Revisorns befattning med framåtriktad information

Revisorns ställning

Revisorn skall enligt lagen inte vara beroende av styrelseledamöter eller av den verkställande direktören. Det är en självklarhet när det gäller ekonomiska bindningar, men borde också gälla känslomässigt beroende. Revisorn måste således vara helt självständig i förhållandet till företagets ledning.

Revisorn representerar alla aktieägare oberoende av vem som utsett honom på stämman. Det spelar således ingen roll vilka som varit företrädda på stämman eller vilka som röstat för en revisor, han är ändå att anse som en företrädare för samtliga aktieägare.

Aktiebolagslagen idag

I Aktiebolagslagens 111:e paragraf står att revisorn skall ”tillse huruvida bolagets organisation av och kontroll över bokföringen och medelsförvaltningen är tillfredsställande”. Vidare står där att revisorn skall ”vidtaga de åtgärder som... må vara erforderliga”.

Närmare än så i beskrivning av revisorns uppgifter när det gäller att bedöma företagets ekonomiska planering kan man knappast komma. Är medelsförvaltningen tillfredsställande om den ekonomiska planeringen är dålig? Svaret är bestämt nej! Således har revisorn redan enligt dagens Aktiebolagslag en skyldighet att se över företagets ekonomiska planering.

Vad vill Aktiespararna kräva av revisorn?

1. För det första bör det finnas i ett bolag

   1. En kostnads- och intäktsbudget och ett uppföljningssystem med en likviditetsplan.

   2. En strategisk framtidsplanering som är på exempelvis 5 år och som är målinriktad. Den bör vara kvantifierad i ekonomiska termer.

2. Det är revisorns skyldighet att kontrollera att planeringen bygger på ett korrekt underlag och inte utgör en frihandsteckning.

3. Bör revisorn bedöma de angivna målen och innehållet? Mitt svar är nej förutsatt att inte det strider emot det ovan sagda. Självfallet bör inte mål accepteras som strider emot beprövad erfarenhet eller i övrigt förefaller vara uppenbart felaktiga.

4. Vad bör revisorn göra om han inte finner den ekonomiska planeringen tillfredsställande? I första hand bör han givetvis påpeka förhållandet för verkställande direktören och i andra hand för styrelsen. Om han inte kan få rättelse genom dessa anmärkningar finns bara två olika alternativ. Han kan i sin revisionsberättelse rikta en anmärkning mot den ekonomiska planeringen. Han kan också begära att få frånträda sin befattning. Då bör han anmäla skälet till sin avgång till bolagsstämman. Vi får inte glömma bort att bolagsstämman är företagets högsta beslutande organ i alla frågor.

Vad är viktigast?

1. Är den historiska utvecklingen eller förutsättningarna inför framtiden viktigast? Svaret på denna fråga är enkelt: Självfallet är framtidsutsikterna avgörande om företaget står på något så när säkra ben.

2. Föreningen Auktoriserade Revisorer anger i en av sina revisionsrekommendationer att granskningen bör utgå ifrån väsentlighetsprincipen. Således bör revisorn inrikta sig på sådana områden som är väsentliga. Om framtidsinformationen är väsentlig, vilket vi väl alla tycker, så är det självklart att revisorn i stor utsträckning skall ägna sig åt denna information.

Revisorn bör i revisionsberättelsen uttala sig om företagsekonomisk planering och framtidsberedskap. Exempelvis kan uttalandet låta så här: Företagets ekonomiska planering och framtidsberedskap är god, håller på att utvecklas, bör förstärkas, är otillfredsställande.

Revisorn och framtidsinformationen

Såsom framgår i bl a de inledningsvis redovisade citaten från revisorsdagarna 1973 utövas f n en mångfacetterad och markant press på företagen att utöka och förbättra sin informationsgivning och i samtliga fall är huvudintresset koncentrerat på den framåtriktade informationen. Att denna press, detta ibland desperata behov av underlag för framtidsbedömningar från samhällets, ägarnas, borgenärernas och de anställdas sida, inte lämnar företagsrevisionen opåverkad ger bl a de ovanstående debattinläggen från Jacob Palmstierna, Ragnar Boman, Håkan Gergils och Birgitta Sundelin liksom båda paneldiskussionerna uttryck för. Den allmänna debatten har ännu inte – vare sig internationellt eller hos oss – lett fram till någon klar anvisning om var revisorernas skyldigheter i avseende å den framåtriktade informationen börjar och slutar.

