Civilekonom Bernt Gyllenswärd konstaterar i denna artikel att för ett medelstort företag med datorbaserat redovisningssystem kan granskningen genomföras på i stort sett traditionellt sätt. Komplexiteten i rutinerna, integrationsgraden etc bestämmer om revisionen kan utföras på angivet sätt eller om mera sofistikerade ADB-anpassade revisionsmetoder skall tillämpas.
På den i rubriken ställda frågan vill jag principiellt svara ja!
Naturligtvis finns det ett behov av revisorer som har de speciella kunskaper som erfordras för att effektivt revidera de stora företagens, ofta högt integrerade, ADB-system. Speciellt gäller detta naturligtvis de system som arbetar on line och i realtid. Sådana system medför ofta att den traditionella verifikationskedjan är bruten. De kurser för revisorer som finns inom rubricerade sektor är tyvärr alltför ofta ensidigt inriktade mot de stora systemen. Angreppssättet blir härigenom många gånger alltför teoretiskt och kursinnehållet, på grund av en hög abstraktionsnivå, svårsmält för den som saknar tidigare erfarenhet och kunskaper inom området. Effekterna av detta blir uppenbarligen att vissa kursdeltagare upplever revision av datorbaserade redovisningssystem ännu svårtillgängligare efter en kurs än före.
I detta sammanhang skall man ha klart för sig att av det totala antalet ADB-system i drift är de flesta ganska enkla till sin uppbyggnad och de finns hos mindre och medelstora företag. Jag tror att en effektiv utbildning i ADB-revision måste börja på den nivån att man behandlar dessa enkla system där rutinerna inte är integrerade i någon större omfattning. Något vårdslöst uttryckt skulle man härvid närmast betrakta datorn som en kvalificerad bokförings-/faktureringsmaskin. Med detta som bas skulle man sedan kunna bygga på med ett mer kvalificerat kursutbud där man successivt närmar sig de högt integrerade systemen och behandlar de speciella problem som uppstår vid användande av t ex terminaler och där man arbetar i realtid.
Jag inbillar mig att genomsnittsrevisorn ganska sällan kommer i kontakt med de stora ”svåra” systemen. Istället reviderar han mindre och medelstora företags normalt sett enkla ADB-system. Några specialkunskaper i ”informationsbehandling” erfordras inte för detta. Naturligtvis måste vissa baskunskaper finnas så att han behärskar begrepp och symboler samt i stort känner till hur en dator arbetar. Vissa grundläggande principer för hur arbetet skall bedrivas finns naturligtvis.
KONTROLLER
Revisorn skall om möjligt komma med i bilden innan det datorbaserade redovisningssystemet läggs upp. Han skall ställa krav på delgivning av den dokumentation som underhand upprättas för att, om så erfordras, kunna påverka uppläggning och utformning. Bl a måste han erhålla förteckningar över de kontroller som är tänkta att byggas in i systemet. Härvid kan han ofta i viss mån bortse från de generella kontrollerna, dvs de som betingas av datorn som sådan. Dessa kontroller är vanligen av ”självklar” karaktär och sålunda i de flesta fall av leverantören/tillverkaren inlagda i datorns operativsystem. Övriga kontroller måste genomgås noggrant och verifieras.
Även en liten revisionsbyrå med begränsade resurser kan skapa testexempel för att verifiera denna typ av kontroller. Dessutom får revisorn genom att studera program- och systemflödesplaner och programlistor (eventuellt med hjälp av expertis) samt genom lämpligt utvalda datamängder för detaljgranskning söka uppnå en tillfredsställande verifiering av nämnda kontroller.
Ett problem kan vara att vissa mindre datorer arbetar med sina egna programspråk, vilket ibland kan göra tolkning av programlistor svårt. Därför utgör programflödesplaner skrivna i klartext en avsevärt mer lättolkad dokumentation. Svagheten hos dessa är dock att de är manuellt framställda och sålunda noga i sin tur måste verifieras så att revisorn verkligen kan vara förvissad om att aktuellt program fungerar på angivet sätt. Kan man tolka programlistorna och jämföra dessa med aktuella programflödesplaner är givetvis detta att föredraga då man härigenom skrivbordsmässigt till stor del kan verifiera programmet.
