aktuellt att göra några smärre formuleringsändringar i den slutliga bearbetningen av rapporten.

Revisionskommitténs ordförande Sten Lundvall framhöll som en tänkbar fortsatt utveckling, att ämnet i en snävare mening blev föremål för en rekommendation från FAR. En sådan skulle bl a syfta till att ge revisorerna ytterligare vägledning vad gäller granskningens fördelning i tiden.

REVISORNS GRANSKNING

Bertil Edlund inledde paneldebatten med att fråga om vi revisorer tar för stora risker i vår offensiva attityd. I grupperna hade beredskapen att acceptera utvidgad förvaltningsrevision diskuterats. Majoriteten hade därvid svarat att man inom fem år borde kunna uppfylla de krav på planmässig granskning av förvaltningen som anges i revisionskommitténs beskrivning.

I paneldebatten underströks flera gånger behovet av att revisorn trycker på aktivt när det gäller redovisningssystem, delårsbokslut och budgets m m. De ”externa” deltagarna i panelen lämnade dock revisorerna en del synpunkter att ha med på vägen!

Bo Sandell framhöll t ex faran i att alltför formella regel- och kontrollsystem kan leda till en begränsning av företagsledningens handlingsfrihet och kreativitet. Dessutom är planering och riskbedömning svåra områden för företagsledarna själva. Därav följer även att det är svårt för revisorerna att finna normer, efter vilka man kan bedöma företagsledningens system för planering och kontroll. Bo Sandell underströk också vikten av flexibilitet i den utökade granskningen. Han efterlyste regler som innebär att om exempelvis soliditeten sjunker under en viss nivå skall detta vara en signal till revisorn att öka sin aktivitet. Härigenom kan en onödig kontroll av friska företag undvikas.

Per Ivan Lundberg underströk revisorns skyldigheter som granskare av räkenskaper och årsredovisning. När revisorn skrivit på skall man kunna lita på att siffrorna i bokslutet är riktiga och att väsentlig information ej är utelämnad i förvaltningsberättelsen. Han höll med Bo Sandell om att faktorer som är viktiga för bedömningen av ett företags risksituation bör framgå av förvaltningsberättelsen. Per Ivan Lundberg varnade också för att revisorn kunde komma att bli mer förvaltare än kontrollant.

Även Sören Mannheimer varnade för svårigheterna vid avgränsning mot konsultverksamhet. Han underströk dock kravet på att revisorn skall undersöka om företagsledningen har system för att upptäcka och hantera risker. Besluten är sedan styrelsens sak och att styrelsen kan fatta felaktiga beslut är bara naturligt. Enligt Sören Mannheimers erfarenhet är det dock ofta så att det i krisföretag saknas system för planering och kontroll.

Sten Lundvall höll med Sören Mannheimer om att revisorn inte skall ingå i företagsledningens ”early warning system”. Han skall däremot undersöka om ett sådant system finns. Både denna synpunkt och önskemålet att man bör följa bolagens utveckling genom olika indikatorer stämmer väl med revisionskommitténs skrivning om förvaltningsrevision. Sten Lundvall anknöt också till svaren från gruppdiskussionerna, i vilka man kunde märka en genomgående önskan till högre aktivitet från revisorns sida i krisföretag.

REVISIONSBERÄTTELSEN

Hälften av deltagarna i diskussionsgrupperna ansåg att antalet orena berättelser ökat icke obetydligt senare år och ännu fler trodde att antalet orena berättelser skulle öka även i framtiden. De flesta som trodde så tyckte dessutom detta var en önskvärd utveckling.

I paneldebatten underströk Sten Lundvall att tystnadsplikten ej får uppfattas så att befogade anmärkningar utelämnas i revisionsberättelsen. Paul Berger omtalade att det i tillsynsärenden funnits många flagranta fall där befogade anmärkningar ej intagits i revisionsberättelsen. Han tog också upp problemet med revisionsberättelser, vilka man i och för sig kunnat konstatera vara orena, dock utan att läsaren kunnat sluta sig till vad anmärkningen egentligen avsett.