Paneldiskussionerna och de i denna tidning publicerade inläggen har gett flera intressanta synpunkter, väl värda att ta vara på i arbetet med att utveckla god revisionssed i fråga om framåtriktad information. En utvärdering av de olika synpunkterna torde underlättas av åtminstone ett försök till strukturering av debatten. Jag tycker mig kunna urskilja följande schematiska nivåindelning:

Utan något som helst statistiskt underlag vill jag påstå att revisionspraxis f n (1975) bland auktoriserade revisorer ligger ungefär vid nivå 2.

Hur kan paneldebattörernas synpunkter inordnas i detta struktureringsförsök (med de begränsningar och svagheter som alla schabloner lider av)? Jag kommer fram till följande:

Förväntn/Krav på revisorn

Samhället var inte representerat vid diskussionerna, med statsrådet Feldts uttalanden från revisorsdagarna 1973 i minnet utgår jag från att kravet från dess sida ligger minst vid nivå 2; möjligen vid nivå 3.

Enligt vad som framkom vid diskussionerna utgår således alla intressentgrupper (sannolikt även arbetstagarna) ifrån 1. att det är revisorns skyldighet att övertyga sig om att budgetering utföres samt 2. att organisationen av och kvalitén på budgetarbetet synes godtagbar. Aktieägaren och pressen kräver därutöver 3. att revisorn skall granska och bedöma tillförlitligheten av underlag och förutsättningar.

Aktieägarens (direktör Gergils) förväntningsnivå är egentligen någonting emellan 3 och 4, eftersom han önskar att revisorn varje år skall uttala sig i revisionsberättelsen; dock inte om sannolikheten för att eventuellt publicerade budgetmål nås utan om den allmänna kvalitén på ”framtidsberedskapen”.

Debattinläggen om revisorn och framtidsinformationen innehåller flera andra synpunkter värda att notera. Bankdirektör Palmstierna i första hand men även direktör Gergils framhåller förväntningarna på revisorn som pådrivare och rådgivare i fråga om uppbyggnad av planeringssystem etc. Det kan väl ifrågasättas om denna uppgift faller inom revisionsuppdraget som sådant; kvar står att det sannolikt är på denna punkt som de auktoriserade revisorerna idag utför sin praktiskt mest betydelsefulla insats i sammanhanget, främst i mindre och medelstora företag.

Direktör Gergils gör en väsentlighetsjämförelse mellan framtidsinformation å ena sidan och historiskt siffermaterial å den andra, givetvis till ”historiens” nackdel. Liknande synpunkter framfördes flera gånger under debatten även av andra deltagare, t ex Birgitta Sundelin och Sven Ivan Sundqvist. Resonemanget är bestickande men det ligger en stor fara i detta ibland direkt föraktfulla sätt att behandla den historiska redovisningen i form av resultaträkning, balansräkning, finansieringsanalys m m. Denna redovisning är ju i de allra flesta fall själva grunden för framtidsbedömningen! Ett felaktigt utgångsläge i fråga om lagervärden, bruttovinstrelation, självfinansieringsgrad, rörelsekapitalbehov el dyl kan på ett avgörande sätt snedvrida en i övrigt aldrig så väl genomarbetad plan.

