Klassificering av skulder, kort- eller långfristiga?

Klassificering enligt ÅRL

I 3 kap 4b § ÅRL anges: ”För varje skuldpost i balansräkningen ska följande anges: den del som ska betalas inom ett år från balansdagen, den del som ska betalas senare än ett år efter balansdagen och summan av dessa skulder.” Det kan konstateras att före omarbetningen av ÅRL, som skedde 2015, var ordalydelsen i ÅRL¹ ”som förfaller till betalning” i stället för befintlig lydelse i ÅRL² som är ”som ska betalas”. I förarbetena³ till omarbetningen av ÅRL används termerna ”förfaller till betalning” och ”skall betalas” synonymt varför denna ändrade ordalydelse enligt vår uppfattning inte innebär någon ändring i sak.

Klassificering i K2

Av K2 p 17.5 framgår när en skuld ska klassificeras som kort- respektive långfristig:

”En skuld som ska betalas inom 12 månader efter balansdagen är en kortfristig skuld. Andra skulder är långfristiga.

En checkräkningskredit som ska betalas inom 12 månader efter balansdagen ska normalt redovisas som långfristig skuld om det är troligt att krediten förnyas och kommer att utnyttjas efter förfallodagen.”

En skuld som förfaller/ska betalas inom 12 månader efter balansdagen är således enligt denna punkt en kortfristig skuld. Vidare finns det en undantagsregel för checkräkningskredit. Även om checkräkningskrediten formellt är kortfristig ska den enligt denna undantagsregel redovisas som långfristig om det är troligt att krediten förnyas och kommer att utnyttjas efter förfallodagen. Detta är emellertid en undantagsregel och som framgår i kommentartexten till K2:s tolkningshierarki p 1.7, får inte vägledning hämtas från en undantagsregel utan huvudregeln måste följas. I p 1.7 exemplifieras detta med just att undantagsregeln för checkräkningskrediter inte kan tillämpas på andra liknande krediter.

Klassificering i K3

Av K3 p 4.7 framgår när en skuld ska klassificeras som kort- respektive långfristig:

”En skuld ska klassificeras som kortfristig när

1. företaget avser att reglera skulden under företagets normala verksamhetscykel,

2. företaget primärt innehar skulden för handelsändamål,

3. skulden ska betalas inom tolv månader efter balansdagen, eller

4. företaget inte har en ovillkorad rätt att senarelägga skuldens reglering i minst tolv månader efter balansdagen.

När företagets normala verksamhetscykel inte är tydligt identifierbar ska den anses uppgå till tolv månader.”

Det innebär att när något av dessa förhållanden föreligger ska skulden klassificeras som kortfristig. Det kan således noteras att om inte företaget har en ovillkorad rätt att senarelägga skuldens reglering i minst tolv månader efter balansdagen klassificeras skulden som kortfristig. Det finns, till skillnad från K2, inte någon motsvarande undantagsregel för checkräkningskrediter.

Händelser efter balansdagen

En särskild fråga är hur klassificering av ett lån ska göras om detta lån omförhandlas efter balansdagen men före avgivandet av årsredovisning. Ska denna överenskommelse beaktas vid klassificering av skulden i årsredovisningen? Såväl K2 (p 2.11) som K3 (p 32.3) anger att när årsredovisningen avges ska företaget beakta händelser efter balansdagen som bekräftar förhållanden som förelåg på balansdagen.

Klassificering av skulden

Vår bedömning är att både K2 och K3 är tydliga. Inom K2 finns inget utrymme för att undanta annat än checkräkningskrediten från huvudregeln. Förfaller skulden inom 12 månader ska den klassificeras som kortfristig. Enligt vår bedömning är emellertid inte omförhandling av räntevillkor att betrakta som att lånet förfaller, utan endast om (del av) kapitalbeloppet förfaller inom tolv månader blir det aktuellt att klassificera (del av) skulden som kortfristig.

Inom K3 finns inte utrymme för något undantag överhuvudtaget. Har inte företaget en ovillkorad rätt att senarelägga skuldens reglering i minst tolv månader efter balansdagen klassificeras skulden som kortfristig. Omförhandling av räntevillkor innebär inte heller här att lånet klassificeras som kortfristigt.

Händelser efter balansdagen

I kommentartext till p 32.3 i K3 anges som exempel ett domstolsavgörande efter balansdagen som bekräftar att ett företag hade en befintlig förpliktelse per balansdagen. Ett annat exempel är om information erhålls efter balansdagen som visar på att en tillgång redan på balansdagen hade minskat i värde, vilket innebär att nedskrivning görs i bokslutet. Gemensamt för exemplen är att det föreligger ett förhållande per balansdagen, till exempel en förpliktelse eller en värdenedgång. En händelse som inträffar efter balansdagen kan enbart bekräfta detta förhållande, inte ändra på det.

Vid exempelvis ett kortfristigt lån som förfaller/ska betalas inom 12 månader efter balansdagen är förhållandet som råder vid denna balansdag att detta lån är kortfristigt eftersom ingen överenskommelse om förlängning föreligger vid denna tidpunkt. Det kan möjligen pågå en förhandling vid årsskiftet men så länge ingen överenskommelse föreligger om en förlängning av lånet per balansdagen kan det inte beaktas. Per balansdagen råder förhållandet att skulden är kortfristig eftersom ingen överenskommelse om förlängning föreligger per balansdagen. Att företaget efter balansdagen förlänger sitt lån eller tar upp ett nytt lån kan därför aldrig göra att lånet omklassificeras till långfristigt per balansdagen utan är en ny händelse. Vår bedömning är att motsvarande gäller vid tillämpning av K2.

Upplysningar

Såväl inom K2 som K3 kan det inom ramen för förvaltningsberättelsen vara motiverat att upplysa om viktiga förhållanden vad gäller skulderna. Det kan vara motiverat att beskriva situationen då ett lån formellt sett förfaller det kommande året men det är troligt att det förlängs och detta är företagets intention. Vidare kan det faktum att lånet har förlängts efter balansdagen ha betydelse och en upplysning lämnas som en väsentlig händelse efter balansdagen. Vidare anges i 5 kap. 22 § ÅRL att om det inträffat händelser av väsentlig betydelse för företaget efter räkenskapsåret slut som inte kommer till uttryck i räkningarna ska företaget lämna upplysningar om dessa i not.

Jörgen Nilsson redovisningsspecialist på KPMG.

Johan Roempke redovisningsspecialist och auktoriserad revisor på EY.