Med undantag för Per Ivan Lundberg, som ville avdramatisera revisorns uttalande i berättelsen, var alla i panelen ense om att berättelsen bör vara standardiserad och kort. När berättelsen ser ut på ett visst sätt vet man i alla fall att man inte behöver tolka den, menade Sören Mannheimer. Om utformningen ”släpptes fri” skulle en expertgrupp för tolkning av revisionsberättelser behöva tillskapas! Man var också överens om att upplysningar i revisionsberättelsen i normalfallet var en sista åtgärd sedan revisorn misslyckats med att övertala företagsledningen att lämna erforderliga upplysningar i förvaltningsberättelsen.

Med anledning av kritiken mot svårlästa revisionsberättelser påminde Sten Lundvall om att revisionskommittén nyligen på remiss skickat en utvidgad rekommendation om revisionsberättelser. I denna har just kravet på klarhet och logik i anmärkningar och upplysningar i berättelsen poängterats.

RAPPORTERING I KRISFÖRETAG

Revisorns möjligheter att rapportera om ogynnsam utveckling i krisföretag var naturligtvis en mycket central frågeställning i såväl grupp- som paneldiskussion. Av svaren på frågorna framgick att en klar majoritet av gruppdeltagarna instämde i uttalandena i den preliminära rapporten. Man ansåg alltså att revisorn var skyldig att i revisionsberättelsen rapportera om han vid revisionstidpunkten konstaterat att likvidationsplikt eller obestånd föreligger och detta ej framgår av årsredovisningen. Likaså var det en enhällig uppslutning kring uttalandet att budgeter e dyl bör krävas innan revisionen avslutas om likvidationsplikt eller obestånd befaras. Hälften av deltagarna höll med om att revisorn dessutom hade skyldighet att rapportera i revisionsberättelsen om budgeten härvid utvisar att likvidationsplikt kan förväntas inträda och detta ej framgår av årsredovisningen. I kommentarer till svaren konstaterades ofta att situationen i sådant fall skulle bedömas som helt hopplös.

I Kommerskollegiums tillsynsärenden har Paul Berger ofta från revisorns sida mött synpunkten att om revisorn rapporterar i revisionsberättelsen förvärras krisen. Paul Berger framhöll risken i att revisorn identifierade sig för mycket med företaget och dess överlevandeproblem. Han påminde om att enligt regelsystemet skall överlevandemålet ibland falla för andra intressenters berättigade krav. Samtidigt är det helt klart att det primärt är företagsledningens skyldighet att agera när krisen är ett faktum. Revisorns skyldigheter inträder först när företagsledningen ej fullgjort sina. Även då menade Paul Berger att revisorns möjligheter är begränsade till i första hand rapportering i revisionsberättelsen, men denna möjlighet skall då utnyttjas. Under löpande verksamhetsår kan revisorn endast agera inåt genom skrivelser till styrelsen. Paul Berger underströk dock att man inte skulle underskatta vikten av dylika interna aktioner från revisorns sida. Revisorns möjligheter att genom påtryckningar påverka företagsledningen att fullgöra sina skyldigheter bör tillvaratagas.

Krissituationer innefattar ofta mycket svåra avgöranden för revisorn. Det är enligt Edward Waller i gränsfall naturligt att hellre fria än fälla för att inte försvåra för företaget. Detta trots att det vore naturligare för revisorn att göra tvärt om för att skydda sig själv.

Företagsledningen måste få avgöra när gränsen för betalningsinställelse uppnåtts menade Bertil Edlund. Idag ser man många exempel på att företagen behöver rådrum.

Kommerskollegium har enligt Paul Berger ingen önskan att revisorerna skall tvingas sätta upp formalistiska rapporteringsregler för att skydda sig. Denna sida av problemet är man väl medveten om vid behandlingen av tillsynsärenden.

Både Paul Berger och Per Ivan Lundberg påpekade att det i krissituationer är vanligt att bokförings- och aktiebolagslagens tidsgränser ej efterlevs. Detta innebär ju också att revisorn inte haft någon årsredovisning att revidera, vilket leder till att revisorns kritik aldrig kommer fram. Man framhöll det som ett mycket starkt önskemål att revisorn trycker på så att årsredovisning kommer fram i tid!