Kontrolltotaler av skilda slag är ofta mycket användbara även i de fall rutinerna är integrerade. Genom dessa kan man uppnå en viss verifiering genom motsvarande manuella summeringar av grundmaterialet. Vid skapandet av dessa totaler bör följaktligen revisorn deltaga i erforderlig omfattning.
Andra kontroller revisorn måste undersöka är gränsvärdes-, rimlighets- och validitetskontroller. Dessa kan, utöver genom körning av testdata, verifieras genom att man studerar fel listor och kontrollerar varför data i förefintliga fall avvisas. Denna verifiering bör då även omfatta kontroll av att avvisade data verkligen undersöks, rättas och blir omkörda. Antalet fel på fellistor och kontrollen av dessas fortsatta behandling ger revisorn en värdefull indikation på kvalitén hos källdokument och indata. Vanligt har varit att fellistor kastats då de är åtgärdade i en senare körning. Här måste revisorn följaktligen påpeka nödvändigheten av att dessa arkiveras för revisionsändamål. Den nya bokföringslagen ger också revisorn stöd härvidlag. Även fellistorna ingår normalt som en länk i verifikationskedjan.
Ytterligare ett område revisorn måste studera noggrant är de arkiveringsmetoder som tillämpas. Listning och arkivering av grunddokument bör t ex ske i samma ordning såvida inte enkla söksystem av annat slag byggs upp. Detta är nödvändigt för att i efterhand kunna rekonstruera vilka transaktioner som genomförts.
Speciell uppmärksamhet måste ägnas ändringar och bevarande av fasta data. Däremot kan granskningen av hur dessa används i resp rutin kraftigt inskränkas jämfört med vad fallet är i ett helt manuellt system. Detta är en av ADB-teknikens stora fördelar – man slipper ta hänsyn till den ”mänskliga faktorn”.
Några av de krav revisorn måste ställa i detta sammanhang kan allmänt sammanfattas enligt följande:
revisorn skall när som helst kunna erhålla utskrift av register med fasta data
”erforderligt” antal generationer av register med mellanliggande transaktioner skall bevaras
strikta rutiner för hur register- och programändringar får ske skall finnas och gjorda ändringar skall delges.
TRADITIONELL GRANSKNING
Generellt kan konstateras att för ett medelstort företag med datorbaserat redovisningssystem där rutinerna ej är alltför integrerade kan granskningen normalt genomföras på i stort sett traditionellt sätt. En omfördelning sker dock från verifikationsgranskning till granskning av kontroller och verifiering av dessa. Samma filosofi präglar för övrigt all modern revision. En sedvanlig verifikationsgranskning måste normalt genomföras i viss omfattning även vid datorbaserade system då den interna kontrollen i mindre och medelstora företag på grund av begränsade personalresurser sällan kan bli hundraprocentig.
Jag vill också återkomma till den nya bokföringslagen som ger revisorn ett utmärkt stöd bl a vad avser krav på dokumentation av de datorbaserade redovisningssystemen. Bokföringsnämnden har ju också preciserat lagens högt ställda krav. Dokumentationen har tidigare ofta varit ett problemområde då systempersonal sällan haft förståelse för revisorernas krav och önskemål härvidlag.
Som förtydligande måste understrykas att de här framförda allmänna synpunkterna inte har någon direkt koppling till storleken på datasystemet vad avser transaktionsmängder etc. Det är istället komplexiteten i rutinerna, integrationsgraden etc som får bestämma om man kan utföra revisionen på angivet sätt eller om mera sofistikerade ADB-anpassade revisionsmetoder skall tillämpas.
Med hänsyn till det jag framfört ovan, hävdar jag att man måste vara försiktigare när man behandlar ämnet ”revision av datorbaserade redovisningssystem” än vad man nu är. Gränsen mellan kvalificerade bokföringsmaskiner och datorer är flytande (åtminstone om man ser till hur de utnyttjas) och utbildningen borde naturligtvis ta hänsyn härtill. Det går inte att som ofta görs, dra alla system över en kam. Effekten av ett sådant angreppssätt kan, som nämndes inledningsvis, bli helt motsatt den önskade.
Civilekonom Bernt Gyllenswärd