Ragnar Boman gör i sitt inlägg ett enligt min mening mycket viktigt påpekande när han talar om ”rätten att ha fel”. Företagsledare, politiker, fackföreningsledare m fl kategorier måste av sina betygssättare – aktieägare, anställda, väljare, massmedia, revisorer etc – tillerkännas rätten att misslyckas eller ha fel utan att omedelbart avfärdas som oduglingar eller lögnare. Inte minst för revisorer, arbetstagarkonsulter m fl är det angeläget att beakta detta. Det är ett beklagligt faktum att vår värld har ett överflöd av intelligenta kritiker och analytiker men lider en skriande brist på innovatörer, initiativtagare, konstruktörer och risktagare. Den senare gruppen kan bli fatalt liten om varje misslyckande i sitt släptåg har Efterklokheten, Skadeglädjen och den Massmediala Domen.

Revisorerna utan intresse för arbetstagarna?

Birgitta Sundelins inlägg skiljer sig från de övriga inläggen och kräver en separat kommentar. Medan de övriga debattörerna bildligt talat duellerat, förefaller det mig, Birgitta, som om Du avlossat skott av grövsta kaliber, dödförklarat den Seriösa Revisorn, begravt honom, utplånat alla spår och sedan övergått till att tala om något annat! Jag föredrar att tro att Du trots allt har ett positivt syfte med eldgivningen och tar därför upp striden med förhoppningen att därur skall framkomma någonting konstruktivt.

”En revisor som seriöst sysslar med förvaltningsrevision synes dock snarare vara undantag än regel.” Denna slutsats bygger Du på det faktum att det så sällan förekommer att revisorn kontaktar de anställdas fackliga representanter för att få deras synpunkter på företagets problem. Bakgrunden till revisorernas återhållsamhet i detta avseende är dels den lagstadgade tystnadsplikten som i praktiken starkt begränsar hans möjligheter att ”inhämta synpunkter” såväl från fackliga representanter som från enskilda anställda och enskilda aktieägare, dels lagkommentarernas restriktiva tolkning av begreppet förvaltningsrevision. Jag skall gärna hålla med Dig om att förhållandet hittills många gånger lett till en skevhet, eftersom i fåmansbolag aktieägaren ofta tillika är VD eller styrelseledamot. Detta är emellertid knappast revisorernas fel och det utgör icke tillräcklig grund för ett kategoriskt utdömande av revisorernas allvar och objektivitet vid utövande av förvaltningsrevision. Missnöjet med de hittills rådande förhållandena är för övrigt i många fall ömsesidigt: personligen har jag exempelvis alltid känt en djup otillfredsställelse vid tanken på de fall där arbetarnas enda ”kontakt” med revisorn är åsynen av denne vid VD:s sida på förevisningspromenad i fabriken. På den punkten har de anställdas styrelserepresentation enligt min mening inneburit en klar förbättring och avtalet om arbetstagarkonsulter bör förhoppningsvis verka i samma riktning.

”Svaret på frågan ger sig självt, när man betänker vilka som tillsätter revisorerna”. De flesta auktoriserade revisorer är särskilt på sin vakt mot beroenderisken just p g a valsättet och ser även principiellt fördomsfritt och förutsättningslöst på tillsättningsfrågan. Men – i oberoendets namn – är det verkligen revisorerna själva som skall anföra striden och med engagemang och kraft deklarera just vem man vill bli tillsatt av? Vad blir det för slags oberoende?

”Att bedöma hur ett företag sköts är nämligen en betydligt mer grannlaga uppgift än att kontrollera siffror.” Det är nog riktigt men hur bedömer man hur ett företag sköts utan att använda siffror? Och vart leder bedömningen om siffrorna den grundas på är felaktiga?

”En revisor som började beröra brister i företagen i revisionsberättelserna skulle nog få erfara att strömmen av nya uppdrag sinade.” Tesen om revisionsberättelsernas innehållslöshet igen. Det upprepade påståendet, vilket med all sannolikhet från början grundar sig på ett studium av börsbolagens årsredovisningar, är enligt min uppfattning felaktigt. Det övervägande antalet bolag är inte börsbolag. Vid en genomgång av 50 revisionsberättelser som jag för egen del utfärdat under ett års tid bakåt noterade jag i åtta fall icke obetydliga avvikelser från ”gängse mall” av typen erinringar och anmärkningar (=16%). Jag tror att förhållandet är likartat för flertalet auktoriserade revisorer och någon påtaglig minskning av uppdragstillströmningen har inte märkts (ännu). Det ligger i sakens natur att statistiken blir annorlunda för börsbolagen med deras offentlighetstryck och tillgång till expertis.