Att revisorerna också är bekymrade och dessutom känner viss maktlöshet inför denna situation framgick av gruppdiskussionerna. Det var nämligen en klar majoritet som tyckte att det skulle vara bra med detaljerade regler för hur revisorn skall agera när årsredovisning ej lämnats inom viss tid. Här föreligger kanske en uppgift för revisionskommittén att gripa sig an.

På frågan om man skulle uppleva det som positivt om lagen i något avseende skulle ålägga revisorn större plikter i likvidations- och obeståndsfrågor blev svaret i grupperna inte oväntat ett kategoriskt nej!

INTERN RAPPORTERING

Av svaren från gruppdiskussionerna framgick att skriftlig rapportering till företagsledningen är vanligt förekommande. Man är också inställd på en ökad skriftlig rapportering i framtiden i främst de större företagen. Rapporteringen sker för närvarande enligt svaren oftast till VD.

Aktiebolagslagens bestämmelser om revisorns erinringar och revisionsprotokoll var föremål för ingående diskussioner i grupperna. Majoriteten av deltagarna var av uppfattningen att med erinringar skall förstås iakttagelser av allvarlig natur, att dessa skall framföras skriftligen och att de omfattas av registreringsbestämmelsen i AL 10 kap 11 §. Mindre allvarlig kritik skall följaktligen enligt flertalets mening kunna framföras muntligen eller skriftligen utan att omfattas av registreringsbestämmelsen.

Även i paneldebatten blev den interna rapporteringen föremål för många debattinlägg. Särskilt underströk Sören Mannheimer vikten av att revisorernas rapportering sker till styrelsen. Detta är nödvändigt bl a för att de anställdas representanter skall få del av revisorernas iakttagelser. Sören Mannheimer menade att revisorerna måste diskutera kanske ej skyldighet men väl möjlighet till kontakter med intressenter som exempelvis facket. Han befarade att om revisorerna ej hittar former för kontakter med facket kan någon form av parallellrevision komma att utvecklas. Dessutom uppmanade han revisorerna att medverka till att styrelserna blir mer medvetna om sina skyldigheter enligt aktiebolagslagen. Anledning till kritik finns härvidlag och enligt Sören Mannheimer är det allvarligaste förväntningsgapet den uppfattning som allmänheten och många styrelseledamöter har, nämligen att det är revisorernas direkta ansvar att se till att adekvata redovisningssystem m m finns och att bokslut och redovisningshandlingar upprättas.

Några inlägg bl a från åhörarna betonade de svårigheter som nuvarande regler om tystnadsplikt inför enskilda styrelseledamöter medför. Bertil Edlund påminde om förslaget från Brottsförebyggande Rådet att lätta något på tystnadsreglerna i dessa sammanhang. Alla bör dock ha samma chans till information och detta kan enligt Bertil Edlund äventyras om speciella kontaktmönster etableras.

Både Bo Sandell och Sten Lundvall framhöll att styrelsemedlemmar idag inte är vana vid de kanske ofta tekniska rapporter som revisorerna lämnar. I revisionskommitténs beskrivning av förvaltningsrevision ingår dock, påpekade Sten Lundvall, rapportering till styrelsen som god sed. Man föreföll i panelen vara enig om behovet av att rapportering av väsentliga iakttagelser sker till styrelsen.

REVISOR BLIV VID DIN LÄST

Det kvardröjande intrycket efter paneldebatten var kanske främst att de intressenter som var representerade inte i första hand förväntade sig en utvidgning av revisorernas uppgifter utöver gällande regelsystem. Snarare upplevde man en önskan att revisionen i samtliga företag i första hand skall utföras i enlighet med de krav som redan finns. Man bör kanske då som Sten Lundvall gjorde även ifrågasätta om inte många pilar i kritiken i första hand träffar andra än de auktoriserade revisorerna.

I sin sammanfattning konstaterade Bertil Edlund att revisorerna, även om de fått vissa pekfingrar att inte avlägsna sig för långt från sin läst, var på rätt väg. Synpunkterna som framkommit i diskussionerna tyckte han nämligen låg väl i linje med det steg som delvis redan är taget genom revisionskommitténs beskrivning av förvaltningsrevision.

Anders Scherman, auktor revisor, Förenade Revisorer i Malmö AB är ledamot av FARs revisionskommitté och medlem i Projektgruppen för FAR-dagarna.