”Fackföreningsrörelsen har dragit konsekvenserna av detta” etc. Nej, Birgitta, lite noggrannare med formuleringarna måste man vara! Metalls ordförande Bert Lundin sade exempelvis i DN 16 augusti 1973 om lagförslaget: ”Det ligger ingen kritik mot företagens revisorer i förslaget”. Var detta bara munväder? Det föreliggande ramavtalet mellan arbetsmarknadens parter om ekonomikommittéer och arbetstagarkonsulter säger definitivt ingenting om förvaltningsrevision. Det öppnar däremot en ny informationskanal till arbetstagarna och anger bl a uttryckligen möjligheten att anmoda företagets revisor att delta i arbetet att förbättra arbetstagarnas insyn. De auktoriserade revisorernas beredvillighet att ställa upp som arbetstagarnas konsulter har redan tidigare på flera sätt klargjorts och dylika uppdrag har f ö redan lämnats. (Det är dock enligt min mening tveksamt om uppmaningen till intresserade att ringa Metall leder till den för arbetstagarna bästa rekryteringen och urvalsmetoden.) Låt mig i det sammanhanget framföra en som jag hoppas konstruktiv tanke: avtalet om arbetstagarkonsulter måste leda till ett icke oväsentligt utbildningsbehov. Låt FAR medverka till lösningen av det problemet!

Sammanfattande reflexioner

Diskussionerna med intressentgruppernas företrädare ger oss revisorer värdefulla tankeställare inför den självprövning som det är avsikten att arrangemangen bl a skall ge anledning till.

Det är tydligt, att det som i debatten om företagsrevisionen för närvarande tilldrar sig det största intresset från intressentgruppernas sida är 1. förvaltningsrevisionen och i samband därmed oberoendefrågan, 2. revisionsberättelsernas utformning och – i fråga om kontrollen av företagens informationsgivning – 3. revisorns befattning med den framåtriktade informationen.

Det är vidare uppenbart att alla intressentgrupperna på någon/några punkter är kritiska, i vissa fall starkt kritiska mot företagsrevisionen idag. Mål för kritiken är i första hand förvaltningsrevisionen, oberoendet (ifrågasatt) och revisionsberättelsernas innehåll. Kritiken är i flera fall inte utan grund och väl värd att beakta. Den är emellertid ofta osaklig på så sätt att den inte skiljer mellan revisorsfunktionens utformning – bestämd av lagstiftare och myndigheter – å ena sidan och de auktoriserade revisorernas sätt att fullgöra detta värv å den andra. Detta är för alla berörda parter synnerligen olyckligt, eftersom det försvårar en konstruktiv debatt och – vilket är än värre – på felaktiga grunder inverkar negativt på förtroendet för revisorskårens sakkunskap och integritet. På denna punkt har FAR enligt min mening en ytterst väsentlig uppgift: FAR måste praktiskt axla sitt ansvar för den externa informationen om de auktoriserade revisorernas verksamhet – om företagsrevisionen, dess möjligheter och begränsningar – så att icke längre var och en använder sin egen godtyckligt valda måttstock! (Denna viktiga informationsuppgift bör underlättas genom tillkomsten av Balans). Målsättningen vid utformningen av verksamheten måste givetvis vara att medverka till att åstadkomma den från samhällssynpunkt i vid bemärkelse mest meningsfyllda insatsen:

Arbetstagarsidans intresse för företagsrevisionen som sådan synes efter tillkomsten av avtalet 1975 om arbetstagarkonsulter vara svalt. Jag är emellertid övertygad om att efter hand som praktiska erfarenheter av konsultavtalet och demokratiseringsprocessen i övrigt vinnes, kommer både företagsrevisionens värde och behovet av en kvalificerad och obunden kår av revisorer att framstå tydligare än någonsin.